Belastingstructuur met terbeschikkingstelling sportvelden aan hockeyvereniging geen misbruik van recht

Hockey hockeyvereniging hockeystick hockeyspelers (1)

Belastingstructuur met terbeschikkingstelling sportvelden aan hockeyvereniging geen misbruik van recht

De gemeente Utrechtse Heuvelrug stelt sportvelden gratis ter beschikking aan sportverenigingen en heeft geen recht op aftrek van btw. Vervolgens wordt stichting A opgericht. De gemeente ontvangt een bedrag van A als vergoeding voor de velden en A ontvangt eenzelfde bedrag van de hockeyvereniging voor de velden. De vereniging ontvangt dit bedrag in de vorm van een subsidie weer van de gemeente. Er is daarmee sprake van een kasrondje voor de velden, waarmee een aftrekrecht voor de velden is gecreëerd.

Volgens de Belastingdienst heeft A geen recht op aftrek omdat sprake is van misbruik. A maakt gebruik van een zuiver kunstmatige constructie, welke constructie niet beantwoordt aan de economische realiteit van de handelingen.

A stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van misbruik. A huurt de velden tegen vergoeding van de gemeente en zij heeft zich verplicht tot het geven van gelegenheid tot sportbeoefening aan haar hoofdgebruiker, de hockeyvereniging. De overeenkomsten worden nageleefd en geven de economische realiteit weer, waarbij de onroerende zaak en de bruidsschat van de vereniging zijn afgesplitst en in A zijn ondergebracht. A stelt zich op het standpunt dat zij geen belastingvoordeel in strijd met het doel van de bepalingen van de Btw-richtlijn realiseert. Afgezien van het tariefverschil behaalt zij slechts een financieringsvoordeel. Tegenover het recht op aftrek van voorbelasting staat een verschuldigdheid van btw over de belaste prestatie.

Volgens Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden behaalt A met de gekozen structuur belastingvoordeel, maar heeft de Belastingdienst niet aannemelijk gemaakt dat dit voordeel in strijd is met het doel van de bepalingen van de Btw-richtlijn en dat er sprake is van misbruik. A geeft de hockeyvereniging de gelegenheid tot sportbeoefening en vraagt daarvoor ook een kostendekkende vergoeding. De door A met de gemeente en de vereniging gesloten overeenkomsten worden door partijen nageleefd. De juridische vormgeving komt overeen met de feitelijke verschijningsvorm en economische realiteit. A heeft voldoende juridische en feitelijke zelfstandigheid, zodat geen sprake is van een samenstel van handelingen dat iedere (economische) realiteit ontbeert (HvJ 20 juni 2013, C-653/11, Paul Newey, ECLI:EU:C:2013:409).

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond (art 81 RO).

Hoge RaadGerechtshofRechtbank

Instantie
Hoge Raad
Datum uitspraak
23-04-2021
Datum publicatie
23-04-2021
Zaaknummer
19/02640
Formele relaties
In cassatie op : ECLI:NL:GHARL:2019:3534, Bekrachtiging/bevestiging
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Artikel 81 RO-zaken
Cassatie
Inhoudsindicatie
HR: 81.1 RO.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
Viditax (FutD), 23-04-2021
Verrijkte uitspraak
Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 19/02640

Datum 23 april 2021

ARREST

in de zaak van

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

tegen

[X] te [Z] (hierna: belanghebbende)

op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 24 april 2019, nrs. 18/00358 tot en met 18/00366, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nrs. AWB 16/6775 tot en met AWB 16/6777, AWB 16/6779 tot en met AWB 16/6783 en AWB 16/7577) betreffende aan belanghebbende opgelegde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting over de tijdvakken 7 december 2011 tot en met 31 december 2011, 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012 en 1 januari 2015 tot en met 31 maart 2015, en ten aanzien van belanghebbende gegeven beschikkingen op verzoeken om teruggaaf van omzetbelasting over tijdvakken in 2012, 2013, 2014 en 2015.

1Geding in cassatie
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P], heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld en daarbij een aantal middelen voorgesteld.

Belanghebbende, vertegenwoordigd door M.G.D. Pot, heeft een verweerschrift ingediend.

2Beoordeling van de middelen
De Hoge Raad heeft de middelen over de uitspraak van het Hof beoordeeld. De uitkomst hiervan is dat deze middelen niet kunnen leiden tot vernietiging van die uitspraak. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze middelen is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

3Proceskosten
De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

4Beslissing
De Hoge Raad:

– verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en

– veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 1.068 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 23 april 2021.

Van de Staatssecretaris van Financiën wordt een griffierecht geheven van € 519.

ECLI:NL:HR:2021:663

Instantie
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
Datum uitspraak
24-04-2019
Datum publicatie
03-05-2019
Zaaknummer
18/00358 t/m 18/00366
Formele relaties
Eerste aanleg: ECLI:NL:RBGEL:2018:1666, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
Cassatie: ECLI:NL:HR:2021:663, Bekrachtiging/bevestiging
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Hoger beroep
Inhoudsindicatie
OB. Terbeschikkingstelling sportvelden en clubgebouw. Structuur waarbij een belastingvoordeel (financieringsvoordeel en tariefverschil) wordt behaald. Misbruik van recht?

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
Viditax (FutD), 03-05-2019
V-N Vandaag 2019/1029
FutD 2019-1271 met annotatie van Fiscaal up to Date
NLF 2019/1172 met annotatie van Barry Willemsen
NTFR 2019/1885 met annotatie van
Verrijkte uitspraak
Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM – LEEUWARDEN
locatie Arnhem

nummers 18/00358 tot en met 18/00366

uitspraakdatum: 24 april 2019

Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

Stichting [X] te [Z] (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 12 april 2018, nummers AWB 16/6775, AWB 16/6776, AWB 16/6777, AWB 16/6779 tot en met AWB 16/6783 en AWB 16/7577, ECLI:NL:RBGEL:2018:1666, in het geding tussen belanghebbende en

de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)

1Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Aan belanghebbende is over het tijdvak 7 december 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag omzetbelasting (hierna: OB) opgelegd van € 1.151.

1.2.
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012 een naheffingsaanslag OB opgelegd van € 1.705.

1.3.
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2015 tot en met 31 maart 2015 een naheffingsaanslag OB opgelegd van € 667.

1.4.
De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 14 oktober 2016 en 21 oktober 2016 de bezwaren tegen de onder 1.1 tot en met 1.3 weergegeven naheffingsaanslagen ongegrond verklaard.

1.5.
Belanghebbende heeft verzoeken om teruggaaf OB ingediend voor de volgende tijdvakken en bedragen:


Tweede kwartaal 2012: € 2.399


Vierde kwartaal 2012: € 621


Tweede kwartaal 2013: € 2.086


Eerste kwartaal 2014: € 832


Tweede kwartaal 2014: € 2.151


Tweede kwartaal 2015: € 1.252

1.6.
De Inspecteur heeft bij beschikkingen van 18 september 2015 en 25 september 2015 de verzoeken afgewezen.

1.7.
De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar van 14 oktober 2016 en 25 november 2016 de bezwaren tegen de onder 1.6 genoemde beschikkingen ongegrond verklaard.

