Belastingdienst kan ambtshalve teruggaaf btw niet naheffen

Dirigent (1)

Belastingdienst kan ambtshalve teruggaaf btw niet naheffen

Het cassatiemiddel van de staatssecretaris berust op de opvatting dat belasting die op de voet van artikel 65 AWR ambtshalve is teruggegeven, op grond van artikel 20 AWR kan worden nageheven uitsluitend omdat de belasting is teruggegeven in strijd met het beleid zoals neergelegd in het Besluit ambtshalve verminderen of teruggeven.

De Hoge Raad oordeelt dat het middel faalt. Artikel 20 AWR strekt ertoe dat de inspecteur te weinig betaalde belasting kan naheffen die op aangifte behoorde te worden voldaan of afgedragen. Deze bepaling biedt de inspecteur niet de mogelijkheid om teruggegeven bedragen aan belasting na te heffen indien een teruggaaf niet ertoe heeft geleid dat te weinig belasting is betaald. Dat geldt ook indien de teruggaaf is verleend op de voet van artikel 65 AWR maar niet in overeenstemming is met het door de Belastingdienst bij de toepassing van dat artikel gehanteerde beleid.

Hoge RaadConclusieGerechtshofRechtbank
Instantie
Hoge Raad
Datum uitspraak
15-11-2019
Datum publicatie
15-11-2019
Zaaknummer
19/00471
Formele relaties
Conclusie: ECLI:NL:PHR:2019:948
In cassatie op : ECLI:NL:GHSHE:2018:5348
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Cassatie
Inhoudsindicatie

Artt. 20 en 65 AWR; in strijd met beleid van staatssecretaris van Financiën ambtshalve verlenen van teruggaaf van belasting; is inspecteur bevoegd die belasting na te heffen?

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
Viditax (FutD), 15-11-2019
V-N Vandaag 2019/2541
FutD 2019-2953 met annotatie van Fiscaal up to Date
NTFR 2019/2870 met annotatie van dr. D. Molenaar
NLF 2019/2522 met annotatie van Joost Vetter
V-N 2019/55.23 met annotatie van Redactie
Verrijkte uitspraak

Uitspraak

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 19/00471

Datum 15 november 2019

ARREST

in de zaak van

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

tegen

[X] te [Z] (hierna: belanghebbende)

op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch van 20 december 2018, nrs. 17/00579 tot en met 17/00581, op het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nrs. BRE 16/4214 tot met BRE 16/4216) betreffende aan belanghebbende over tijdvakken in de jaren 2008 tot en met 2011 opgelegde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1Geding in cassatie

De Staatssecretaris van Financiën heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 25 september 2019 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie (ECLI:NL:PHR:2019:948).

Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

2Beoordeling van het middel

2.1Het middel berust op de opvatting dat belasting die op de voet van artikel 65 AWR is teruggegeven, op grond van artikel 20 AWR kan worden nageheven uitsluitend omdat de belasting is teruggegeven in strijd met het beleid zoals neergelegd in het Besluit ambtshalve verminderen of teruggeven1.

2.2Het middel faalt. Artikel 20 AWR strekt ertoe dat de inspecteur te weinig betaalde belasting kan naheffen die op aangifte behoorde te worden voldaan of afgedragen. Deze bepaling biedt de inspecteur niet de mogelijkheid om teruggegeven bedragen aan belasting na te heffen indien een teruggaaf niet ertoe heeft geleid dat te weinig belasting is betaald. Dat geldt ook indien de teruggaaf is verleend op de voet van artikel 65 AWR maar niet in overeenstemming is met het door de Belastingdienst bij de toepassing van dat artikel gehanteerde beleid.

3Proceskosten

De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

4Beslissing

De Hoge Raad:

– verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en

– veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 1.920 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, M.E. van Hilten en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 15 november 2019.

Van de Staatssecretaris van Financiën wordt een griffierecht geheven van € 519.

1 Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 16 december 2010, nr. DGB2010/6799M, Stcrt. 2010, 20999 (oud).

Instantie
Parket bij de Hoge Raad
Datum conclusie
25-09-2019
Datum publicatie
25-10-2019
Zaaknummer
19/00471
Formele relaties
Arrest gerechtshof: ECLI:NL:GHSHE:2018:5348
Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2019:1781
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Inhoudsindicatie

Is naheffing van omzetbelasting die ambtshalve was teruggegeven mogelijk niet omdat er nog een materiële belastingschuld resteert, maar omdat de teruggaaf verleend is in strijd met het beleidsmatige uitgangspunt dat nieuwe jurisprudentie geen reden is om, in casu door teruggaaf, terug te komen op het verleden?

A-G IJzerman heeft conclusie genomen naar aanleiding van het beroep in cassatie van de staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 20 december 2018 met nummers 17/00579 tot en met 17/00581 (ECLI:NL:GHSHE:2018:5348).

Belanghebbende is ondernemer voor de omzetbelasting terzake van zijn werkzaamheden als dirigent van zangkoren. Hij heeft voor het dirigeren, zowel bij repetities als bij uitvoeringen, aan zelf niet omzetbelastingplichtige zangkoren gefactureerd met omzetbelasting. Voor de repetities deed hij dit naar het algemene tarief (destijds 19%) en voor de uitvoeringen, zoals wettelijk is voorzien voor het optreden door uitvoerende kunstenaars, naar het verlaagde tarief (6%), met dienovereenkomstige aangiften over de jaren 2008 tot en met 2012.

Naderhand is belanghebbende tot het inzicht gekomen dat hij ook voor de voor de nauw met de optredens samenhangende repetities, recht heeft op toepassing van het verlaagde tarief voor uitvoerende kunstenaars, naar aanleiding van een uitspraak van rechtbank Haarlem van 5 oktober 2011. Die uitspraak is vanaf dat moment gevolgd door de Belastingdienst. Dat betekent dat materieel vaststaat dat belanghebbende voor het geheel van zijn diensten aanspraak heeft op toepassing van het verlaagde tarief. Het geschil ziet op de formele kanten van de realisering van die aanspraak.

Belanghebbende heeft, eerst per brief in 2012 en daarna in 2013 middels suppletieaangiften, teruggaaf van in het verleden teveel voldane omzetbelasting verzocht. De Inspecteur heeft in antwoord op de brief uit 2012 teruggaaf geweigerd, ook ambtshalve. Op de ingediende suppletieaangiften over de jaren 2008 tot en met 2012 zijn echter wel teruggaven verleend.

Naar aanleiding van een boekenonderzoek, afgerond in december 2015, heeft de Inspecteur naheffingsaanslagen over de jaren 2008 tot en met 2011 opgelegd. Niet in geschil is dat na de hiervoor bedoelde teruggaven de situatie is ontstaan dat belanghebbende de materieel verschuldigde belasting heeft betaald. Desondanks heeft de Inspecteur in feitelijke instanties betoogd dat kan worden nageheven, en betoogt de Staatssecretaris hetzelfde in cassatie, omdat de ambtshalve teruggaven op de suppleties over 2008 tot en met 2011 zijn verleend in strijd met het Besluit ambtshalve verminderen of teruggeven van 16 december 2010. Daarin is bepaald dat nieuwe jurisprudentie, in casu de uitspraak van rechtbank Haarlem van 5 oktober 2011, in principe geen aanleiding is om ambtshalve terug te komen op het verleden. Tegen de naheffingsaanslagen, waardoor ambtshalve verleende teruggaven zijn teruggenomen, is belanghebbende opgekomen in bezwaar en beroep. Rechtbank en Hof hebben de naheffingsaanslagen vernietigd, omdat aan naheffing in de weg staat dat er in casu geen sprake is van (materieel) te weinig geheven belasting.

De A-G merkt op dat het in cassatie ingenomen standpunt van de Staatssecretaris er zijns inziens in wezen op neerkomt dat de Inspecteur bevoegd is materieel niet verschuldigde belasting na te heffen als hij die belasting in strijd met het eigen beleid van de Staatssecretaris eerst heeft teruggegeven. De teruggaaf zou dan ‘ten onrechte’ zijn verleend in de zin van de tweede volzin van artikel 20, lid 1, AWR.

Volgens de A-G is dit ‘ten onrechte’ niet los te zien van de materiële verschuldigdheid ingevolge de belastingwetgeving. De functie van de naheffingsbevoegdheid is immers om een naderhand gebleken onbetaalde materiële belastingschuld alsnog te formaliseren door middel van een naheffingsaanslag. Dan lijkt het de A-G in de rede te liggen het ten onrechte verleend zijn van een teruggaaf te koppelen aan het bestaan van een materiële belastingschuld.

In de voorliggende zaak was de materiële belastingschuld al met juistheid geformaliseerd na de ambtshalve verleende teruggaven. Het was weliswaar zo dat de Inspecteur had kunnen afzien van teruggaaf op de formele grond van termijnoverschrijding, doordat belanghebbende niet binnen zes weken bezwaar had gemaakt tegen de eigen voldoening op aangifte, waardoor de voldoening formele rechtskracht verkregen heeft. Echter, de Inspecteur heeft wel teruggaven verleend, zij het waarschijnlijk in strijd met het eigen beleid.

De A-G ziet noch in de huidige wetssystematiek noch in de wetsgeschiedenis voldoende redenen om hier het belang van een juiste formele vaststelling van de materiële belastingschuld op te offeren aan de wens tot een vlotte afhandeling van verzoeken om ambtshalve teruggaaf, zonder grondig onderzoek te doen naar de feiten, in afwachting van later boekenonderzoek met latere naheffing waar nodig.

Voor naheffing is een materiële belastingschuld die nog niet is geformaliseerd het uitgangspunt. Als dit ontbreekt acht de A-G naheffing niet mogelijk.

Verder komt het de A-G voor dat belanghebbende wettelijk verplicht was tot het indienen van een suppletieaangifte, op grond van artikel 10a AWR juncto artikel 15 UB OB 1968. Dat staat los van het eerder per brief gedane en afgewezen verzoek om ambtshalve teruggaaf. De wetgever heeft de suppletieverplichting niet willen beperken tot situaties waarin te weinig belasting is betaald. Evenmin is in dat kader uitgezonderd het geval waarin uit nieuwe rechtspraak blijkt dat door een bepaalde belanghebbende, zoals in casu, te veel betaald is (of te weinig is teruggevraagd).

