Eindarrest live erotische webcamsessies Hoge Raad Geelen

0
195
lippen erotisch verleiding sexy ontlokken webcamsessies

Eindarrest live erotische webcamsessies Hoge Raad

Het Gerechtshof heeft geoordeeld dat live erotische webcamsessies moeten worden aangemerkt als vermakelijkheidsactiviteiten voor de btw. Uit het arrest Geelen van het HvJ volgt dat dit oordeel geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting.

Uit dit arrest van het Hof van Justitie volgt dat de diensten plaatsvinden in het land waar de organisator en aanbieder ervan de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht, en dat deze diensten daar in de heffing van btw moeten worden betrokken.

Het Gerechtshof heeft dus wel blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting door te oordelen dat de door belanghebbende verzorgde vermakelijkheidsactiviteiten plaatsvinden in het land waar de modellen feitelijk hun activiteiten verrichten (de Filipijnen).

Hoge RaadHof van JustitieHoge RaadConclusie AGGerechtshofRechtbank
Instantie
Hoge Raad
Datum uitspraak
19-07-2019
Datum publicatie
19-07-2019
Zaaknummer
15/04171
Formele relaties
In cassatie op : ECLI:NL:GHSHE:2015:2917
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Cassatie
Inhoudsindicatie

Omzetbelasting; art. 9, lid 2, Zesde richtlijn; art. 52, BTW richtlijn 2006; art. 6, leden 1 en 2, Wet OB 1968 (tekst 2006-2009); live erotische webcamsessies van een model in de Filipijnen met toeschouwer(s) in Nederland; vermakelijkheidsactiviteit verricht op de plaats waar de organisator van de activiteit de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht; eindarrest na HvJ 8 mei 2019, L.W. Geelen, C 568/17, ECLI:EU:C:2019:388.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
Viditax (FutD), 19-07-2019
V-N Vandaag 2019/1703
FutD 2019-1919 met annotatie van Fiscaal up to Date
Verrijkte uitspraak

Uitspraak

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 15/04171bis

Datum 19 juli 2019

ARREST

in de zaak van

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

tegen

L.W. GEELEN te [Z] (hierna: belanghebbende)

op het beroep in cassatie gericht tegen de uitspraak van het Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch van 30 juli 2015, nr. 14/00530, na beantwoording van de door de Hoge Raad aan het Hof van Justitie van de Europese Unie gestelde vragen.

1De loop van het geding in cassatie tot dusver

Voor een overzicht van het geding in cassatie tot aan het door de Hoge Raad in dit geding gewezen arrest van 22 september 2017, nr. 15/04171, ECLI:NL:HR:2017:2431, wordt verwezen naar dat arrest, waarbij de Hoge Raad aan het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft verzocht een prejudiciële beslissing te geven over de in dat arrest geformuleerde vragen.

Bij arrest van 8 mei 2019, L.W. Geelen , C-568/17, ECLI:EU:C:2019:388, heeft het Hof van Justitie, uitspraak doende op die vragen, voor recht verklaard:

“1) Artikel 9, lid 2, onder c), eerste streepje, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, zoals gewijzigd bij richtlijn 2002/38/EG van de Raad van 7 mei 2002, en artikel 52, onder a), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, moeten aldus worden uitgelegd dat een complexe dienst, zoals die welke in het hoofdgeding aan de orde is, die bestaat in het aanbieden van live interactieve erotische webcamsessies, een „vermakelijkheidsactiviteit” onderscheidenlijk „amusementsactiviteit” in de zin van deze bepalingen vormt die moet worden geacht „materieel” onderscheidenlijk „daadwerkelijk” te „worden verricht” in de zin van die bepalingen op de plaats waar de dienstverlener de zetel van zijn bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht of, bij gebreke daarvan, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats.

2) Artikel 9, lid 2, onder e), twaalfde streepje, van de Zesde richtlijn, zoals gewijzigd bij richtlijn 2002/38, en artikel 56, lid 1, onder k), van richtlijn 2006/112, gelezen in samenhang met artikel 11 van verordening (EG) nr. 1777/2005 van de Raad van 17 oktober 2005 houdende vaststelling van maatregelen ter uitvoering van richtlijn 77/388, moeten aldus worden uitgelegd dat een dienst als aan de orde in het hoofdgeding, die bestaat in het aanbieden van live interactieve erotische webcamsessies, niet binnen de werkingssfeer van deze bepalingen valt wanneer deze dienst wordt verleend aan ontvangers die zich allen in de lidstaat van de dienstverrichter bevinden.”

Partijen zijn in de gelegenheid gesteld te reageren op dit arrest. Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft schriftelijk gereageerd.

2. Nadere beoordeling van de uitspraak van het Hof naar aanleiding van het middel en ambtshalve

2.1Het Hof heeft in navolging van partijen geoordeeld dat de in geding zijnde diensten van belanghebbende, bestaande in het aanbieden van live erotische webcamsessies, moeten worden aangemerkt als vermakelijkheidsactiviteiten als bedoeld in artikel 6, lid 2, letter c, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst 2006 tot en met 2009). Uit het hiervoor in onderdeel 1 vermelde arrest van het Hof van Justitie volgt dat dit oordeel niet blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting.

2.2Uit dit arrest van het Hof van Justitie volgt dat die diensten voor de toepassing van de hiervoor in 2.1 vermelde bepaling plaatsvinden in het land waar de organisator en aanbieder ervan (belanghebbende) de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht, en dat deze diensten daar in de heffing van omzetbelasting moeten worden betrokken. Zoals het middel terecht betoogt, heeft het Hof blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting door te oordelen dat de door belanghebbende verzorgde vermakelijkheidsactiviteiten plaatsvinden in het land waar de modellen feitelijk hun activiteiten verrichten (de Filipijnen).