1.8.
Belanghebbende is tegen alle hiervoor genoemde uitspraken op bezwaar in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.9.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

1.10.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 maart 2018. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2Vaststaande feiten
2.1.
De gemeente Utrechtse Heuvelrug (hierna: de gemeente) is in de onderhavige tijdvakken eigenaar van het buitensportcomplex [A] te [B] (hierna: [A] ).

2.2.
Op 28 mei 1976 heeft de gemeente Amerongen (rechtsvoorganger van de gemeente) ten behoeve van de Hockeyclub ‘ [C] ’ (hierna: de vereniging) een recht van opstal gevestigd tot het stellen en in eigendom hebben van een ‘clubgebouw’ op een deel van [A] . De vergoeding voor dit recht van opstal bedroeg ƒ 1,- per jaar en later € 1,- per jaar. De velden stelde de gemeente Amerongen tegen een vergoeding beschikbaar aan de vereniging. Tot de gedingstukken behoort een factuur van 10 december 2007 voor de huur van de sportvelden. Op de factuur wordt geen btw in rekening gebracht. Na de gemeentelijke herindeling van 1 januari 2006 is het bij akte van 28 mei 1976 gevestigde recht van opstal verlengd tot 26 mei 2036 en werden de velden nog steeds tegen een vergoeding ter beschikking gesteld aan de vereniging zonder vermelding van btw op de factuur en zonder aftrek van voorbelasting.

2.3.
De Beleidsnota van de gemeente van 18 augustus 2008 ‘Sport in Beeld, Beleidsnota Sport 2008-2012, Gemeente Utrechtse Heuvelrug’ (hierna: de Sportnota) vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:

“(…)

4.2.
Onderscheid verantwoordelijkheden

Gezocht is naar een zo eenvoudig mogelijke scheiding tussen de gemeentelijke verantwoordelijkheid en die van de verenigingen. Gekozen is voor een onderscheid tussen de binnensport- en de buitensportaccommodaties. Onderhoud en vervanging van de gebouwen bij buitensportaccommodaties komen voor rekening van de verenigingen. Onderhoud en vervanging van zowel de binnensportaccommodaties als de velden bij buitensportaccommodaties komen voor rekening van de gemeente. De noodzakelijke investeringen in uitbreiding van velden of binnensportaccommodaties vallen ook onder de verantwoordelijkheid van de gemeente.

Buitensport

Financieel worden de kantines nu al voor rekening en risico van de verenigingen geëxploiteerd en onderhouden. De verantwoordelijkheid voor kleed- en doucheruimtes ligt bij de gemeente. Het is de bedoeling via de vestiging van opstalrechten de verenigingen volledig verantwoordelijk te maken voor het gehele gebouw.

De gemeente blijft verantwoordelijk voor de aanschaf en onderhoud van de (kunst)grasvelden. De gemeente onderhoudt ook nu al het grootste deel van de velden. Deze verantwoordelijkheid voor alle velden in één hand brengen en houden, biedt mogelijkheden om op termijn tot inkoopvoordelen te komen. De velden worden om niet aan de verenigingen ter beschikking gesteld. Vanzelfsprekend zal bij de uitwerking gezorgd moeten worden voor voldoende prikkels richting de gebruikers van de velden om duurzaam gebruik te stimuleren.

(…)

4.4.
Nieuwe regeling buitensportaccommodaties

Er is een grote diversiteit tussen de gebruiksovereenkomsten voor de buitensportaccommodaties in de vijf voormalige gemeenten. Veelal is de gemeente verantwoordelijk voor de sportvelden/banen, kleedruimten en sanitair, terwijl de clubs verantwoordelijk zijn voor de eigen kantine. De diversiteit zit in de vaak onduidelijk omschreven eigendomsverhoudingen en de verantwoordelijkheid voor nieuwbouw, renovatie, beheer en groot en klein en dagelijks onderhoud. In dit sportbeleid wordt voor een eenduidige en heldere nieuwe regeling gekozen, in principe wordt iedere gebruiker van een buitensportaccommodatie welke eigendom is van de gemeente gelijk behandeld.

Verantwoording keuze en alternatieven

Zelfwerkzaamheid en ‘ondernemende’ sportclubs zijn de belangrijkste uitgangspunten van de buitensportregeling, daarnaast zijn rechtszekerheid en financiële duidelijkheid voor de buitensportclubs van belang. Zowel de gemeente als de verenigingen geven de voorkeur aan gescheiden verantwoordelijkheid voor velden (gemeente) en gebouw (verenigingen), dit voorkomt onduidelijkheid en verhoogt de operationele slagvaardigheid. De gemeente kan hierdoor op termijn (economische) schaalvoordelen behalen en de verenigingen kunnen middels hun vrijwilligers/kader hun eigen gebouw op hun eigen voorwaarden exploiteren.

(…)

De nieuwe regeling

Uitgaande van deze voorwaarden en rekening houdend met de bestaande oude regelingen kiest de gemeente in dit sportbeleid voor een nieuwe regeling waarbij de verenigingen de volledige verantwoordelijkheid voor de gebouwen krijgen (dus zowel kleedgebouw/sanitair als kantine) en de gemeente de volledige verantwoordelijkheid voor de sportvelden. Voor veel verenigingen betekent dit een toename van de (financiële) lasten, dit wordt echter gecompenseerd doordat de gemeente de sportvelden om niet aan de verenigingen ter beschikking stelt.

Concreet betekent de nieuwe regeling dat middels de vestiging van een opstalrecht de verantwoordelijkheid voor de zakelijke lasten en het onderhoud / renovatie / nieuwbouw van de gebouwen naar de verenigingen verschuift. De grond onder het gebouw blijft eigendom van de gemeente en wordt om niet aan de vereniging in erfpacht voor een periode van 50 jaar ter beschikking gesteld. De verenigingen dienen jaarlijks een geldbedrag te reserveren voor de vervanging en het onderhoud van het gebouw, de gemeente zal dit jaarlijks controleren.

Rekenvoorbeeld:

Een sportvereniging heeft een nieuw clubgebouw voor € 300.000. Bij een afschrijvingstermijn van 30 jaar dient de club dus jaarlijks € 10.000 te reserveren voor nieuwbouw (geïndexeerd), met daarnaast een onderhoudsvoorziening van ongeveer € 8000 per jaar. Jaarlijks een totale extra kostenpost van € 18.000.

Daartegenover staat het wegvallen van de huur (of ‘gebruiksvergoeding’ of andere benaming) van de sportvelden en kleedruimte/sanitair.

(…)

4.5
Vervangingsinvesteringen

(…)

Alvorens de verantwoordelijkheid voor de gebouwen over te kunnen dragen aan de verenigingen zal de gemeente dus eerst nieuwe kleed/doucheruimtes moeten realiseren voor rekening van de gemeente, of de verenigingen middels een “bruid[s]schat” compenseren voor de jaren dat er geen reserveringen voor nieuwbouw hebben plaatsgehad.