De conclusie strekt ertoe het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën ongegrond te verklaren.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
Viditax (FutD), 25-10-2019
FutD 2019-2757
V-N Vandaag 2019/2362
NTFR 2019/2871 met annotatie van dr. D. Molenaar
V-N 2019/55.27.5
Verrijkte uitspraak

Conclusie

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

mr. R.L.H. IJzerman

Advocaat-Generaal

Conclusie van 25 september 2019 inzake:

Nr. Hoge Raad: 19/00471 Staatssecretaris van Financiën
Nr. Gerechtshof: 17/00579 t/m 17/00581

Nr. Rechtbank: 16/4214 t/m 16/4216

Derde Kamer A tegen
Omzetbelasting 1 januari 2008 – 31 december 2011 [X]

1Inleiding

1.1Heden neem ik conclusie in de zaak met nummer 19/00471 naar aanleiding van het beroep in cassatie van de staatssecretaris van Financiën (hierna: de Staatssecretaris) tegen de uitspraak van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch (hierna: het Hof) van 20 december 2018 met nummers 17/00579 tot en met 17/00581.1

1.2Belanghebbende is ondernemer voor de omzetbelasting terzake van zijn werkzaamheden als dirigent van zangkoren. Hij heeft voor het dirigeren, zowel bij repetities als bij uitvoeringen, aan zelf niet omzetbelastingplichtige zangkoren gefactureerd met omzetbelasting. Voor de repetities deed hij dit naar het algemene tarief (destijds 19%) en voor de uitvoeringen, zoals wettelijk is voorzien voor het optreden door uitvoerende kunstenaars, naar het verlaagde tarief (6%), met dienovereenkomstige aangiften over de jaren 2008 tot en met 2012.

1.3Naderhand is belanghebbende tot het inzicht gekomen dat hij ook voor de voor de nauw met de optredens samenhangende repetities, recht heeft op toepassing van het verlaagde tarief voor uitvoerende kunstenaars. Dat is geweest naar aanleiding van een uitspraak van rechtbank Haarlem van 5 oktober 20112 waarin geoordeeld is dat optredens en repetities die met die optredens nauw samenhangen en daarvoor noodzakelijk zijn, samen één economische prestatie vormen waarvoor het verlaagde omzetbelastingtarief geldt. Die uitspraak is vanaf dat moment gevolgd door de Belastingdienst. Dat betekent dat materieel vaststaat dat belanghebbende voor het geheel van zijn diensten aanspraak heeft op toepassing van het verlaagde tarief. Het geschil ziet op de formele kanten van de realisering van die aanspraak.

1.4Belanghebbende heeft, eerst per brief in 2012 en daarna in 2013 middels suppletieaangiften, teruggaaf van in het verleden teveel voldane omzetbelasting verzocht. De Inspecteur heeft in antwoord op de brief uit 2012 teruggaaf geweigerd, ook ambtshalve. Op de ingediende suppletieaangiften over de jaren 2008 tot en met 2012 zijn echter wel teruggaven verleend.

1.5Naar aanleiding van een boekenonderzoek, afgerond in december 2015, heeft de Inspecteur naheffingsaanslagen over de jaren 2008 tot en met 2011 opgelegd. Niet in geschil is dat na de hiervoor bedoelde teruggaven de situatie is ontstaan dat belanghebbende de materieel verschuldigde belasting heeft betaald. Desondanks heeft de Inspecteur in feitelijke instanties betoogd dat kan worden nageheven, en betoogt de Staatssecretaris hetzelfde in cassatie, omdat de ambtshalve teruggaven op de suppleties over 2008 tot en met 2011 zijn verleend in strijd met het Besluit ambtshalve verminderen of teruggeven van 16 december 2010 (nr. DGB2010/6799M; hierna genoemd: het Besluit). Daarin is, kort gezegd, bepaald dat nieuwe jurisprudentie, in casu de uitspraak van rechtbank Haarlem van 5 oktober 2011, in principe geen aanleiding is om ambtshalve terug te komen op het verleden. Tegen de naheffingsaanslagen, waardoor ambtshalve verleende teruggaven zijn teruggenomen, is belanghebbende opgekomen in bezwaar en beroep. Rechtbank en Hof hebben de naheffingsaanslagen vernietigd, omdat aan naheffing in de weg staat dat er in casu geen sprake is van (materieel) te weinig geheven belasting.

1.6De Inspecteur heeft bij naheffing aanvankelijk stevig ingezet, waar de opgelegde vergrijpboeten pas in beroep zijn ingetrokken. Nu heeft de Staatssecretaris beroep in cassatie ingesteld. Kennelijk gaat het om een principieel en meer algemeen ingenomen standpunt van de Belastingdienst. De hierdoor opgeroepen rechtsvragen zijn aanleiding tot deze conclusie.

1.7De conclusie vervolgt in onderdeel 2 met een weergave van de feiten en het geding in feitelijke instanties en in onderdeel 3 van het geding in cassatie. In onderdeel 4 wordt het kader over naheffing, suppletie en ambtshalve teruggaven weergegeven. Op basis daarvan volgt in onderdeel 5 de beoordeling van het middel dat de Staatssecretaris; met conclusie in onderdeel 6.3

De feiten en het geding in feitelijke instanties, voor zover in cassatie van belang

De feitelijke uitgangspunten

2.1Belanghebbende is vanwege zijn werkzaamheden als dirigent van zangkoren ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB 1968). Hij dirigeert zowel bij uitvoeringen als bij repetities die met deze uitvoeringen nauw samenhangen en daarvoor noodzakelijk zijn. Voor zover ontvangen vergoedingen betrekking hebben op het dirigeren bij de repetities heeft belanghebbende omzetbelasting voldaan naar het algemene tarief van 19%, dus niet naar het verlaagde tarief van 6%.

2.2Bij uitspraak van 5 oktober 2011 heeft de rechtbank Haarlem in een bepaald geval beslist dat optredens en repetities die met die optredens nauw samenhangen en daarvoor noodzakelijk zijn, samen één economische prestatie vormen.4 Voor die ene prestatie is het verlaagde tarief voor het optreden door uitvoerende kunstenaars van toepassing geacht (Tabel I, post b.17).

2.3Onder verwijzing naar deze uitspraak van de rechtbank Haarlem heeft belanghebbende bij brief van 29 november 2012 de Inspecteur om teruggaaf van omzetbelasting verzocht voor de periode van 1 januari 2007 tot en met 30 juni 2011. De Inspecteur heeft dit verzoek bij brief van 13 februari 2013 als bezwaar aangemerkt en dat wegens termijnoverschrijding niet ontvankelijk verklaard. Ook ambtshalve heeft hij geen teruggaaf verleend.

2.4Daarnaast heeft belanghebbende suppleties omzetbelasting ingediend voor de jaren 2008 tot en met 2012, door de Inspecteur ontvangen op 5 februari 2013. Op deze suppleties heeft de Inspecteur wel ambtshalve teruggaven verleend.

2.5

Naar aanleiding van een op 27 augustus 2013 ingesteld en op 9 december 2015 afgerond boekenonderzoek heeft de Inspecteur naheffingsaanslagen opgelegd over de jaren 2008 tot en met 2011 tot herstel van de verleende teruggaven. Daarbij zijn vergrijpboeten opgelegd en is heffingsrente in rekening gebracht.

Rechtbank Zeeland-West-Brabant 5

2.6Ter zitting bij de Rechtbank is gebleken dat tussen partijen niet in geschil is dat voor belanghebbendes dirigeren bij repetities (materieel) het verlaagde tarief van 6% geldt. Ter zitting heeft de Inspecteur verklaard dat de opgelegde vergrijpboeten moeten vervallen. Het resterende geschil tussen partijen is daarom of de Inspecteur tot naheffing bevoegd is, omdat de ambtshalve teruggaven zijn verleend in strijd met het Besluit.

2.7De Rechtbank heeft geoordeeld dat naheffen niet mogelijk is, omdat belanghebbende – naar tussen partijen niet in geschil is – recht heeft op toepassing van het verlaagde tarief voor de repetities:

4.3.

De rechtbank stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat belanghebbende op basis van de wettelijke bepalingen recht heeft op toepassing van het verlaagde tarief voor zowel de uitvoeringen als de repetities. Dit betekent dat belanghebbende ook voor de onderhavige tijdvakken recht heeft op toepassing van het verlaagde tarief. Daarbij is niet van belang, zoals de inspecteur stelt, dat de uitspraak van de rechtbank Haarlem eerst op 5 oktober 2011 is gedaan. De verwijzing van de inspecteur naar het Besluit ambtshalve verminderen of teruggeven (DGB2010/6799M) en de daarin opgenomen beperking ter zake van nieuwe jurisprudentie, is in dit verband niet relevant. In dit geval gaat het immers om naheffingsaanslagen en niet om ambtshalve beslissingen. Belanghebbende heeft derhalve recht op toepassing van het verlaagde tarief over de vergoeding die hij heeft ontvangen voor de repetities. Voor dat geval is tussen partijen niet in geschil dat de naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd.

Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch

2.8Het Hof heeft in hoger beroep eveneens geoordeeld dat de Inspecteur niet tot naheffen bevoegd is. Het is daarbij nader ingegaan op de verhouding tussen de naheffingsbevoegdheid en het Besluit:

4.4.Het (…) betoog van de Inspecteur slaagt niet. Het voorgaande laat immers onverlet dat er (…) na de verleende teruggaven geen sprake is van een situatie waarin te weinig belasting is geheven. Anders dan de Inspecteur kennelijk betoogt, creëert het [Besluit] geen bevoegdheid tot naheffing van omzetbelasting, die materieel niet is verschuldigd.

4.5.

Tot slot voert de Inspecteur aan dat belanghebbende, die heeft verzuimd om tijdig bezwaar te maken tegen voldoening op aangifte, zich in beginsel er niet op kan beroepen dat de heffing ongeldig is en dat de naar zijn mening te veel voldane omzetbelasting moet worden gerestitueerd. De Inspecteur verwijst ter onderbouwing van zijn standpunt naar het arrest van de Hoge Raad van 4 mei 2012, nr. 11/01964, ECLI:NL:HR:2012:BW4754. Een situatie als bedoeld in voormeld arrest van de Hoge Raad van 4 mei 2012 doet zich naar het oordeel van het Hof niet voor. Anders dan in het door de Inspecteur aangehaalde arrest, heeft de Inspecteur in onderhavige zaak met het opleggen van de naheffingsaanslagen over de periode 2008 tot en met 2011 ter zake van de ambtshalve aan belanghebbende teruggegeven belasting voor belanghebbende een rechtsingang geopend, door naheffingsaanslagen op te leggen voor deze ambtshalve teruggegeven bedragen.

Commentaar in de vakliteratuur

2.9

D. Molenaar heeft in NTFR 2019/915 bij ’s Hofs uitspraak instemmend opgemerkt dat ‘de Belastingdienst beter had moeten opletten bij de suppletieaangiften en niet zijn eigen fouten zomaar met naheffingsaanslagen kan herstellen.’ Ook de redactie van Fiscaal up to Date kan zich vinden in de uitspraak van het Hof, zo blijkt uit FutD 2019/0717:

Wij zijn het met Hof Den Bosch eens dat naheffing van een ambtshalve ten onrechte verleende teruggaaf achterwege moet blijven. Niet alleen omdat dat op grond van artikel 20, lid 1, AWR niet mogelijk is omdat geen sprake is van “niet betaalde belasting”, maar ook omdat de teruggaaf bewust is verleend kort nadat een bezwaar met dezelfde grieven werd afgewezen. De teruggaaf werd door de inspecteur bewust verleend op grond van een suppletie wegens een tariefverschil na een eerder afgewezen bezwaar over eenzelfde tijdvak. De dirigent in kwestie had er daarom van mogen uitgaan dat sprake was van een welbewuste standpuntbepaling door de inspecteur. Het vertrouwensbeginsel staat daarom in de weg aan een naheffing van een (mogelijk onterecht verleende) ambtshalve teruggaaf.