(…)

4.7
BTW

Wanneer de gemeente gelegenheid biedt tot sportbeoefening via één of meerdere nog op te richten stichtingen dan kan 19% BTW worden teruggevraagd op investeringen en onderhoud. Tot en met 2015 kan ca. € 263.000 teruggehaald worden op al gedane investeringen mits aan de voorwaarden van de fiscus wordt voldaan. Ook op toekomstige investeringen in nieuwbouw, vervanging en onderhoud kan bespaard worden mits aan de voorwaarden wordt voldaan. De voordelen voor de verenigingen van het oprichten van stichtingen waarin budgetneutraal vanuit de gemeente via verhuur (en compenserende subsidie voor die verhuur) velden worden ingebracht en van de zijde van de gemeente/verenigingen de kleedaccommodaties en kantines worden ingebracht, zijn de volgende:

1. De stichting waarover de verenigingsvoorzitters de zeggenschap hebben, bespaart op uitbreidingsinvesteringen en vervangingsinvesteringen.

2. De stichting waarover de verenigingsvoorzitters de zeggenschap hebben, bespaart op investeringen in onderhoud aan de kleedaccommodaties en kantines.

3. De stichting waarover de verenigingsvoorzitters de zeggenschap hebben, bespaart op de kosten

voor gas, water en licht en de aanschaf van vlaggentjes, netten en alle andere materialen die nodig zijn om de stichting gelegenheid te bieden tot sportbeoefening etc.

4. Doordat er meerdere stichtingen van dezelfde signatuur/opzet in één keer worden opgericht en de administratieve stromen bij al die stichtingen gelijksoortig zullen zijn, kan ook de financiële verslaglegging worden gestroomlijnd en geüniformeerd en in één gespecialiseerde hand worden gebracht waardoor de voorzitters tijd overhouden om de zelfwerkzaamheid van de verenigingen te optimaliseren waardoor kosten worden bespaard en de stichting de gelegenheid heeft “winst” te boeken die extra in de sport geïnvesteerd kan worden. .Een verenigingsvoorzitter hoeft hooguit vier kwartaalrapportages met managementinformatie en een jaarverslag te lezen in plaats van ook daar zelf achteraan te moeten.

(…)”

2.4.
Bijlage 7 van de Sportnota vermeldt – voor zover hier van belang – het volgende:

“Inleiding

In dit hoofdstuk wordt aandacht gegeven aan de mogelijkheden die de wet biedt om vrij van BTW te investeren in de realisatie van sportaccommodaties en velden en het onderhoud daarvan. Het uitsparen van de belasting op de toegevoegde waarde (BTW) biedt de investeerder 19% extra investeringsruimte en vanaf 1 januari 2009 mogelijk 20%. Gebruik maken van deze mogelijkheid heeft consequenties voor de wijze waarop met de accommodaties en velden omgegaan moet worden. Bij deze gevolgen wordt in dit hoofdstuk stil gestaan.

(…)

BTW uitsparen

Sportaccommodaties worden vrijgesteld van btw-heffing verhuurd met als gevolg dat de gemeente geen recht heeft op btw-aftrek op de investering en het onderhoud. De BTW op de investeringsuitgaven en op de exploitatielasten is niet terug te vragen en vormt dus voor de gemeente een 19% hogere investeringslast met hogere jaarlijkse kapitaalslasten en exploitatiekosten tot gevolg.

Geld dat uitgegeven wordt aan BTW kan niet worden geïnvesteerd in hoogwaardige sportaccommodaties dus verdient het de voorkeur gebruik te maken van de mogelijkheden die de wet biedt om de btw-druk zo veel als mogelijk te voorkomen.

Wanneer de gemeente of een daartoe opgerichte stichting gelegenheid biedt tot sportbeoefening dient door de partij die van de accommodatie gebruik maakt 6% BTW over de vergoeding betaalt te worden. Daar tegenover staat dat de gemeente of stichting 19% BTW over de investering in de accommodatie en over het onderhoud aan de accommodatie terug kan vragen.

(…)

Per sportcomplex wordt door de gemeente samen met de verenigingen een stichting opgericht. Het bestuur van deze stichting wordt gevormd door een dagelijks bestuur aangevuld met de voorzitters van de verenigingen die op het complex actief zijn.

De gemeente vestigt een opstalrecht ten gunste van de stichting voor zowel de velden als de gebouwen en geeft een vergoeding mee die de stichting in staat stelt de gebouwen te onderhouden en maximaal gebruik te maken van de zelfwerkzaamheid door verenigingsleden. De stichting wordt dus opstalhouder en daarmee verantwoordelijk voor het onderhoud van zowel de velden als de gebouwen.

Het onderhoud aan de velden dan wel de kosten voor het onderhoud van de velden kunnen door de stichting bij de gemeente worden neergelegd. Het is een keuze of de gemeente het onderhoud zelf uitvoert of dat de stichting en de gemeente samen afspreken welke marktpartij dat doet. Uitgangspunt is dat de kosten voor het onderhoud van de velden conform NOC*NSF normering voor rekening van de gemeente komen.

De stichting biedt aan de verenigingen gelegenheid tot sportbeoefening. De verenigingen betalen

daarvoor een vergoeding inclusief 6% btw. Uitgangspunt van het beleid is kostenneutraliteit voor de gemeente en voor alle verenigingen gezamenlijk. Bij de uitwerking van dit beleid moet blijken welke kosten gedekt worden uit het tarief dat de verenigingen betalen. Gedacht kan worden aan:

• Vormen van een voorziening binnen de stichting voor vervangingsinvesteringen;

• Bijdrage in de onderhoudskosten van velden

• Bijdrage in de kosten van het onderhoud van de opstallen als de gemeente onvoldoende middelen vrij kan maken om alle onderhoudskosten meerjarig te dekken bij de vestiging van het opstalrecht.

(…)”

2.5.
Belanghebbende is op 7 december 2011 opgericht en heeft tot doel het ten behoeve van de vereniging of haar rechtsopvolgers en waar mogelijk andere natuurlijke personen en rechtspersonen te voorzien in de gelegenheid tot sportbeoefening, waaronder de hockeysport, en het ter beschikking stellen van sportaccommodatie(s) en de exploitatie en het beheer daarvan, onder andere op [A] .

2.6.
Op 13 december 2011 heeft belanghebbende met de gemeente een huurovereenkomst gesloten. De gemeente verhuurt met ingang van 1 januari 2012 de in deze overeenkomst beschreven velden, gelegen op [A] , belast met btw aan belanghebbende voor een jaarlijkse huur van € 10.000, exclusief verschuldigde omzetbelasting. De huursom zal jaarlijks worden geïndexeerd.

2.7.
Op 13 december 2011 heeft belanghebbende met de vereniging een overeenkomst gesloten tot het geven van gelegenheid tot beoefening van de hockeysport. De gebruikersvergoeding, die de vereniging aan belanghebbende betaalt, bedraagt € 21.200 inclusief omzetbelasting per jaar. De vereniging krijgt daarvoor de beschikking over de velden en het clubgebouw inclusief sport-/spelmateriaal. De gebruikersvergoeding bestaat naast een vergoeding voor de velden uit de jaarlijkse vervangingsreserve voor kleed- en doucheruimten en de jaarlijkse kosten van noodzakelijk onderhoud en zakelijke lasten van de kleed- en doucheruimten en het gebouw.

2.8.
Bij akte van 14 december 2011 heeft de vereniging ter uitvoering van het sportbeleid zoals neergelegd in de Sportnota het onder 2.2 genoemde recht van opstal teruggeleverd aan de gemeente.

2.9.
Op 14 december 2011 heeft de gemeente ten behoeve van belanghebbende een recht van opstal gevestigd op de bebouwde delen (inclusief kleed- en doucheruimten, sanitaire ruimten, lichtmasten, bestuurskamer en terras) van het bij de vereniging in gebruik zijnde deel van [A] . De vergoeding voor het opstalrecht bedraagt € 1 per jaar. Daarbij heeft belanghebbende een bedrag van € 136.307 (bruidsschat) ontvangen van de gemeente vanwege achterstallig onderhoud aan de kleed- en douchegelegenheden en voor de onderhoudslasten tijdens de resterende economische levensduur van het clubgebouw. In dit bedrag is ook een component kapitaallasten in verband met toekomstige nieuwbouw van de kleed- en doucheruimten begrepen.

2.10.
De vereniging heeft in de onderhavige jaren jaarlijks een subsidie van de gemeente ontvangen, welke subsidie nagenoeg gelijk is aan bedrag dat belanghebbende jaarlijks aan huur (inclusief btw) betaalt aan de gemeente voor de velden.

3Geschil
In geschil is of de naheffingsaanslagen OB terecht zijn opgelegd en of de teruggaafverzoeken terecht zijn geweigerd. Hierbij is specifiek in geschil of sprake is van misbruik.

4Beoordeling van het geschil
4.1.
Tussen partijen is niet in geschil dat de terbeschikkingstelling van de velden en het clubgebouw voor de toepassing van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) één samengestelde prestatie vormt. Evenmin is in geschil dat belanghebbende gelegenheid geeft tot sportbeoefening zoals bedoeld in post b.3 van de bij de Wet OB behorende Tabel I dan wel dat belanghebbende de vereniging het recht geeft gebruik te maken van een sportaccommodatie als bedoeld in categorie 14 van bijlage III bij de Btw-richtlijn. Het Hof ziet geen aanleiding voor een ander oordeel.

4.2.
Ingevolge artikel 15 van de Wet OB heeft belanghebbende onder de in dit artikel vermelde voorwaarden in beginsel recht op aftrek van voorbelasting ter zake van het gelegenheid geven tot sportbeoefening.

4.3.
De Inspecteur stelt zich echter op het standpunt dat belanghebbende geen recht op aftrek toekomt omdat sprake is van misbruik. Belanghebbende maakt gebruik van een zuiver kunstmatige constructie, welke constructie niet beantwoordt aan de economische realiteit van de handelingen. Uit de Sportnota volgt dat de gemeente de velden gratis ter beschikking stelt aan de sportverenigingen. Dan bestaat geen aftrekrecht ten aanzien van de velden bij de gemeente. De feitelijke situatie per 1 januari 2012 is echter dat de gemeente een bedrag ontvangt van belanghebbende als vergoeding voor de velden en dat belanghebbende eenzelfde bedrag ontvangt van de vereniging voor de velden. De vereniging ontvangt dit bedrag in de vorm van een subsidie weer van de gemeente. Er is daarmee sprake van een kasrondje voor de velden, waarmee een aftrekrecht voor de velden is gecreëerd. Belanghebbende is daarbij op oneigenlijke wijze onder het regime van het verlaagde tarief gekomen. Met de kunstmatige constructie behaalt belanghebbende in strijd met het doel van de bepalingen van de Btw-richtlijn een belastingvoordeel. Enerzijds heeft belanghebbende door de gekozen structuur een financieringsvoordeel. Anderzijds behaalt belanghebbende een belastingvoordeel doordat belanghebbende aftrek geniet tegen het algemene btw‑tarief, terwijl afwenteling geschiedt tegen het verlaagde tarief.

4.4.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van misbruik. Belanghebbende huurt de velden tegen vergoeding van de gemeente en zij heeft zich verplicht tot het geven van gelegenheid tot sportbeoefening aan haar hoofdgebruiker, de vereniging. De overeenkomsten die in december 2011 zijn aangegaan, worden nageleefd en geven de economische realiteit weer, waarbij de onroerende zaak en de bruidsschat van de vereniging zijn afgesplitst en in belanghebbende zijn ondergebracht. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat zij geen belastingvoordeel in strijd met het doel van de bepalingen van de Btw-richtlijn realiseert. Afgezien van het tariefverschil behaalt zij slechts een financieringsvoordeel. Tegenover het recht op aftrek van voorbelasting staat een verschuldigdheid van btw over de belaste prestatie. De grondslag waarover belanghebbende de afgelopen jaren btw verschuldigd was, was hoger dan de grondslag waarover zij voorbelasting in aanmerking heeft genomen. Ook na het wegdenken van de vergoeding voor de velden blijft een reële vergoeding over voor het geven van gelegenheid tot sportbeoefening. De gevraagde gebruiksvergoeding dekt de door belanghebbende gemaakte kosten. Tariefverschillen zijn niet relevant omdat zij inherent zijn aan het systeem van de btw. Belanghebbende geeft gelegenheid tot sportbeoefening. De Wet OB bepaalt vervolgens dat het geven van gelegenheid tot sportbeoefening belast is naar het verlaagde tarief.

4.5.
Het Hof stelt voorop dat uitgangspunt is dat een ieder de voordeligste structuur en invulling mag kiezen. Deze bevoegdheid is evenwel niet onbegrensd. Bij het kiezen van de voordeligste structuur mogen de grenzen die worden getrokken door het verbod van misbruik niet worden overschreden. Van misbruik is sprake wanneer is voldaan aan twee voorwaarden. Ten eerste moeten de betrokken handelingen, in weerwil van de formele toepassing van de voorwaarden die worden opgelegd door de desbetreffende bepalingen van de Btw-richtlijn en de nationale wettelijke regeling tot omzetting daarvan, ertoe leiden dat in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend. Ten tweede moet uit een geheel van objectieve factoren blijken dat het wezenlijke doel van de betrokken transacties erin bestaat een belastingvoordeel te verkrijgen. Van misbruik is geen sprake wanneer er voor de betrokken economische activiteit een andere verklaring bestaat dan de loutere verkrijging van belastingvoordelen (zie bijvoorbeeld Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) 22 december 2010, C-103/09, Weald leasing, ECLI:EU:C:2010:804, punten 27 en 30 (hierna: Weald leasing) en HvJ 21 februari 2006, C-255/02, Halifax, ECLI:EU:C:2006:121, punten 73 en 75).