3Het geding in cassatie

3.1De Staatssecretaris heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben elkaar niet van re- en dupliek gediend.

3.2Het middel van de Staatssecretaris richt zich met rechts- en motiveringsklachten tegen het oordeel van het Hof, dat de ambtshalve teruggegeven bedragen niet kunnen worden nageheven. Met name artikel 20, lid 1, AWR zou zijn geschonden.

3.3Ter toelichting wijst de Staatssecretaris op de parlementaire geschiedenis, waaruit zijns inziens volgt dat de bedoeling is geweest ‘ingediende verzoeken van belastingplichtigen om ambtshalve verminderingen te verlenen binnen het bereik van artikel 20, lid 1, tweede volzin, AWR te betrekken.’ Het Hof heeft ten onrechte niet (mede) beoordeeld of de ambtshalve teruggaven in dezen wel terecht zijn verleend. Gelet op het Besluit is dat niet het geval. Bovendien is het effect van ’s Hofs beslissing in wezen een verruiming van de bezwaartermijn gedurende de periode van naheffing, aldus de Staatssecretaris.

3.4

Bij verweer stelt belanghebbende dat het beroep in cassatie niet tot vernietiging van ’s Hofs uitspraak kan leiden. Daarnaast verzoekt hij ‘de Belastingdienst te veroordelen tot betaling van de kosten van het geding, ook voor wat betreft de bezwaarfase en de beroepsfase in beide instanties.’ Dit verzoek vat ik op als een regulier verzoek tot veroordeling van de wederpartij in de forfaitair bepaalde proceskosten gelet op (i) de algemene bewoordingen van het verzoek, (ii) de omstandigheid dat niet uitdrukkelijk wordt geklaagd over ’s Hofs afwijzing van het verzoek tot vergoeding van de werkelijk gemaakte proceskosten en (iii) de indiening van het verweerschrift namens belanghebbende door een professionele rechtsbijstandverlener. Het verzoek is naar mijn mening niet op te vatten als een incidenteel beroep in cassatie.

4Naheffing na ambtshalve teruggaaf ingevolge suppletieaangifte

Artikel 20, lid 1, AWR

4.1

De bevoegdheid tot naheffen is in artikel 20, lid 1, AWR neergelegd:

Indien belasting die op aangifte behoort te worden voldaan of afgedragen, geheel of gedeeltelijk niet is betaald, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting naheffen. Met geheel of gedeeltelijk niet betaald zijn wordt gelijkgesteld het geval waarin, naar aanleiding van een gedaan verzoek, ten onrechte of tot een te hoog bedrag, vrijstelling of vermindering van inhouding van belasting dan wel teruggaaf van belasting is verleend.

4.2De suppletieaangiften zijn in casu te zien als een verzoek tot teruggaaf van teveel betaalde omzetbelasting. Dat belanghebbende materieel teveel had voldaan staat vast. Wat ter discussie staat is of de teruggaaf formeel juist te achten is, dan wel op formele gronden ‘ten onrechte’ is verleend. Intern lijkt dat wel het geval te zijn, want de teruggaaf is gedaan in strijd met het eigen Besluit van de Belastingdienst. Echter, dat betekent naar mijn mening nog niet dat er ten onrechte een teruggaaf is verleend met externe werking jegens belanghebbende.

4.3

Artikel 20, lid 1, AWR is in 2010 gewijzigd. Aanleiding was jurisprudentie van de Hoge Raad waarin is geoordeeld dat naheffing na een ambtshalve verleende teruggaaf niet in alle gevallen mogelijk was, zelfs niet als later bleek dat geen recht op (het volledige bedrag van) de teruggaaf bestond.6 Dat hield verband met de destijds in de tweede volzin opgenomen voorwaarde dat een verzoek moest zijn gedaan ingevolge de belastingwet. Die voorwaarde is in 2010 vervallen, hetgeen van regeringszijde als volgt is toegelicht:7

Volgens recente rechtspraak is het niet (in alle gevallen) mogelijk om een ten onrechte verleende ambtshalve vermindering omzetbelasting na te heffen op grond van de AWR.8 Volgens het hoogste rechtscollege vloeit een ambtshalve vermindering namelijk niet voort uit een «ingevolge de belastingwet gedaan verzoek». Als gevolg van deze rechtspraak is een ongewenste situatie ontstaan. Het gebeurt namelijk regelmatig dat een verzoek om teruggaaf van een aangiftebelasting, bijvoorbeeld omzetbelasting, niet aan alle formele vereisten voldoet, met name dat het buiten de wettelijke termijn wordt gedaan. In dergelijke gevallen komt de Belastingdienst toch veelal aan het verzoek tegemoet. Dit geschiedt dan ambtshalve en met het oog op de belangen van de belastingplichtige nagenoeg per omgaande, dus zonder onderzoek. Wanneer op een later tijdstip geconstateerd wordt dat de belastingplichtige geen recht had op een ontvangen teruggaaf of dat de teruggaaf tot een te hoog bedrag is verleend, moet de Belastingdienst de teruggegeven belasting kunnen naheffen. Het kan immers niet zo zijn dat een juiste belastingheffing wordt gefrustreerd, omdat de Belastingdienst de belastingplichtige ten dienste probeert te zijn.

Om bovenstaande situaties te voorkomen, wijzigt het kabinet de naheffingbevoegdheid in de AWR. Naheffing zal ook mogelijk zijn in alle gevallen waarin een verzoek van de belastingplichtige of inhoudingsplichtige ten grondslag ligt aan de vrijstelling of vermindering van belasting, of de teruggaaf van belasting.

Voor wijziging van de wet is gekozen zodat de Belastingdienst belastingplichtigen toch van dienst kan blijven zijn met een snelle reactie, zonder elk verzoek dat ontijdig is of anderszins niet aan de formele vereisten voldoet, aan een grondig onderzoek te moeten onderwerpen alvorens daarop een (ambtshalve) beslissing te nemen. Gelet op de aantallen zou een dergelijk grondig onderzoek niet uitvoerbaar zijn. Ter illustratie: alleen al op het gebied van de omzetbelasting worden jaarlijks ongeveer 250 000 verzoeken om teruggaaf ambtshalve verleend. Daarnaast zou het betekenen dat belastingplichtigen (te) lang op een beslissing moeten wachten, waardoor zij schade kunnen ondervinden. In de meeste gevallen gaat het immers om bedragen waar de belastingplichtige in materiële zin recht op hebben, maar waarin het verzoek uitsluitend in formele zin niet deugt.

De voorgestelde wijziging ziet nadrukkelijk alleen op gevallen waarin de beslissing wordt genomen naar aanleiding van een verzoek van de belastingplichtige dat hij op eigen initiatief doet. Op grond van de wettekst is het dus nog steeds niet mogelijk om na te heffen naar aanleiding van een ambtshalve vrijstelling of vermindering van inhouding van belasting, of teruggaaf van belasting, indien hieraan geen verzoek van de belastingplichtige vooraf gegaan is. Wanneer de Belastingdienst geheel eigener beweging (ambtshalve) een dergelijke beslissing neemt, mag de belastingplichtige ervan uitgaan dat dit berust op een bewuste en weloverwogen standpuntbepaling, waaraan het nodige onderzoek vooraf is gegaan. De bevoegdheid om deze beslissing later weer terug te draaien door naheffing is dan niet passend. Hetzelfde geldt wanneer er weliswaar een verzoek door de belastingplichtige is gedaan, maar hij vervolgens bijvoorbeeld uit gedragingen van de Belastingdienst heeft mogen afleiden dat dit verzoek vóór toewijzing inhoudelijk beoordeeld is. Naheffing wordt dan begrensd door de algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

4.4In deze toelichting valt ten eerste op dat wat de regering betreft dienstwilligheid van de fiscus niet tot een frustratie van een juiste belastingheffing mag leiden. Echter, dat is in casu materieel niet het geval, omdat vaststaat dat na de verleende teruggaven de belastingschuld juist is vastgesteld. Ten tweede zou een uitgebreidere naheffingsbevoegdheid een vlotte afhandeling van verzoeken tot teruggaaf in de ambtshalve sfeer mogelijk moeten maken. De vraag rijst of voor dit belang, al dan niet onder omstandigheden, het belang van een juiste belastingheffing moet wijken. Ten derde zou de uitbreiding van de naheffingsbevoegdheid alleen situaties betreffen waarin een belastingplichtige op eigen initiatief een verzoek tot teruggaaf doet. Discutabel is of een bij suppletie gedaan teruggaafverzoek steeds op eigen initiatief wordt gedaan, als ‘op eigen initiatief’ tenminste moet worden begrepen als ‘vrijwillig’. Het doen van een suppletie kan immers wettelijk verplicht zijn, zelfs als teveel belasting is betaald (zie 4.8 hierna). Wel lijkt het mij duidelijk dat de onderhavige ambtshalve teruggaaf op verzoek is gedaan, zijnde de suppletieaangiften.9

4.5

Voor het overige is in de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2010 slechts in de nota naar aanleiding van het verslag de volgende opmerking van de regering te vinden over de wijziging van artikel 20, lid 1, AWR:10

Het RB11 stelt ook nog een tweetal vragen over de voorgestelde wijziging van de naheffingsbevoegdheid. Ten eerste vraagt het RB om de suppletieaangifte een wettelijk karakter te geven. Deze vraag heeft niets van doen met het voorliggende voorstel. Desalniettemin is het kabinet zich ervan bewust dat deze wens door velen gedeeld wordt. Het verlenen van een juridische status aan de suppletieaangifte roept echter nog wel principiële vragen op, en blijkt in de uitvoering ook niet eenvoudig te realiseren. Overigens kan ook de vraag gesteld worden wat de winst is voor belasting- en inhoudingsplichtigen indien een wettelijke regeling zou worden getroffen. Hoewel het kabinet dus niet op voorhand tegen het treffen van een wettelijke regeling is, valt deze op kortere termijn niet te voorzien. Ten tweede vraagt het RB zich af waarom de voorgestelde wijziging in artikel 20 AWR ook geldt voor inhoudingsplichtigen. Artikel 20 AWR regelt de bevoegdheid tot naheffen voor alle belastingen die op aangifte worden voldaan of afgedragen. De voorgestelde wijziging leidt ertoe dat naheffing niet alleen mogelijk is indien ten onrechte of tot een te hoog bedrag, vrijstelling of vermindering van inhouding dan wel teruggaaf van belasting is verleend naar aanleiding van een ingevolge de belastingwet gedaan verzoek, maar ook als dat verzoek niet ingevolge de belastingwet is gedaan. Zoals ook het RB veronderstelt, zijn in het geval van loonbelasting de meeste verzoeken gedaan ingevolge de belastingwet. Omdat artikel 20 AWR echter beide gevallen regelt, wel en niet ingevolge de belastingwet, geldt deze ook voor inhoudingsplichtigen.