4.6.
Voordat de twee onder 4.5 genoemde voorwaarden aan de orde komen, merkt het Hof over de onderhavige situatie eerst het volgende op. Belanghebbende geeft de vereniging de gelegenheid tot sportbeoefening en vraagt daarvoor ook een kostendekkende vergoeding. De door belanghebbende met de gemeente en de vereniging gesloten overeenkomsten worden door partijen nageleefd. De juridische vormgeving komt overeen met de feitelijke verschijningsvorm en economische realiteit. Belanghebbende heeft voldoende juridische en feitelijke zelfstandigheid, zodat geen sprake is van een samenstel van handelingen dat iedere (economische) realiteit ontbeert (HvJ 20 juni 2013, C-653/11, Paul Newey, ECLI:EU:C:2013:409).

4.7.
Ten aanzien van de eerste voorwaarde voor misbruik overweegt het Hof als volgt.

4.8.
Wanneer wordt gekozen voor de in geschil zijnde structuur, wordt een financieringsvoordeel behaald. Belanghebbende kan immers eerst de voorbelasting aftrekken alvorens zij over de vergoeding voor het gelegenheid geven tot sportbeoefening btw moet voldoen. Dat door de gekozen structuur een financieringsvoordeel wordt behaald, hetgeen blijkens Weald Leasing een belastingvoordeel betreft, brengt niet met zich dat aan het eerste criterium voor misbruik wordt voldaan. Weliswaar moet sprake zijn van een belastingvoordeel, maar dit belastingvoordeel moet ook worden toegekend in strijd met het doel van de bepalingen van de Btw-richtlijn. Het Hof is van oordeel dat het systeem van de btw met zich brengt dat het verkrijgen van dit financieringsvoordeel op zichzelf niet in strijd is met (het doel van de bepalingen van) de Btw-richtlijn. Het is immers inherent aan het systeem van de btw zoals dat in de Btw-richtlijn is neergezet, dat de belastingplichtige onmiddellijk en volledig wordt ontlast van de btw die drukt op kosten en investeringen voor belaste handelingen. Van strijd met het doel van de Btw-richtlijn is in zoverre geen sprake.

4.9.
Het tariefverschil leidt voor belanghebbende eveneens tot een belastingvoordeel. Belanghebbende kan de voorbelasting aftrekken en voldoet btw tegen het verlaagde tarief. Nu niet in geschil is dat belanghebbende gelegenheid biedt tot sportbeoefening, hetgeen in de onderhavige jaren onder het verlaagde tarief viel, is dit belastingvoordeel echter inherent aan het systeem van de btw. De keuze een verlaagd tarief in te voeren alsmede de selectie van de categorieën die in bijlage III bij de Btw-richtlijn zijn aangewezen, zijn aan de Nederlandse wetgever. De Staatssecretaris van Financiën heeft dit ook in de brief van 15 april 2016 (kenmerk IZV/2016/U) erkend. Het enkele feit dat een tariefverschil optreedt tussen de voorbelasting en de verschuldigde belasting is derhalve niet in strijd met (het doel van) de bepalingen van de Btw-richtlijn. Daarvoor is meer nodig. Voor zover de Inspecteur stelt dat de prestatie van het geven van gelegenheid tot sportbeoefening kunstmatig in de belaste sfeer is getrokken door de oprichting van belanghebbende volgt het Hof de Inspecteur niet. Voor de oprichting van belanghebbende bestaan immers nog meer verklaringen dan louter het verkrijgen van een belastingvoordeel. Door het oprichten van belanghebbende worden de opstal en de bruidsschat afgesplitst van de vereniging en wordt belanghebbende verantwoordelijk voor het beheer en onderhoud van de opstal alsmede voor het beheer van de van de gemeente ontvangen bruidsschat. Door deze afsplitsing bereikt belanghebbende dat de opstal en de bruidsschat los staan van de vereniging en niet worden geraakt door eventuele financiële of bestuurlijke problemen van de vereniging. Deze zelfstandigheid stelt belanghebbende in staat om met meer belangen rekening te houden dan enkel de belangen van de vereniging en om expertise in te schakelen die specifiek is gericht op het beheer van de opstal en de bruidsschat, zoals namens belanghebbende ter zitting is verklaard.

4.10.
Belanghebbende behaalt met de gekozen structuur belastingvoordeel, maar de Inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat dit voordeel in strijd is met het doel van de bepalingen van de Btw-richtlijn en dat er sprake is van misbruik. Tussen partijen is niet in geschil dat dan de naheffingsaanslagen moeten worden vernietigd en de teruggaafverzoeken moeten worden gehonoreerd.

Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond.

5Griffierecht en proceskosten
Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken.

Naar het oordeel van het Hof zijn er geen bijzondere omstandigheden aanwezig die aanleiding geven af te wijken van het in artikel 2, eerste lid, van het Besluit opgenomen tarief.

Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 762 voor de kosten in de bezwaarfase (2 punten (bezwaarschrift en hoorzitting)  wegingsfactor 1  € 254 x 1,5 (samenhang)), € 1.536 voor de kosten in eerste aanleg (2 punten (beroepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 512 x 1,5 (samenhang)) en € 1.536 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (hogerberoepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 512 x 1,5 (samenhang)), ofwel in totaal op € 3.834.

6Beslissing
Het Hof:

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank,

– verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond,

– vernietigt de uitspraken van de Inspecteur,

– vernietigt de naheffingsaanslagen OB,

– gelast dat de Inspecteur teruggaaf van omzetbelasting verleent van:


€ 2.399 over het tweede kwartaal 2012,


€ 621 over het vierde kwartaal 2012,


€ 2.086 over het tweede kwartaal 2013,


€ 832 over het eerste kwartaal 2014,


€ 2.151 over het tweede kwartaal 2014,


€ 1.252 over het tweede kwartaal 2015,

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 3.834, en

– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 668 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 508 in verband met het hoger beroep bij het Hof.

Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. A. van Dongen, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.

De beslissing is op 24 april 2019 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(J.W.J. de Kort) (A.E. Keulemans)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 24 april 2019.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH DEN HAAG.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

ECLI:NL:GHARL:2019:3534

Instantie
Rechtbank Gelderland
Datum uitspraak
12-04-2018
Datum publicatie
17-04-2018
Zaaknummer
AWB – 16 _ 6775ev
Formele relaties
Hoger beroep: ECLI:NL:GHARL:2019:3534, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Eerste aanleg – meervoudig
Inhoudsindicatie
Wet op de omzetbelasting 1968. Verhuur van onroerende zaak of gelegenheid geven tot sportbeoefening. Misbruik van recht.