4.6De Staatssecretaris heeft in zijn beroepschrift in cassatie verwezen naar een arrest van de Hoge Raad van 4 mei 2012 waarin is beslist dat de regeling over correctieberichten in de loonbelasting geen uitzondering creëert op het beginsel dat de afdracht op aangifte formele rechtskracht krijgt als een inhoudingsplichtige verzuimt daartegen tijdig bezwaar te maken:12

3.3Het middel betoogt dat een correctiebericht op grond van artikel 28a, lid 6, van de Wet en de toelichting daarop in de parlementaire geschiedenis slechts als een verzoek tot ambtshalve vermindering moet worden beschouwd indien en voor zover de verrekening van de financiële gevolgen daarvan de afdracht op aangifte overtreft en als gevolg daarvan leidt tot een teruggaaf.

3.4.Het hier toepasselijke systeem van heffing van belastingen door middel van afdracht op aangifte voorziet in de mogelijkheid van bezwaar tegen op aangifte afgedragen bedragen. Voor het maken van een dergelijk bezwaar geldt op grond van artikel 6:7 van de Algemene wet bestuursrecht in samenhang met thans artikel 26, lid 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, een termijn van zes weken.

3.5.Na ommekomst van deze termijn zonder dat bezwaar is gemaakt geldt in beginsel dat de verschuldigdheid van het op aangifte afgedragen bedrag definitief is komen vast te staan. Ook in geval van afdracht op aangifte geldt derhalve dat de inhoudingsplichtige die heeft verzuimd daartegen tijdig een rechtsmiddel aan te wenden, zich nadien in beginsel niet met vrucht erop kan beroepen dat de heffing ongeldig is en de belasting moet worden gerestitueerd.

3.6.Het middel bepleit in wezen dat de wetgever op het hiervoor in 3.5 bedoelde beginsel een uitzondering heeft gemaakt in de regeling van het correctiebericht (artikel 28a van de Wet).

3.7.

Noch uit de tekst van artikel 28a van de Wet, noch uit de parlementaire geschiedenis van die bepaling blijkt echter dat de wetgever met de daarin neergelegde regeling van het correctiebericht een dergelijke uitzondering heeft willen maken. Het moet er daarom, mede uit een oogpunt van rechtszekerheid, voor worden gehouden dat artikel 28a van de Wet niet een dergelijke uitzondering bevat. Dit brengt mee dat de Rechtbank terecht heeft geoordeeld dat in de procedure over de onderhavige naheffingsaanslagen moet worden uitgegaan van de juistheid van de in de jaren 2002 tot en met 2006 op aangifte afgedragen loonbelasting. Het middel faalt derhalve.

De suppletieverplichting

4.7

Sinds 1 januari 2012 is in artikel 15 Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (hierna: UB OB 1968) de verplichting tot het doen van een suppletie omzetbelasting neergelegd:

1 Zodra de belastingplichtige constateert dat hij een aangifte over een tijdvak in de afgelopen vijf kalenderjaren onjuist of onvolledig heeft gedaan waardoor te veel of te weinig belasting is betaald, is hij gehouden alsnog bij wijze van suppletie de juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen te verstrekken.

2 De suppletie moet gedaan worden voordat de belastingplichtige weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de desbetreffende onjuistheid of onvolledigheid bekend is of zal worden.

3 De suppletie, bedoeld in het eerste lid, geschiedt zo spoedig mogelijk op de door de inspecteur aangegeven wijze.

4 Het niet of niet tijdig doen van de suppletie, bedoeld in het eerste lid, en het niet doen van de suppletie op de op grond van het derde lid aangegeven wijze worden aangemerkt als een overtreding.

5 De bevoegdheid tot het opleggen van een vergrijpboete op grond van het vierde lid vervalt door verloop van vijf jaren na afloop van het kalenderjaar waarin de belastingschuld is ontstaan of de teruggaaf is verleend.

4.8

In het eerste lid is uitdrukkelijk bepaald dat een suppletie ook moet worden ingediend als door een onjuistheid in de aangifte te veel belasting is betaald. Daar doet niet aan af dat in dat geval het niet naleven van de suppletieverplichting niet kan worden beboet.13 Zo is het ook in de nota van toelichting in het Besluit van 22 december 2011 tot wijziging van enige fiscale uitvoeringsbesluiten toegelicht:14

Het ingevolge het onderhavige besluit per 1 januari 2012 in te voeren artikel 15 van het UB OB 1968 verplicht ondernemers om eigener beweging onjuistheden in een aangifte omzetbelasting te corrigeren. Deze verplichting geldt zowel indien te veel belasting is betaald als indien te weinig belasting is betaald.

4.9

Voorts heeft de Staatssecretaris in voornoemde nota van toelichting opgemerkt:

Een groot aantal ondernemers geeft onjuistheden al door aan de Belastingdienst. Het brengen van deze zogenoemde suppletiepraktijk onder de informatieverplichting van artikel 10a van de AWR is dan ook met name gericht op degenen die nu voor de belastingheffing relevante informatie verzwijgen.

(…)

Suppletie moet gedaan worden zodra de ondernemer constateert dat hij een aangifte omzetbelasting onjuist of onvolledig gedaan heeft. Meestal zal dit zijn bij het opmaken van de jaarstukken. Het is echter niet uitgesloten dat een suppletie betrekking heeft op «oudere» jaren. Het doen van een suppletie leidt tot een naheffingsaanslag of wordt behandeld als een ambtshalve verzoek om teruggaaf. De termijn voor beide bedraagt vijf jaren na afloop van het kalenderjaar waarin de belastingschuld is ontstaan of waarover de teruggaaf wordt verleend. De termijn voor het doen van suppletie sluit daarop aan.

(…)

4.10

Onder meer over de status van de suppletie heeft de regering in de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel Overige fiscale maatregelen 2012 geschreven:15

In de omzetbelasting is in de praktijk het fenomeen van de «suppletieaangifte» gegroeid. Het staat buiten kijf dat elke aangifte voor de omzetbelasting juist en volledig gedaan moet worden. Toch blijkt inmiddels in zo’n 600 000 gevallen naderhand dat er nog een bedrag aan te betalen of terug te ontvangen belasting is. Vanuit het oogpunt dat het de belastingplichtige niet moeilijk gemaakt moet worden om zijn belastingschuld correct vast te (laten) stellen, biedt de Belastingdienst een digitaal formulier suppletie aan waarmee de belastingplichtige de onjuistheid van de aangifte(n) kan melden. De suppletie is juridisch gezien geen aangifte en ontbeert elke wettelijke grondslag. De Belastingdienst merkt deze suppleties aan als een verzoek om het opleggen van een naheffingsaanslag of als een (meestal te laat) bezwaar tegen de eigen aangifte. Indien het alsnog te betalen bedrag meer bedraagt dan € 20 000 of 10 percent of meer van de per saldo wel betaalde of terugontvangen belasting, wordt de belastingplichtige een verzuimboete opgelegd.

Degenen die thans suppleren geven al blijk van het besef dat ook zij verantwoordelijk zijn voor het aandragen van de voor de belastingheffing relevante informatie. Om iedere ondernemer daarvan te doordringen dient het melden van geconstateerde onjuistheden in de aangiften omzetbelasting naar de mening van het kabinet echter niet langer geschieden op basis van vrijwilligheid. Daarom wordt voorgesteld om de informatieverplichting te laten gaan gelden voor de omzetbelasting. (…)

De informatieverplichting sluit aan bij het kalenderjaar. (…) De informatieverplichting is echter niet gebonden aan een bepaald kalenderjaar. Zolang kan worden nageheven of (ambtshalve) kan worden teruggegeven, vijf jaar dus, blijft de belastingplichtige verplicht onjuistheden te melden. Het gebruik van het digitale formulier suppletie voor het voldoen aan de informatieverplichting wordt voorgeschreven. Op dit formulier kan de belastingplichtige voor meerdere tijdvakken aangeven of hij nog belasting moet betalen dan wel aanspraak maakt op een teruggaaf.

(…)

4.11

Uit deze toelichting is het mij niet geheel duidelijk geworden hoe een suppletie volgens de toelichting zou moeten worden gekwalificeerd: in de benaming en de beleving gaat het om een soort aangifte, maar juridisch is de suppletie ‘slechts’ een verstrekking van informatie, al moet de inspecteur de suppletie soms als een bezwaarschrift aanmerken, dat al dan niet tijdig is ingediend. Veel verder komt men niet, nu de wetgever niet is overgegaan tot het invoeren van een samenvattende jaaraangifte (of jaarlijkse correctieaangifte), als bedoeld in artikel 261 van de Btw-richtlijn, met de status van aangifte in de zin van artikel 6 van de AWR, ofschoon een groot deel van de ondernemers al jaarlijks pleegt te suppleren.

Ambtshalve verminderen en het verlaagde tarief voor diensten van dirigenten

4.12

In 2012 was het beleid van de fiscus over ambtshalve verminderen neergelegd in het Besluit.16 Inmiddels is dit beleid opgenomen in het Besluit Fiscaal Bestuursrecht (onderdeel 23).17 In het Besluit was in 2012 te lezen:

§ 1. Algemeen

1. In artikel 65 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) zijn de bevoegdheden van de inspecteur neergelegd om ambtshalve:

a. een onjuiste belastingaanslag te verminderen;

b. een onjuiste beschikking te verminderen;

c. een in de wet voorziene vermindering te verlenen;

d. een in de wet voorziene ontheffing te verlenen;

e. een in de wet voorziene teruggaaf te verlenen.

Deze bevoegdheden worden in dit besluit aangeduid met de term: vermindering of teruggaaf van belasting. De uitoefening van deze bevoegdheden wordt in dit besluit aangeduid als: ambtshalve verminderen of teruggeven van belasting.18

2. Dit besluit bevat een in beginsel uitputtende regeling van de gevallen, waarin de inspecteur van deze bevoegdheden gebruik maakt.

(…)

§ 2. In welke gevallen ambtshalve verminderen of teruggeven?