Stichting stelt sportvelden en een clubgebouw tegen vergoeding ter beschikking aan een hockeyvereniging. De Stichting heeft de velden gehuurd van de gemeente en voor het clubgebouw een recht van opstal verkregen. De gemeente verstrekt een subsidie aan de sportvereniging. De Stichting geeft gelegenheid tot sportbeoefening. Er is wel sprake van misbruik van recht omdat de sportvelden in wezen om niet door de gemeente aan de sportvereniging ter beschikking worden gesteld. Geen recht op aftrek van omzetbelasting.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
NLF 2018/0960 met annotatie van Barry Willemsen
V-N Vandaag 2018/893
Viditax (FutD), 18-04-2018
FutD 2018-1115
V-N 2018/38.2.4
NTFR 2018/1405 met annotatie van
Verrijkte uitspraak
Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem

Belastingrecht

zaaknummers: AWB 16/6775, AWB 16/6776, AWB 16/6777, AWB 16/6779, AWB 16/6780 tot en met 16/6783 en AWB 16/7577

uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 12 april 2018
in de zaken tussen

Stichting [X] , te [Z] , eiseres
(gemachtigde: drs. [gemachtigde] ),

en

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Utrecht, verweerder.
Procesverloop
Naheffingsaanslagen

Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 7 december 2011 tot en met 31 december 2011 op 29 oktober 2015 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 1.151. Tevens is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 31 december 2012 op 29 oktober 2015 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 1.705. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2015 tot en met 31 maart 2015 op 29 oktober 2015 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 667.

Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 14 oktober 2016 en 21 oktober 2016 de naheffingsaanslagen en beschikkingen heffingsrente/belastingrente gehandhaafd.

Teruggaafverzoeken

Eiseres heeft de volgende verzoeken om teruggaaf van omzetbelasting ingediend:


Tweede kwartaal 2012 tot een bedrag van € 2.399;


Vierde kwartaal 2012 tot een bedrag van € 621;


Tweede kwartaal 2013 tot een bedrag van € 2.086;


Eerste kwartaal 2014 tot een bedrag van € 832;


Tweede kwartaal 2014 tot een bedrag van € 2.151;


Tweede kwartaal 2015 tot een bedrag van € 1.252.

Verweerder heeft de verzoeken bij beschikkingen met dagtekening 18 september 2015 en 25 september 2015 afgewezen.

Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 14 oktober 2016 en 25 november 2016 de beschikkingen gehandhaafd.

Eiseres heeft tegen genoemde uitspraken op bezwaar bij brieven van 10 november 2016, ontvangen door de rechtbank op 11 november 2016, en 14 december 2016, ontvangen door de rechtbank op 15 december 2016, beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 februari 2018.

Namens eiseres is verschenen [A] , penningmeester van eiseres, bijgestaan door de gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en [B] .

Verweerder heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan de wederpartij. Eiseres heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij deze pleitnota behorende bijlagen.

De procedures met zaaknummers 16/7578 (teruggaafbeschikking over het derde kwartaal 2014) en 16/7579 (teruggaafbeschikking over het vierde kwartaal 2013) zijn door eiseres ingetrokken.

Overwegingen
Feiten

1. Eiseres is op 7 december 2011 opgericht en heeft onder meer tot doel het voorzien in de gelegenheid tot sportbeoefening ten behoeve van [C] (hierna: de vereniging) en het ter beschikken stellen van een (hockey)sportaccommodatie in de gemeente Amerongen aan de vereniging. Twee van de drie oprichters van eiseres zijn tevens bestuurslid van de vereniging.

2. Op 13 december 2011 heeft eiseres met de gemeente Utrechtse Heuvelrug (hierna: de gemeente) een huurovereenkomst gesloten. De gemeente verhuurt met ingang van 1 januari 2012 sportvelden, gelegen op het sportcomplex [D] te [Q] , aan eiseres. De huursom bedraagt € 10.000 exclusief omzetbelasting per jaar.

3. Op 13 december 2011 heeft eiseres met de vereniging een overeenkomst tot het geven van het gelegenheid tot beoefening van de hockeysport gesloten. De gebruikersvergoeding, die de vereniging aan eiseres betaalt, bedraagt € 21.200 inclusief omzetbelasting per jaar. De vereniging krijgt daarvoor de beschikking over de sportvelden, één kunstgrasveld en het clubgebouw inclusief sport-/spelmateriaal. De gebruikersvergoeding bestaat uit de jaarlijkse vervangingsreserve voor kleed- en doucheaccommodaties, kantine en toebehoren, de jaarlijkse kosten van noodzakelijk onderhoud en zakelijke lasten van de kleed-, doucheaccommodaties en gebouw en de gebruikersvergoeding voor de velden. In de considerans van de overeenkomst is, voor zover hier van belang, het volgende bepaald (waarbij eiseres is aangeduid als exploitant):

“(..) dat op grond van het sportbeleid van de gemeente Utrechtse Heuvelrug, welk beleid is

neergelegd in de Beleidsnota Sport in Beeld 2008-2012, zoals dat van tijd tot tijd

wordt gewijzigd, de gemeente Utrechtse Heuvelrug er voor gekozen heeft het

gelegenheid geven van sportbeoefening deels uit te besteden aan de Exploitant,

waarbij de verantwoordelijkheid voor het gebruik en onderhoud van de gebouwen

behorend bij buitensportaccommodaties voor wat betreft de kleed- en doucheruimten

middels het vestigen van een zelfstandig recht van opstal aan de Exploitant wordt

overgedragen, en de verantwoordelijkheid voor het gebruik en het onderhoud van de

bijbehorende sportvelden, zodat deze te allen tijde voldoen aan de [E]

norm(en), blijft bij de gemeente, waarbij deze velden door de gemeente worden

verhuurd aan de Exploitant. (…)”

4. Op 14 december 2011 heeft de gemeente ten behoeve van eiseres een zelfstandig recht van opstal gevestigd op de bebouwde delen (kleed- en douchegelegenheden, sanitaire ruimten, lichtmasten, bestuurskamer en terras, hierna: het gebouw) van het sportcomplex. De vergoeding voor het opstalrecht bedraagt € 1,- per jaar. Daarbij heeft eiseres een bedrag van € 136.307 ontvangen van de gemeente vanwege achterstallig onderhoud aan de kleed- en douchegelegenheden en voor de onderhoudslasten tijdens de resterende economische levensduur. In dit bedrag was ook een component kapitaallasten in verband met de toekomstige nieuwbouw van de kleed- en douchegelegenheden begrepen.

5. Met de huurovereenkomst en de vestiging van het opstalrecht heeft de gemeente uitvoering gegeven aan de in de beleidsnota “Sport in Beeld” van 18 augustus 2008 geformuleerde doelstelling (hierna: Sportnota). In de Sportnota is een aantal uitgangspunten ten aanzien van sportaccommodaties geformuleerd. De verantwoordelijkheid voor het gebruik en onderhoud van de gebouwen behorend bij buitensportaccommodaties komt voor rekening van de verenigingen en de verantwoordelijkheid voor het gebruik en onderhoud van velden, gymzalen en sporthallen komt voor rekening van de gemeente. In de Sportnota is op pagina 22 vermeld dat de velden om niet ter beschikking aan de verenigingen zullen worden gesteld.

6. In paragraaf 4.7 van de Sportnota is onder meer vermeld:

“Wanneer de gemeente gelegenheid biedt tot sportbeoefening via één of meerdere nog op te richten stichtingen dan kan 19% BTW worden teruggevraagd op investeringen en onderhoud. (…) Ook op toekomstige investeringen in nieuwbouw, vervanging en onderhoud kan bespaard worden mits aan de voorwaarden wordt voldaan. De voordelen voor de verenigingen van het oprichten van stichtingen waarin budgetneutraal vanuit de gemeente via verhuur (en compenserende subsidie voor die verhuur) velden worden ingebracht en van de zijde van de gemeente/verenigingen de kleedaccommodaties en kantines worden ingebracht, zijn de volgende: (…)”

7. In bijlage 7 van de Sportnota is onder meer vermeld:

“Sportaccommodaties worden vrijgesteld van btw-heffing verhuurd met als gevolg dat de gemeente geen recht heeft op btw-aftrek op de investering en het onderhoud. De BTW op de investeringsuitgaven en op de exploitatielasten is niet terug te vragen en vormt dus voor de gemeente een 19% hogere investeringslast met hogere jaarlijkse kapitaalslasten en exploitatiekosten tot gevolg. (…) Wanneer de gemeente of een daartoe opgerichte stichting gelegenheid biedt tot sportbeoefening dient door de partij die van de accommodatie gebruik maakt 6% BTW over de vergoeding betaalt te worden. Daar tegenover staat dat de gemeente of stichting 19% BTW over de investering in de accommodatie en over het onderhoud aan de accommodatie terug kan vragen.”

Geschil

8. In geschil zijn de antwoorden op de volgende vragen:


is de terbeschikkingstelling van de velden en het gebouw door eiseres aan te merken als het geven van gelegenheid tot sportbeoefening of is deze prestatie aan te merken als verhuur van onroerend goed?


indien sprake is van het gelegenheid geven tot sportbeoefening: is sprake van misbruik van recht?

Beoordeling van het geschil

9. Tussen partijen is niet in geschil dat de terbeschikkingstelling van de velden en het gebouw voor de toepassing van de Wet op de omzetbelasting 1968 één samengestelde prestatie vormt. Evenmin is in geschil dat het bedrag van € 21.200 (inclusief omzetbelasting) dat eiseres aan de vereniging in rekening brengt een marktconforme vergoeding is.

Gelegenheid tot sportbeoefening of verhuur van onroerend goed?

10. Het wezenlijke kenmerk van het begrip ‘verhuur van onroerend goed’ in de zin van artikel 135, eerste lid, letter l, van BTW-richtlijn 2006 bestaat erin dat aan de huurder voor een overeengekomen tijdsduur tegen vergoeding het recht wordt verleend een onroerend goed te gebruiken als ware hij eigenaar ervan en ieder ander van dat genot uit te sluiten (vgl. Hof van Justitie van de EU van 22 januari 2015, Régie communale autonome du stade Luc Varenne, ECLI:EU:C:2015:29, hierna: het arrest Luc Varenne, punt 21). De vrijstelling van omzetbelasting voor verhuur van onroerend goed is daarom beperkt tot de passieve terbeschikkingstelling ervan (vgl. Hoge Raad 1 december 2017, ECLI:NL:HR:2017:3037).

11. Ten aanzien van het – aan het verlaagde omzetbelastingtarief onderworpen – geven van gelegenheid tot sportbeoefening als bedoeld in post b.3 van de bij de Wet behorende Tabel I, heeft te gelden dat dit begrip moet worden uitgelegd in overeenstemming met het bepaalde in post 14 van Bijlage III bij BTW-richtlijn 2006, op grond waarvan het recht gebruik te maken van sportaccommodaties onder een verlaagd btw-tarief mag worden gebracht (vgl. HR 10 augustus 2007, ECLI:NL:HR:2007:AZ3758). Laatstgenoemd begrip moet aldus worden uitgelegd dat dit het recht betreft accommodaties te gebruiken die voor sportbeoefening en lichamelijke opvoeding zijn bestemd, alsmede het gebruik daarvan met dat doel voor ogen (vgl. HvJ 10 november 2016, Pavlína Baštová, ECLI:EU:C:2016:855, punt 65).

12. Naar het oordeel van het Hof van Justitie kan, ingeval een prestatie niet alleen het passief ter beschikking stellen van een terrein behelst, maar ook commerciële activiteiten omvat zoals het toezicht, het beheer en het voortdurende onderhoud door de dienstverrichter alsmede de terbeschikkingstelling van andere installaties, de verhuur van een terrein, behoudens zeer bijzondere omstandigheden, niet de overwegende prestatie zijn (vgl. het arrest Luc Varenne, punt 26).

13. Naar het oordeel van de rechtbank is in het onderhavige geval geen sprake van verhuur van onroerend goed, maar van het gelegenheid geven tot sportbeoefening, omdat de prestatie die eiseres aan de vereniging verricht meer inhoudt dan de passieve terbeschikkingstelling van het sportcomplex. Uit artikel 2 van de overeenkomst, die eiseres met de vereniging heeft gesloten, volgt immers dat eiseres aan de vereniging de gelegenheid biedt de hockeysport te beoefenen op het sportcomplex. De vereniging kan daarbij niet alleen beschikken over de velden en het gebouw maar ook over het bijbehorende sport- en spelmateriaal. Verder is in artikel 7 van de overeenkomst bepaald dat eiseres gehouden is ervoor te zorgen dat het sportcomplex in goede staat van onderhoud verkeert en dat het gebruikt kan worden voor de beoefening van de hockeysport. De omstandigheid eiseres een deel van het onderhoud, te weten het onderhoud van de velden, heeft uitbesteed aan de gemeente, doet aan het voorgaande niet af (vgl. Hoge Raad 1 december 2017, ECLI:NL:HR:2017:3037, r.o. 2.4.5).

14. Het voorgaande betekent dat de dienstverlening van eiseres aan de sportvereniging in beginsel onder het toepassingsbereik valt van artikel 9, tweede lid, letter a, van de Wet OB, gelezen in samenhang met post b.3 van de bij de Wet OB behorende Tabel I. Dit betekent dat eiseres in beginsel recht heeft op aftrek van omzetbelasting. Dit is alleen anders als sprake is van misbruik van recht.

Misbruik van recht

15. Uit het arrest Halifax (HvJ 21 februari 2006, ECLI:EU:C:2006:121) volgt dat sprake is van misbruik van recht wanneer:


een belastingvoordeel wordt verkregen in strijd met de bedoeling van de richtlijnbepalingen en de nationale wetgeving tot omzetting daarvan én


het wezenlijke doel van de transactie(s) is om belastingvoordeel te behalen.

16. Bij de beoordeling of sprake is van misbruik van recht moet daarom in de eerste plaats worden getoetst of de betrokken transacties, in weerwil van de formele toepassing van de voorwaarden die worden opgelegd door de desbetreffende bepalingen van BTW-richtlijn 2006 en de nationale wettelijke regeling tot omzetting van deze richtlijn, ertoe leiden dat in strijd met het door deze bepalingen beoogde doel een belastingvoordeel wordt toegekend.