(…)

3. Naar aanleiding van een niet ontvankelijk bezwaarschrift of verzoek: Indien wegens het te laat indienen van een bezwaarschrift of een in de wet voorzien verzoek dan wel om andere redenen van formele aard de indiener van het bezwaarschrift of verzoek niet ontvankelijk is in zijn bezwaar of verzoek, behandelt de inspecteur dit bezwaarschrift of verzoek als een verzoek om ambtshalve verminderen of teruggeven van belasting. De inspecteur verleent ambtshalve de vermindering of teruggaaf van belasting waarvoor belanghebbende redelijkerwijs in aanmerking komt bij de uitspraak waarin de niet-ontvankelijkheid wordt uitgesproken.

§ 3. In welke gevallen niet ambtshalve verminderen of teruggeven?

1. Vermindering of teruggaaf van belasting wordt niet verleend:

(…)

b. Indien er sprake is van nieuwe jurisprudentie of nieuw beleid (zie § 5).

(…)

(…)

§ 5. Jurisprudentie en beleidsbesluiten

1. Een arrest van de Hoge Raad dan wel een beleidsbesluit mijnerzijds waarin een toepassing van de belastingwet besloten ligt die voor de belanghebbende gunstiger is dan de bij de heffing van de belasting gevolgde toepassing, leidt niet tot het ambtshalve verlenen van een vermindering of teruggaaf van belasting indien de belastingaanslag, de voldoening op aangifte of de afdracht op aangifte onherroepelijk is komen vast te staan vóór de dag, waarop het arrest door de Hoge Raad is gewezen, onderscheidenlijk vóór de dagtekening van het beleidsbesluit of andere schriftelijke aanwijzing, tenzij ik op dit punt een afwijkende regeling heb getroffen.

2. (…)

3. Een uitspraak van een Rechtbank of Gerechtshof is doorgaans geen aanleiding voor het ambtshalve verlenen van vermindering of teruggaaf van belasting. Dit lijdt evenwel uitzondering indien ik kenbaar heb gemaakt dat de uitspraak tot richtsnoer moet worden genomen. Het eerste lid is alsdan van overeenkomstige toepassing.

4.13

In het beleidsbesluit ‘Omzetbelasting. Tabel I’ was vanaf 2007 opgenomen dat het leiden van repetities door een dirigent niet valt onder het verlaagde tarief voor ‘het optreden door uitvoerende kunstenaars’ in post b.17 van Tabel I bij de Wet OB 1968:19

POST B 17

1. Inhoud van de post

De tekst van post b 17 luidt:

‘het optreden door uitvoerende kunstenaars.’

2. Uitvoerende kunstenaars

Vanaf 1 januari 2002 zijn de optredens door uitvoerende kunstenaars onder het verlaagde tarief gebracht. Voor het antwoord op de vraag of sprake is van een optreden door een uitvoerende kunstenaar is bepalend of sprake is van het verrichten van een artistieke prestatie.

(…)

Niet onder post vallen bijvoorbeeld:

de diensten van een regisseur, geluidstechnicus of fotomodel;

de dienst van een dirigent, bestaande in het leiden van repetities [onderstreping A-G];

diensten van schrijvers en componisten.

Deze personen zijn geen uitvoerende kunstenaars die zelf een artistieke prestatie verrichten.

3. Optredens

Het verlaagde tarief geldt alleen voor optredens. (…)

4.14Bij uitspraak van 5 oktober 2011 heeft Rechtbank Haarlem beslist dat in een haar voorgelegd geval het dirigeren van repetities en optredens één ondeelbare prestatie vormt waarvoor het verlaagde tarief van 6% geldt:

4.6.Tussen partijen is niet in geschil dat de (…) koren wekelijks repeteren en twee keer per maand een optreden verzorgen. De rechtbank acht, gelet op de frequentie van de optredens en de toelichting van eiseres, aannemelijk dat de repetities nodig zijn om de stukken voor het aanstaande optreden in te studeren. Dit betekent dat deze repetities nauw samenhangen met en noodzakelijk zijn voor de optredens. Onder die omstandigheden kunnen de repetities niet worden aangemerkt als ‘vrijetijdsvermaak’. Het onder 2.4 genoemde koor repeteert wekelijks en verzorgt twee à drie optredens per jaar. Hoewel deze verhouding op het eerste oog minder aanleiding geeft om een nauwe samenhang met en noodzakelijkheid voor de optredens te veronderstellen, is de rechtbank gelet op omvang van de in te studeren werken en de toelichting van eiseres van oordeel dat de repetities wel aan dit criterium voldoen. De bedoelde optredens duren langer en het niveau is dusdanig dat een langere voorbereidingstijd nodig en ook gangbaar is. Nu verweerder geen feiten of omstandigheden heeft gesteld die tot een andere conclusie leiden, komt de rechtbank tot het oordeel dat de bedoelde nauwe samenhang en noodzakelijkheid er ook voor de onder 2.4 bedoelde repetities zijn.

Gelet op het vorenstaande vormen de optredens en de daarbij behorende repetities één economische prestatie die niet kunstmatig uit elkaar mag worden gehaald.

Verweerder heeft derhalve ten onrechte op de repetities het tarief van 19% toegepast in plaats van 6%. Gelet op het vorenstaande moeten de naheffingsaanslagen (…) worden verminderd.

4.15

Met het besluit ‘Omzetbelasting. Tabel I’ van 15 september 2014 is het beleid aangepast in die zin dat daarin uitdrukkelijk is opgenomen dat het verlaagde tarief ook geldt voor ‘de dienst van een dirigent bestaande in het leiden van repetities die samenhangen met optredens’.20

5Bespreking van het middel

5.1Het standpunt van de Staatssecretaris komt er mijns inziens in wezen op neer dat de Inspecteur bevoegd is materieel niet verschuldigde belasting na te heffen als hij die belasting in strijd met het eigen beleid van de Staatssecretaris eerst heeft teruggegeven. De teruggaaf zou dan ‘ten onrechte’ zijn verleend in de zin van de tweede volzin van artikel 20, lid 1, AWR. Naast dit tekstuele argument wijst hij op de parlementaire geschiedenis van deze bepaling en het daarin benoemde belang van het vlot in de ambtshalve sfeer kunnen afhandelen van verzoeken om teruggaaf.21

5.2Ik zie niet zoveel in dit tekstuele argument, omdat ‘ten onrechte’ mijns inziens niet los is te zien van de materiële verschuldigdheid ingevolge de belastingwetgeving. De functie van de naheffingsbevoegdheid is immers om een naderhand gebleken onbetaalde materiële belastingschuld alsnog te formaliseren door middel van een naheffingsaanslag. Dan lijkt het mij in de rede te liggen het ten onrechte verleend zijn van een teruggaaf te koppelen aan het bestaan van een materiële belastingschuld.

5.3In de voorliggende zaak was de materiële belastingschuld al met juistheid geformaliseerd na de ambtshalve verleende teruggaven. Dat is niet in geschil. Het was weliswaar zo dat de Inspecteur had kunnen afzien van teruggaaf op de formele grond van termijnoverschrijding, doordat belanghebbende niet binnen zes weken bezwaar had gemaakt tegen de eigen voldoening op aangifte, waardoor de voldoening formele rechtskracht verkregen heeft. Echter, de Inspecteur heeft wel teruggaven verleend, zij het waarschijnlijk in strijd met het eigen beleid ingevolge het Besluit.

5.4Daarbij teken ik aan dat in § 5, derde lid, van het Besluit niet alleen is bepaald dat een uitspraak van een Rechtbank of Gerechtshof doorgaans geen aanleiding is voor het ambtshalve verlenen van vermindering of teruggaaf van belasting, maar ook dat dit uitzondering leidt als de Staatssecretaris kenbaar heeft gemaakt dat de uitspraak tot richtsnoer moet worden genomen. Er zijn dus gevallen waarin ook voor afgelopen jaren wordt aangesloten bij een ingevolge nieuwe rechtspraak ook door de Belastingdienst materieel juist geachte wetsuitleg. Over de vraag naar wanneer wel en wanneer niet komen wij hier niets te weten, waardoor deze beleidsregeling op mij enigszins willekeurig overkomt.

5.5Ik begrijp wel dat het ontzeggen van de naheffingsbevoegdheid in een geval als dit aanleiding zou kunnen zijn om meer onderzoek te doen naar verzoeken om ambtshalve teruggaaf, al dan niet gedaan door het indienen van een suppletie. Dat kan afdoen aan de wens te komen tot een vlotte afhandeling van die verzoeken. Ik zie echter noch in de huidige wetssystematiek, noch in de wetsgeschiedenis voldoende redenen om hier het belang van een juiste formele vaststelling van de materiële belastingschuld op te offeren aan de wens tot een vlotte afhandeling van verzoeken om ambtshalve teruggaaf.22

5.6De vergelijking die de Staatssecretaris maakt met het arrest van de Hoge Raad van 4 mei 2012,23 gaat naar mijn mening niet op. In die zaak was de vraag of de regeling omtrent het correctiebericht in de loonbelasting een uitzondering creëert op het beginsel dat de afdracht op aangifte formele rechtskracht krijgt als een inhoudingsplichtige verzuimt daartegen tijdig bezwaar te maken. In casu staat echter vast dat de voldoening op aangifte door belanghebbende formele rechtskracht heeft verkregen. Vanwege die formele rechtskracht had de Inspecteur de teruggaven kunnen weigeren, maar dat heeft hij niet gedaan, ten gunste van de materieel juiste heffing. Daarmee is de Inspecteur gebleven binnen zijn discretionaire bevoegdheid ingevolge artikel 65 van de AWR. Ik zie niet in hoe een eventuele strijd tussen het handelen van de Inspecteur met het intern vastgestelde Besluit hier zou kunnen doorwerken ten nadele van de rechtszekerheid van belanghebbende.

5.7Verder komt het mij voor dat belanghebbende wettelijk verplicht was tot het indienen van een suppletieaangifte, op grond van artikel 10a AWR juncto artikel 15 UB OB 1968. Dat staat los van het eerder per brief gedane en door de Inspecteur afgewezen verzoek om ambtshalve teruggaaf. De wetgever heeft de suppletieverplichting niet willen beperken tot situaties waarin te weinig belasting is betaald.24 Evenmin is in dat kader uitgezonderd het geval waarin uit nieuwe rechtspraak is blijkt dat door een bepaalde belanghebbende, zoals in casu, te veel betaald is (of te weinig is teruggevraagd).25

5.8Op een en ander stuit het middel van de Staatssecretaris af.

6Conclusie

De conclusie strekt ertoe het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën ongegrond te verklaren.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

1Hof ’s-Hertogenbosch 20 december 2018, nr. 18/00105, ECLI:NL:GHSHE:2018:5348. In de vakliteratuur is deze uitspraak becommentarieerd door D. Molenaar in NTFR 2019/915 en door de redactie van Fiscaal up to Date in FutD 2019/0717.

2Zie 4.14.