17. Bij deze beoordeling is het volgende van belang: De vereniging is een ondernemer van wie de dienstverlening jegens haar leden op de voet van artikel 11, eerste lid, letter e, van de Wet OB is vrijgesteld van omzetbelasting. Zij kan dus de aan deze diensten toerekenbare omzetbelasting niet in aftrek brengen. Tot 1 januari 2012 stelde de gemeente de sportvelden om niet aan de vereniging ter beschikking en verhuurde zij de gebouwen, voor ongeveer € 10.000 per jaar, vrijgesteld van omzetbelasting aan de vereniging. De gemeente had dus in zoverre evenmin recht op aftrek van de omzetbelasting toerekenbaar aan deze activiteiten. Dit betekent echter niet dat reeds sprake is van misbruik van recht op het moment dat de gemeente kiest voor een andere wijze van exploitatie, namelijk door de sportvelden en het gebouw -inclusief beheer en onderhoud- tegen vergoeding door een derde aan de vereniging ter beschikking te laten stellen. Dit wordt ook niet anders indien de nieuwe structuur tot een lagere belastingschuld leidt, ook niet indien die wijziging inhoudt dat de sportvelden en het gebouw buiten het beheer van de gemeente worden gebracht. Dit is alleen anders als de nieuwe situatie economische realiteit ontbeert. Daarbij is onder meer van belang of partijen hebben beoogd als van elkaar onafhankelijke partijen onder marktconforme condities te handelen en of zij dit ook daadwerkelijk hebben gedaan (vgl. het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad van 1 december 2017).

18. Naar het oordeel van de rechtbank is in het onderhavige geval de economische realiteit dat de vereniging nog steeds geen vergoeding betaalt voor het gebruik van de sportvelden en dat de velden niet wezenlijk buiten het beheer van de gemeente zijn gebracht. Eiseres heeft ter zitting desgevraagd verklaard dat de vereniging erop heeft vertrouwd dat de gemeente zich zou houden aan de Sportnota en dat zij dus een compenserende subsidie aan de vereniging zou verstrekken voor zover de vergoeding, die de vereniging aan eiseres moet betalen, betrekking heeft op de sportvelden. Daarnaast heeft eiseres verklaard dat de vereniging weliswaar geen subsidiebeschikking heeft gekregen, maar dat de gemeente wel jaarlijks € 11.000 aan de vereniging heeft betaald. Eiseres brengt dus wel een marktconforme vergoeding van € 21.200 (inclusief omzetbelasting) aan de vereniging in rekening en deze wordt ook daadwerkelijk door de vereniging betaald, maar de vereniging wordt vervolgens volledig door de gemeente gecompenseerd voor zover de betaling betrekking heeft op de velden. Per saldo betaalt de vereniging dus nog steeds ongeveer ( €21.200 -/- € 11.000 = afgerond) € 10.000 per jaar, hetgeen overeenkomt met de vergoeding die zij tot 2012 aan de gemeente betaalde voor het gebruik van de gebouwen. Door de stilzwijgende toezegging van de gemeente dat zij de huur van de velden zal vergoeden en door de betaling in overeenstemming daarmee, is in wezen van een marktconforme vergoeding geen sprake. Bovendien volgt uit de considerans van de overeenkomst tussen eiseres en de vereniging dat de gemeente nog steeds volledig verantwoordelijk is voor het gebruik en het onderhoud van de sportvelden. Ten aanzien van de sportvelden is dus geen sprake van een wezenlijke wijziging ten opzichte van de periode voor 1 januari 2012. De contractuele verhoudingen weerspiegelen dus niet hetgeen partijen daadwerkelijk hebben beoogd, namelijk het tegen vergoeding ter beschikking stellen van het gebouw en het om niet ter beschikking stellen van de velden aan de vereniging.

19. Dit is anders ten aanzien van het gebouw. Uit de Sportnota volgt dat de gemeente de exploitatie en het onderhoud van gebouwen bij buitensportaccommodaties niet meer tot haar takenpakket rekende en dat zij dit wilde overlaten aan de verenigingen. Het gebruik en onderhoud van de gebouwen valt dus conform de doelstellingen van de Sportnota niet meer onder de verantwoordelijkheid van de gemeente. Het gebouw wordt zowel in de oude als in de nieuwe structuur tegen een vergoeding, van ongeveer € 10.000 per jaar, aan de vereniging ter beschikking gesteld.

20. Door het tussenplaatsen van eiseres worden de vrijgestelde verhuur van het gebouw en terbeschikkingstelling van de velden om niet getransformeerd in belaste prestaties door de gemeente en door eiseres. Zo wordt zowel bij de gemeente als bij eiseres een recht op aftrek en dus belastingvoordeel gecreëerd. Gelet op hetgeen hiervoor onder 18. is overwogen is dit belastingvoordeel in strijd met de economische realiteit en dus in strijd met de doelstellingen van de Wet OB en de Btw-richtlijn 2006. De conclusie met betrekking tot de eerste toets voor misbruik van recht is dat hieraan is voldaan.

21. Ook aan de tweede toets is voldaan. Voor zover het de terbeschikkingstelling van de velden betreft, acht de rechtbank aannemelijk dat niet de overdracht van de verantwoordelijkheid voor het gebruik en onderhoud van de velden maar het behalen van belastingvoordelen het wezenlijke doel van de gekozen structuur is geweest. Uit de Sportnota volgt immers dat de verantwoordelijkheid voor het gebruik en onderhoud van de velden voor rekening van de gemeente komt en dat zij daarvoor ook geen vergoeding in rekening brengt. Dit betekent dat sprake is van misbruik van recht.

22. De volgende vraag is wat het gevolg moet zijn van die constatering. Indien sprake is van misbruik van recht, moet belastingheffing plaatsvinden op een zodanige wijze dat de (meest) juiste wetstoepassing wordt bereikt, in het bijzonder door de belastingheffing toe te passen op de naastgelegen situatie of door verrichte handelingen voor de belastingheffing te veronachtzamen dan wel daaraan geen gevolgen te verbinden. Niet alleen de voordelige gevolgen moet worden weggenomen maar ook de nadelige gevolgen (vgl. Hoge Raad 10 februari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BK1057).

23. In wezen heeft de stichting alleen het gebouw tegen vergoeding ter beschikking gesteld. De velden zijn om niet door de gemeente aan de vereniging ter beschikking gesteld. De enkele terbeschikkingstelling van het gebouw kan niet worden gekwalificeerd als het gelegenheid geven tot sportbeoefening, maar als vrijgestelde verhuur van een onroerende zaak. De stichting heeft dus geen recht op aftrek van de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting. Het beroep is ongegrond.

24. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.

Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. P.J. Tikken, voorzitter, mr. F.M. Smit en mr. R.A. Eskes, rechters, in tegenwoordigheid van mr. M.M.A. Arts, griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 12 april 2018

De griffier is verhinderd de uitspraak

te ondertekenen.

griffier

voorzitter

Afschrift verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1 – bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.

ECLI:NL:RBGEL:2018:1666