3De in deze conclusie opgenomen citaten uit jurisprudentie en literatuur zijn meestal zonder daarin voorkomende voetnoten opgenomen. Citaten met een tekstbewerking, zoals onderstrepingen, vet- of cursiefzettingen, zijn veelal als onbewerkt weergegeven. In citaten voorkomende witregels zijn soms weggelaten.

4Zie 4.14.

5Rb Zeeland-West-Brabant 30 juni 2017, nrs. BRE 16/4214 tot en met 16/4216, ECLI:NL:RBZWB:2017:3927.

6Zie met name HR 16 januari 2009, nr. 08/02766, ECLI:NL:HR:2009:BG9883.

7Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 3, p. 26-27 (MvT).

8Voetnoot in origineel: ‘HR 16 januari 2009, nrs. 42746, 07/10527 en 08/02766.’

9Vgl. hierna in onderdeel 4.10: ‘De Belastingdienst merkt deze suppleties aan als een verzoek om het opleggen van een naheffingsaanslag of als een (meestal te laat) bezwaar tegen de eigen aangifte.’

10Kamerstukken II 2009/10, 32 129, nr. 8, p. 63.

11Register Belastingadviseurs [A-G].

12HR 4 mei 2012, ECLI:NL:HR:2012:BW4754.

13De boete is op grond van artikel 10a, lid 3, AWR immers gekoppeld aan het bedrag dat als gevolg van het niet nakomen van de suppletieverplichting niet is of zou zijn geheven.

14Stcrt. 2011, 677, p. 68.

15Kamerstukken II 2011/12, 33 004, nr. 3, p. 59-60.

16Besluit van 16 december 2010, nr. DGB2010/6799M, Stcrt. 2010, 20999.

17Besluit van 9 mei 2017, nr. 2017-1209, Stcrt. 2017, 28270.

18De regeling doet enigszins denken aan het, onverplicht maar toch op morele gronden, nakomen van een natuurlijke verbintenis in de zin van artikel 6:3 van het Burgerlijk Wetboek. Nakoming is dan definitief, zonder dat recht zou blijven bestaan op terugvordering wegens onverschuldigde betaling.

19Besluit van 27 september 2007, nr. CPP2007/536M, Stcrt. 2007, 195. Idem: Besluit van 4 januari 2010, nr. DGB 2010/4M, Stcrt. 2010, 24 en Besluit van 27 oktober 2011, nr. BLKB 2011/26M, Stcrt. 2011, 19798.

20Besluit van 4 september 2014, nr. BLKB2014/123M, Stcrt. 2014, 26112, § 1.

21Zie 4.3 en 4.4.

22Zie 4.3 en 4.4.

23Zie 4.6.

24Zie 4.8.

25Vgl. 4.4.

Instantie
Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch
Datum uitspraak
20-12-2018
Datum publicatie
13-03-2019
Zaaknummer
17/00579 tot en met 17/00581
Formele relaties
Conclusie in cassatie: ECLI:NL:PHR:2019:948
Cassatie: ECLI:NL:HR:2019:1781
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Hoger beroep
Inhoudsindicatie

De ambtshalve teruggegeven bedragen kunnen niet worden nageheven.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
Viditax (FutD), 13-03-2019
FutD 2019-0717 met annotatie van Fiscaal up to Date
V-N Vandaag 2019/625
V-N 2019/17.1.3
NTFR 2019/915 met annotatie van dr. D. Molenaar
Viditax (FutD), 25-10-2019
Viditax (FutD), 15-11-2019
Verrijkte uitspraak

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 17/00579 tot en met 17/00581

Uitspraak op het hoger beroep van

de inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de Inspecteur,

en het incidenteel hoger beroep van

[belanghebbende] ,

wonende te [plaats] ,

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 30 juni 2017, nummers BRE 16/4214 tot en met 16/4216, in het geding tussen

belanghebbende,

en

de Inspecteur,

betreffende de hierna vermelde aanslagen en beschikkingen.

1Ontstaan en loop van het geding

1.1.Aan belanghebbende zijn naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd over de jaren 2008 tot en met 2011 (hierna: de naheffingsaanslagen). Gelijktijdig zijn bij beschikking vergrijpboetes opgelegd en heffingsrente in rekening gebracht.

Aanslagnummer F.01.8501 F.01.9501 F.01.1501
Periode 2008 2009 2010-2011
Dagtekening 24 december 2013 24 december 2014 28 december 2015
Omzetbelasting € 3.973 € 3.973 € 8.281
Vergrijpboete € 1.986 € 1.986 € 4.140
Heffingsrente € 557 € 569 € 1.207
Totaal € 6.516 € 6.528 € 13.628
1.2.Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur de naheffingsaanslagen en de daarbij gegeven rente- en boeteschikkingen gehandhaafd.

1.3.Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 168. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslagen en de daarbij gegeven rente- en boeteschikkingen vernietigd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.236 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht vergoedt.

1.4.Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur heeft zijn zienswijze gegeven op het incidentele hoger beroep .

1.6.Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) hebben partijen vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

1.7.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 4 oktober 2018 te ‘s-Hertogenbosch.

Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigden de heer [A] en mevrouw [B] , alsmede, namens de Inspecteur, de heren [C] en [D] . Mevrouw [E] en de heer [F] zijn als toehoorder in de zaal aanwezig.

1.8.Belanghebbende heeft tijdens deze zitting een schriftelijke verklaring overgelegd aan het Hof. In deze verklaring maakt belanghebbende kenbaar hoe hij de gang van zaken ervaart en schetst hij de impact die de zaak op hem heeft.

1.9.Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.10.Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

2Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1.Belanghebbende is werkzaam als dirigent van diverse zangkoren en als zodanig is hij ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). In de onderhavige tijdvakken heeft hij bedragen in rekening gebracht voor het dirigeren bij zowel repetities als uitvoeringen. De repetities hangen nauw samen met en zijn noodzakelijk voor de uitvoeringen.

2.2.Naar aanleiding van een uitspraak van de Rechtbank Haarlem van 5 oktober 2011 (nrs. 10/5839 tot en met 10/5842, ECLI:NL:RBHAA:2011:BU9996) heeft belanghebbende contact opgenomen met zijn toenmalige gemachtigde, [G] . Met dagtekening 29 november 2012 stuurt [G] een brief aan de Inspecteur waarin onder meer het volgende staat vermeld:

‘ (…)

onderwerp: bezwaar omzetbelasting

(…)

Op grond van de uitspraak Rechtbank Haarlem 5 oktober 2011, LJN BU9996 (Cantiamo) verzoeken wij namens onze cliënt, [belanghebbende] (…), tot herziening van de aangiftes BTW over de periode 2007 tot en met 2e kwartaal 2011 op grond van het ten onrechte toepassen van het hoge in plaats van het lage BTW tarief.

Cliënt was over genoemde periode werkzaam als dirigent. De repetities die hij begeleide waren met het oog op optredens. Hiervoor zijn schema’s aanwezig waaruit e.e.a. blijkt. De koren zijn niet BTW plichtig.

Op grond van deze uitspraak is de teveel afgedragen BTW in totaal € 17.684. Zie voor de berekening de bijlage. Wij verzoeken u dan ook om genoemd bedrag te restitueren.

(…)’.

2.3.In zijn brief met dagtekening 13 februari 2013 ‘betreft Uitspraak op het bezwaarschrift’ heeft de Inspecteur de bezwaren tegen de voldoeningen op aangifte niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. De Inspecteur heeft de verzochte teruggaven omzetbelasting ook niet ambtshalve verleend.

2.4.Op 5 februari 2013 ontving de Inspecteur suppleties omzetbelasting over de jaren 2008 tot en met 2012 van de huidige gemachtigde van belanghebbende. Naar aanleiding van de suppleties worden – voor zover van belang – teruggaven verleend tot de volgende bedragen:

Jaar Omzetbelasting Rente Totaal
2008 € 3.973 € 417 € 4.390
2009 € 3.973 € 334 € 4.307
2010 € 4.271 € 221 € 4.492
2011 € 4.010 € 96 € 4.106
2.5.Naar aanleiding van de teruggaven heeft de Inspecteur op 27 augustus 2013 een boekenonderzoek ingesteld. De bevindingen van het boekenonderzoek zijn vermeld in de brief van 9 december 2015. Het boekenonderzoek is afgerond op 9 december 2015. Als gevolg van de constateringen tijdens het boekenonderzoek heeft de Inspecteur de naheffingsaanslagen opgelegd.

3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1.Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

I. Zijn de naheffingsaanslagen terecht opgelegd?

II. Komt aan belanghebbende een schadevergoeding toe in verband met de overschrijding van de redelijke termijn voor bezwaar en beroep?

III. Dient aan belanghebbende een schadevergoeding te worden toegekend wegens onzorgvuldig handelen door de Inspecteur?

Belanghebbende is van mening dat de eerste vraag ontkennend en de tweede en derde vraag bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.2.Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

3.3.Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot toekenning van een schadevergoeding en/of vergoeding van de werkelijke proceskosten. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank met betrekking tot de naheffingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente en tot bevestiging van de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de naheffingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente. Voor het overige concludeert de Inspecteur tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

3.4.De door de Rechtbank vernietigde boetebeschikkingen zijn in hoger beroep niet (langer) in geschil. De Inspecteur heeft ter zitting verklaard dat evenmin in geschil is dat in de periode waarop de naheffingsaanslagen betrekking hebben, het verlaagde tarief van toepassing was op de door belanghebbende verrichte diensten.

4Gronden

Ten aanzien van het geschil

De naheffingsaanslagen

4.1.Artikel 20, lid 1 Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) luidt als volgt:

‘1. Indien belasting die op aangifte behoort te worden voldaan of afgedragen, geheel of gedeeltelijk niet is betaald, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting naheffen. Met geheel of gedeeltelijk niet betaald zijn wordt gelijkgesteld het geval waarin, naar aanleiding van een gedaan verzoek, ten onrechte of tot een te hoog bedrag, vrijstelling of vermindering van inhouding van belasting dan wel teruggaaf van belasting is verleend.’.

4.2.Tussen partijen is niet in geschil dat in de periode waar de naheffingsaanslagen op zien, het verlaagde tarief van toepassing was op de door belanghebbende verrichtte diensten. Belanghebbende verkeerde, na de verleende ambtshalve verminderingen, in de positie dat het verlaagde tarief is afgedragen. In die situatie is er geen sprake van te weinig geheven belasting als bedoeld in artikel 20, lid 1 AWR. De ambtshalve teruggegeven bedragen kunnen dan ook niet worden nageheven.

4.3.De Inspecteur heeft ter onderbouwing van zijn stelling dat de ambtshalve teruggegeven bedragen kunnen worden nageheven, gewezen op de omstandigheid dat deze teruggaven zijn verleend in strijd met het daarvoor geldende beleid dat is opgenomen in het Besluit ambtshalve verminderen of teruggeven (BAVT). Het hiervoor genoemde beleid houdt – voor zover van belang – in dat nieuwe jurisprudentie, dat wil zeggen jurisprudentie die is gewezen vanaf het moment dat een beschikking respectievelijk voldoening op aangifte onherroepelijk vaststond, in beginsel geen reden is om ambtshalve teruggaven te verlenen. De in het BAVT opgenomen uitzondering op deze regel doet zich hier niet voor, aldus nog steeds de Inspecteur.

4.4.Het onder 4.3 vermelde betoog van de Inspecteur slaagt niet. Het voorgaande laat immers onverlet dat er – zoals in 4.2 is overwogen – na de verleende teruggaven geen sprake is van een situatie waarin te weinig belasting is geheven. Anders dan de Inspecteur kennelijk betoogt, creëert het BAVT geen bevoegdheid tot naheffing van omzetbelasting, die materieel niet is verschuldigd.

4.5.Tot slot voert de Inspecteur aan dat belanghebbende, die heeft verzuimd om tijdig bezwaar te maken tegen voldoening op aangifte, zich in beginsel er niet op kan beroepen dat de heffing ongeldig is en dat de naar zijn mening te veel voldane omzetbelasting moet worden gerestitueerd. De Inspecteur verwijst ter onderbouwing van zijn standpunt naar het arrest van de Hoge Raad van 4 mei 2012, nr. 11/01964, ECLI:NL:HR:2012:BW4754. Een situatie als bedoeld in voormeld arrest van de Hoge Raad van 4 mei 2012 doet zich naar het oordeel van het Hof niet voor. Anders dan in het door de Inspecteur aangehaalde arrest, heeft de Inspecteur in onderhavige zaak met het opleggen van de naheffingsaanslagen over de periode 2008 tot en met 2011 ter zake van de ambtshalve aan belanghebbende teruggegeven belasting voor belanghebbende een rechtsingang geopend, door naheffingsaanslagen op te leggen voor deze ambtshalve teruggegeven bedragen.

Immateriële schadevergoeding

4.6.Belanghebbende heeft in hoger beroep wederom verzocht om vergoeding van immateriële schade in verband met de overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar en beroep. De Rechtbank heeft ten aanzien van belanghebbendes verzoek het volgende overwogen:

‘4.5. Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade in verband met de lange behandelingsduur sinds de indiening van de bezwaarschriften. De onderhavige zaken hebben zowel in bezwaar als beroep in hoofdzaak betrekking op hetzelfde onderwerp, zodat de rechtbank voor de aanvang van de termijn zal uitgaan van de ontvangst van het eerste bezwaarschrift.

4.6.Het eerste pro forma bezwaarschrift is op 30 december 2013 door de inspecteur ontvangen. De uitspraak van de rechtbank wordt gedaan op 30 juni 2017, derhalve 42 maanden na de indiening van het eerste bezwaarschrift.

4.7.1.

De redelijke termijn die staat voor de behandeling van bezwaar en beroep is vierentwintig maanden, waarvan zes maanden voor bezwaar en achttien maanden voor beroep. Bijzondere omstandigheden kunnen echter aanleiding zijn voor verlenging van de termijn van vierentwintig maanden. Tot deze bijzondere omstandigheden kunnen onder meer worden gerekend:

a. De ingewikkeldheid van de zaak, die bijvoorbeeld kan zijn gelegen in de aard en omvang van de fiscale problematiek, de omvang van het verrichte onderzoek, alsmede in de verknochtheid van de zaak met andere zaken betreffende dezelfde of andere belastingplichtige(n); en

b. De invloed van de belanghebbende en/of diens gemachtigde op de duur van het proces, bijvoorbeeld door het doen van herhaalde verzoeken om verlenging van gestelde termijnen of om uitstel voor (het voldoen aan) uitnodigingen of oproepingen (vgl. Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006).

4.7.2.De rechtbank is van oordeel dat in de onderhavige zaak sprake is van bijzondere omstandigheden die een verlenging van de redelijke termijn met zich brengen. De gemachtigde van belanghebbende heeft, na het indienen van het eerste pro forma bezwaarschrift, dat is ontvangen op 30 december 2013, de inspecteur herhaaldelijk verzocht om aanhouding van de bezwaren. Op 3 december 2015 heeft de gemachtigde de inspecteur verzocht om de bezwaren gezamenlijk te mogen motiveren. Deze gezamenlijke motivering heeft de inspecteur op 10 maart 2016 van de gemachtigde ontvangen. De rechtbank ziet in het vorenstaande aanleiding om de redelijke termijn te verlenen met 24 maanden (de tijd tussen december 2013 en december 2015).

4.7.3.De redelijke termijn bedraagt dan 24 plus 24 maanden, ofwel 48 maanden. Nu de totale procedure tot aan de uitspraak van de rechtbank een duur heeft van 42 maanden is geen sprake van overschrijding van de redelijke termijn. Belanghebbende heeft dan ook geen recht op een vergoeding van immateriële schade.’.

Belanghebbende heeft in hoger beroep verklaard dat de Rechtbank weliswaar terecht heeft overwogen dat door belanghebbende herhaaldelijk is verzocht om aanhouding van de bezwaren, maar dat de verzoeken om uitstel juist zijn gedaan om een procedure en verdere kosten te voorkomen. Ter onderbouwing van deze stelling verwijst belanghebbende onder andere naar Kamervragen over de positie van dirigenten voor de omzetbelasting die op aandringen van zijn gemachtigde zijn gesteld.

4.7.Dat de verzoeken om aanhouding van de bezwaren door belanghebbende zijn gedaan met het doel om een verdere procedure voorkomen, neemt niet weg dat de daardoor ontstane vertraging aan belanghebbende moet worden toegerekend. Het initiatief voor de aanhouding van de bezwaren, en de lange duur van de bezwaarfase die daarvan het gevolg is, lag immers bij belanghebbende. Belanghebbende heeft voor het overige geen grieven aangevoerd tegen de overwegingen van de Rechtbank omtrent het verzoek om een immateriële schadevergoeding wegens de overschrijding van de redelijke termijn voor het bezwaar en beroep. Het Hof is van oordeel dat de Rechtbank op goede gronden een juiste beslissing heeft genomen en het maakt deze overwegingen tot de zijne.

Onzorgvuldig handelen door de Inspecteur?

4.8.Belanghebbende heeft het Hof verzocht om de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een immateriële schadevergoeding, indien het Hof van oordeel is dat de Inspecteur onjuist dan wel zeer onzorgvuldig heeft gehandeld. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een immateriële schadevergoeding op grond van artikel 8:73 Awb (oud).

Slotsom

4.9.De slotsom is dat zowel het hoger beroep van de Inspecteur als het incidentele hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. De uitspraak van de Rechtbank wordt bevestigd.

Ten aanzien van het griffierecht

4.10.Nu de uitspraak van de Rechtbank in stand blijft, wordt ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht geheven van € 501.

Ten aanzien van de proceskosten

4.11.Nu het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.12.Ingevolge artikel 2, lid 3, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) kan een integrale proceskostenvergoeding worden toegekend indien sprake is van bijzondere omstandigheden. Naar het oordeel van het Hof is van bijzondere omstandigheden geen sprake. Dit oordeel behoeft geen nadere motivering (Hoge Raad 4 februari 2011, nr. 10/01397, ECLI:NL:HR:2011:BP2995 Hoge Raad 30 augustus 1996, nr. 30.881, ECLI:NL:HR:1996:AA2060 en Hoge Raad 5 januari 2018, nr. 17/00123, ECLI:NL:HR:2018:4).

4.13.Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit op 2 punten (verweerschrift, verschijnen ter zitting) x € 501 x 1 (gewicht van de zaak) is € 1.002 vermeerderd met een bedrag aan reiskosten van belanghebbende zelf voor het bijwonen van de zitting van € 35,40 (berekend op basis van openbaar vervoer, 2e klasse, retour).

4.14.Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit heeft gemaakt.

5Beslissing

Het Hof:

  • -bevestigt de uitspraak van de Rechtbank;
  • -bepaalt dat van de Inspecteur ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht wordt geheven van € 501; en
  • -veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 1.037.40.

Aldus gedaan op 20 december 2018 door P. Fortuin, voorzitter, M. Harthoorn en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van E.J.M. Bohnen, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

  1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
  2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
  1. de naam en het adres van de indiener;
  2. een dagtekening;
  3. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
  4. e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Instantie
Rechtbank Zeeland-West-Brabant
Datum uitspraak
30-06-2017
Datum publicatie
28-07-2017
Zaaknummer
BRE – 16 _ 4214
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Eerste aanleg – meervoudig
Inhoudsindicatie

BRE 16/4214 tot en met 16/4216

Naheffingsaanslagen omzetbelasting, artikel 9, tweede lid, aanhef en onderdeel A, Wet OB 1968

Nu niet in geschil is dat belanghebbende (dirigent) op basis van de wettelijke bepalingen recht heeft op toepassing van het verlaagde tarief voor zowel uitvoeringen als repetities hoeft de vraag of terugwerkende kracht moet worden toegekend aan de uitspraak van de rechtbank Haarlem niet te worden beantwoord.

Wetsverwijzingen
Wet op de omzetbelasting 1968 9
Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
V-N Vandaag 2017/1826
Belastingadvies 2017/20.8
Viditax (FutD), 01-08-2017
FutD 2017-1945
Verrijkte uitspraak

Uitspraak

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT

Belastingrecht, meervoudige kamer

Locatie: Breda

Zaaknummers BRE 16/4214 tot en met 16/4216

uitspraak van 30 juni 2017

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

[belanghebbende] , wonende te [woonplaats] ,

belanghebbende,

en

de inspecteur van de Belastingdienst,

de inspecteur.

1Ontstaan en loop van het geding

1.1.De inspecteur heeft aan belanghebbende over de jaren 2008 tot en met 2011 onderstaande naheffingsaanslagen omzetbelasting en vergrijpboeten opgelegd, alsmede bij gelijktijdige beschikkingen heffingsrente in rekening gebracht.

Zaaknummer 16/4214 16/4215 16/4216
Aanslagnummer [aanslagnummer] .F.01.9501 [aanslagnummer] .F.01.8501 [aanslagnummer] .F.01.1501
Tijdvak 2008 2009 2010 tot en met 2011
Dagtekening 24 december 2013 24 december 2014 28 december 2015
Omzetbelasting € 3.973 € 3.973 € 8.281
Vergrijpboete € 1.986 € 1.986 € 4.140
Heffingsrente € 557 € 569 € 1.207
Totaal € 6.516 € 6.528 € 13.628
1.2.De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 1 juli 2016 de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen gehandhaafd.

1.3.Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 30 juni 2016, ontvangen bij de rechtbank op 1 juli 2016, beroep ingesteld. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van eenmaal € 168 in verband met samenhangende zaken.

1.4.De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

1.6.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 mei 2017 te Breda.

Voor een overzicht van de aldaar verschenen personen verwijst de rechtbank naar het proces-verbaal, waarvan een afschrift tegelijk met een afschrift van deze uitspraak is verzonden.

1.7.De voorzitter heeft het onderzoek gesloten en een schriftelijke uitspraak aangekondigd.

2Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1.Belanghebbende is werkzaam als dirigent van diverse zangkoren en als zodanig is hij ondernemer in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB 1968). In de onderhavige tijdvakken heeft hij bedragen in rekening gebracht voor het dirigeren bij zowel repetities als uitvoeringen. Tussen partijen staat vast dat de repetities nauw samenhangen met en noodzakelijk zijn voor de uitvoeringen.

2.2.Naar aanleiding van een uitspraak van de rechtbank Haarlem van 5 oktober 2011 (ECLI:NL:RBHAA:2011:BU9996) heeft belanghebbende zijn toenmalige adviseur verzocht om suppletieaangiften in te dienen over de jaren 2007 tot en met 2011. De toenmalige adviseur heeft op 3 december 2012 een bezwaarschrift ingediend tegen de op aangifte voldane omzetbelasting over de tijdvakken 1 januari 2007 tot en met 31 juli 2011. Bij uitspraken op bezwaar van 13 februari 2013 heeft de inspecteur het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. De inspecteur heeft het bezwaarschrift ambtshalve beoordeeld en de verzochte vermindering niet verleend.

2.3.Op 5 februari 2013 heeft de huidige gemachtigde suppletieaangiften ingediend over de jaren 2008 tot en met 2012. Hierop zijn teruggaven verleend. Naar aanleiding van die teruggaven heeft de inspecteur op 27 augustus 2013 een boekenonderzoek ingesteld. De inspecteur heeft dit boekenonderzoek afgerond op 9 december 2015. Als gevolg van het boekenonderzoek heeft de inspecteur de onderhavige naheffingsaanslagen opgelegd.

3Geschil

3.1.Tussen partijen is in geschil of met betrekking tot de vergoeding die belanghebbende in rekening heeft gebracht ter zake van de repetities het algemene tarief (19%) of het verlaagde tarief (6%) van toepassing is. Ter zitting is komen vast te staan dat niet in geschil is dat belanghebbende op grond van de wettelijke regeling recht heeft op toepassing van het verlaagde tarief. Het geschil spitst zich enkel toe op de vraag of aan de uitspraak van de rechtbank Haarlem van 5 oktober 2011 terugwerkende kracht moet worden toegekend.

3.2.Ter zitting heeft de inspecteur verklaard dat de opgelegde boeten moeten komen te vervallen, zodat de beroepen reeds om die reden gegrond zijn.

3.3.Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en het verhandelde ter zitting.

3.4.

Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen.

De inspecteur concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen met betrekking tot de boeten en tot ongegrondverklaring van de beroepen met betrekking tot het inhoudelijke geschil aangaande de terugwerkende kracht.

4Beoordeling van het geschil

Inhoudelijk

4.1.Ingevolge artikel 9, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van de Wet OB 1968 in samenhang bezien met de bijbehorende Tabel I, post b-17, bedraagt de belasting voor het optreden door uitvoerende kunstenaars 6 percent.

4.2.De inspecteur stelt dat tot 5 oktober 2011 het standpunt van de Belastingdienst was dat repetities waren onderworpen aan het algemene tarief en uitvoeringen aan het verlaagde tarief. Door de uitspraak van de rechtbank Haarlem is duidelijk geworden dat dirigenten voor repetities, als deze nauw samenhangen met en noodzakelijk zijn voor uitvoeringen, ook in aanmerking komen voor het verlaagde tarief. Op basis van het Besluit ambtshalve verminderen of teruggeven (DGB2010/6799M) is jurisprudentie van een rechtbank of een gerechtshof geen aanleiding voor het ambtshalve verminderen of teruggeven van belasting, tenzij de staatssecretaris dit expliciet kenbaar heeft gemaakt. Nu de staatssecretaris dit ter zake van de uitspraak van de rechtbank Haarlem niet kenbaar heeft gemaakt, is er geen reden om terugwerkende kracht aan te nemen. Belanghebbende heeft derhalve geen recht op toepassing van het verlaagde tarief over de vergoeding die hij heeft ontvangen voor repetities die voor 5 oktober 2011 hebben plaatsgevonden, aldus de inspecteur.

4.3.De rechtbank stelt voorop dat tussen partijen niet in geschil is dat belanghebbende op basis van de wettelijke bepalingen recht heeft op toepassing van het verlaagde tarief voor zowel de uitvoeringen als de repetities. Dit betekent dat belanghebbende ook voor de onderhavige tijdvakken recht heeft op toepassing van het verlaagde tarief. Daarbij is niet van belang, zoals de inspecteur stelt, dat de uitspraak van de rechtbank Haarlem eerst op 5 oktober 2011 is gedaan. De verwijzing van de inspecteur naar het Besluit ambtshalve verminderen of teruggeven (DGB2010/6799M) en de daarin opgenomen beperking ter zake van nieuwe jurisprudentie, is in dit verband niet relevant. In dit geval gaat het immers om naheffingsaanslagen en niet om ambtshalve beslissingen. Belanghebbende heeft derhalve recht op toepassing van het verlaagde tarief over de vergoeding die hij heeft ontvangen voor de repetities. Voor dat geval is tussen partijen niet in geschil dat de naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd.

4.4.

Gelet op het vorenstaande dienen de beroepen betreffende de naheffingsaanslagen gegrond te worden verklaard.

Immateriële schadevergoeding

4.5.Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade in verband met de lange behandelingsduur sinds de indiening van de bezwaarschriften. De onderhavige zaken hebben zowel in bezwaar als beroep in hoofdzaak betrekking op hetzelfde onderwerp, zodat de rechtbank voor de aanvang van de termijn zal uitgaan van de ontvangst van het eerste bezwaarschrift.

4.6.Het eerste pro forma bezwaarschrift is op 30 december 2013 door de inspecteur ontvangen. De uitspraak van de rechtbank wordt gedaan op 30 juni 2017, derhalve 42 maanden na de indiening van het eerste bezwaarschrift.

4.7.1.De redelijke termijn die staat voor de behandeling van bezwaar en beroep is vierentwintig maanden, waarvan zes maanden voor bezwaar en achttien maanden voor beroep. Bijzondere omstandigheden kunnen echter aanleiding zijn voor verlenging van de termijn van vierentwintig maanden. Tot deze bijzondere omstandigheden kunnen onder meer worden gerekend:

  1. De ingewikkeldheid van de zaak, die bijvoorbeeld kan zijn gelegen in de aard en omvang van de fiscale problematiek, de omvang van het verrichte onderzoek, alsmede in de verknochtheid van de zaak met andere zaken betreffende dezelfde of andere belastingplichtige(n); en
  2. De invloed van de belanghebbende en/of diens gemachtigde op de duur van het proces, bijvoorbeeld door het doen van herhaalde verzoeken om verlenging van gestelde termijnen of om uitstel voor (het voldoen aan) uitnodigingen of oproepingen (vgl. Hoge Raad 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006).
4.7.2.De rechtbank is van oordeel dat in de onderhavige zaak sprake is van bijzondere omstandigheden die een verlenging van de redelijke termijn met zich brengen. De gemachtigde van belanghebbende heeft, na het indienen van het eerste pro forma bezwaarschrift, dat is ontvangen op 30 december 2013, de inspecteur herhaaldelijk verzocht om aanhouding van de bezwaren. Op 3 december 2015 heeft de gemachtigde de inspecteur verzocht om de bezwaren gezamenlijk te mogen motiveren. Deze gezamenlijke motivering heeft de inspecteur op 10 maart 2016 van de gemachtigde ontvangen. De rechtbank ziet in het vorenstaande aanleiding om de redelijke termijn te verlenen met 24 maanden (de tijd tussen december 2013 en december 2015).

4.7.3.De redelijke termijn bedraagt dan 24 plus 24 maanden, ofwel 48 maanden. Nu de totale procedure tot aan de uitspraak van de rechtbank een duur heeft van 42 maanden is geen sprake van overschrijding van de redelijke termijn. Belanghebbende heeft dan ook geen recht op een vergoeding van immateriële schade.

4.8.Voor zover belanghebbendes verzoek om een vergoeding van immateriële schade op meer ziet dan een vergoeding voor het tijdsverloop, merkt de rechtbank op dat belanghebbende zich daarvoor moet wenden tot de civiele rechter.

5Proceskosten

5.1.Nu de beroepen gegrond zijn, vindt de rechtbank aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van die beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken.

5.2.Belanghebbende heeft verzocht om een integrale proceskostenvergoeding. Ingevolge artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) kan een integrale proceskostenvergoeding worden verleend indien sprake is van bijzondere omstandigheden. Van bijzondere omstandigheden is sprake als een bestuursorgaan een besluit neemt of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat het besluit in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (vergelijk Hoge Raad 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). Ook indien de inspecteur in verregaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld kan sprake zijn van bijzondere omstandigheden (Hoge Raad 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975).

5.3.Belanghebbende heeft gesteld dat er sprake is van bijzondere omstandigheden in die zin dat in de brief van 24 juni 2009 is opgenomen dat degenen die binnen de Belastingdienst verantwoordelijk zijn voor de uitvoeringscoördinatie op de hoogte zullen worden gebracht. Volgens belanghebbende is dat niet gebeurd en schuilt daarin de bijzondere omstandigheid die een integrale proceskostenvergoeding rechtvaardigt. De rechtbank is van oordeel dat het feit dat medewerkers van de Belastingdienst niet zijn ingelicht over een brief, niet een bijzondere omstandigheid is die een veroordeling tot integrale proceskosten rechtvaardigt. Voor het overige zijn bijzondere omstandigheden niet gesteld. De rechtbank ziet dan ook geen aanleiding om te oordelen tot de door belanghebbende gevraagde vergoeding van de integrale proceskosten.

5.4.Voor dat geval verzoekt belanghebbende de te vergoeden kosten op de forfaitaire bedragen van het Besluit vast te stellen. De rechtbank beschouwt de onderhavige zaken als samenhangend in de zin van het Besluit. De kosten voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand worden vastgesteld op € 1.236 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 495 en een wegingsfactor 1).

6Beslissing

De rechtbank:

  • -verklaart de beroepen gegrond;
  • -vernietigt de uitspraken op bezwaar;
  • -vernietigt de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffingsrente;

– veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende ten bedrage van € 1.236;

– gelast dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 168 aan hem vergoedt.

Deze uitspraak is gedaan op 30 juni 2017 door mr. C.A.F.M. Stassen, voorzitter,

mr. drs. M.H. van Schaik en mr. M.W.C. Soltysik, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. W.C.C. Koreman-de Bok, griffier.

De griffier, De voorzitter,

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR).

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.

Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.