2.3Voor zover het beroep in cassatie zich mede richt tegen de beslissing van het Hof met betrekking tot de boete, kan het niet tot cassatie leiden. Aangezien het Hof belanghebbende op rechtskundige gronden in het gelijk heeft gesteld, moet het ervoor worden gehouden dat belanghebbende een pleitbaar standpunt heeft ingenomen.

2.4Gelet op hetgeen hiervoor in 2.2 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.

3Proceskosten

De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

4Beslissing

De Hoge Raad:

– verklaart het beroep in cassatie gegrond,

– vernietigt de uitspraak van het Hof, maar uitsluitend voor zover het de naheffingsaanslag en de beschikking inzake heffingsrente betreft, en

– bevestigt in zoverre de uitspraak van de Rechtbank.

Dit arrest is gewezen door de raadsheer E.N. Punt als voorzitter, en de raadsheren J.A.C.A. Overgaauw, P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en M.E. van Hilten, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 19 juli 2019.

Instantie
Hoge Raad
Datum uitspraak
22-09-2017
Datum publicatie
22-09-2017
Zaaknummer
15/04171
Formele relaties
Conclusie: ECLI:NL:PHR:2016:754, Gevolgd
In cassatie op : ECLI:NL:GHSHE:2015:2917
Prejudiciële vraag aan: ECLI:EU:C:2019:109
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Cassatie
Prejudicieel verzoek
Inhoudsindicatie

Omzetbelasting; art. 9, leden 1 en 2, Zesde richtlijn; artt. 43, 52 en 56, BTW richtlijn 2006; art. 6, leden 1 en 2, Wet OB 1968 (tekst 2006 2009); live erotische webcamsessies van een model in de Filipijnen met toeschouwer(s) in Nederland; vermakelijkheidsactiviteit en/of elektronische dienst; plaats van dienst; Prejudiciële vragen.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
NLF 2017/2287 met annotatie van Andy van Esdonk
V-N 2017/48.16 met annotatie van Redactie
V-N Vandaag 2017/2195
BNB 2018/1 met annotatie van W.J. Blokland
NJB 2017/1932
FED 2017/144 met annotatie van mw. mr. dr. M.M.W.D. Merkx
Viditax (FutD), 22-09-2017
FutD 2017-2341
NTFR 2017/2458 met annotatie van Mr. C.C. van den Berg
Verrijkte uitspraak

Uitspraak

22 september 2017

nr. 15/04171

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof ‘s‑Hertogenbosch van 30 juli 2015, nr. 14/00530, op het hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. 13/3828) betreffende de aan belanghebbende over de periode 1 juni 2006 tot en met 31 december 2009 opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting, de daarbij gegeven boetebeschikking en de beschikking inzake heffingsrente. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1Geding in cassatie

De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 4 juli 2016 geconcludeerd tot het stellen van prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie (ECLI:NL:PHR:2016:754). De conclusie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Hoge Raad heeft partijen in kennis gesteld van zijn voornemen het Hof van Justitie van de Europese Unie te verzoeken een prejudiciële beslissing te geven.

2. Beoordeling van ’s Hofs uitspraak naar aanleiding van het middel en ambtshalve

2.1.In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.1.Belanghebbende, gevestigd in Nederland, verzorgt tegen vergoeding live interactieve erotische webcamsessies. Als zodanig is hij ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). De personen die tijdens de sessies in beeld verschijnen (hierna: de modellen) bevinden zich op dat moment in de Filipijnen. De modellen zijn bij belanghebbende in dienst.Belanghebbende stelt aan hen de voor de uitvoering van de webcamsessies benodigde software en hardware ter beschikking.

2.1.2.Belanghebbende biedt webcamsessies met een model naar keuze aan op platforms van bepaalde internetproviders (hierna: de providers). Daartoe verstrekken de providers hem accounts waarop de modellen kunnen inloggen en hun webcams in de Filipijnen in verbinding kunnen stellen met het desbetreffende platform. Als een model heeft ingelogd, wordt op het platform zichtbaar dat het desbetreffende model beschikbaar is voor een sessie.

2.1.3.Afnemers van de sessies (hierna: de bezoekers) kunnen via de websites van belanghebbende of via zogenoemde links op websites van anderen toegang verkrijgen tot de hiervoor in 2.1.2 bedoelde platforms wanneer zij een account hebben aangemaakt bij een provider. Eenmaal ingelogd kan een bezoeker een keuze maken voor een sessie met een van de beschikbare modellen. Tegen betaling door de bezoeker wordt een sessie met het gekozen model opengesteld.

2.1.4.Tijdens een sessie worden live beelden getoond. Interactie tussen het model en de bezoeker is mogelijk. De bezoeker kan bijvoorbeeld het model verzoeken doen; het model kan daarop ingaan, maar kan dat ook weigeren. Verschillende bezoekers kunnen tegelijkertijd aan een sessie met hetzelfde model deelnemen.

2.1.5.De providers verzorgen het betalingsverkeer tussen de bezoekers en belanghebbende. Bezoekers doen het voor de webcamsessie verschuldigde bedrag via hun creditcard toekomen aan de provider. Van de € 0,80 die de bezoeker per minuut aan de provider betaalt, betaalt de provider € 0,30 aan belanghebbende. Wanneer verschillende bezoekers tegelijkertijd de beelden van hetzelfde model bekijken, ontvangt belanghebbende € 0,20 extra.

2.1.6.De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat de door belanghebbende aan de bezoekers verleende diensten voor de heffing van omzetbelasting moeten worden geacht plaats te vinden in Nederland en aldaar zijn belast met omzetbelasting. Aangezien belanghebbende ter zake van de gedurende de periode 1 juni 2006 tot en met 31 december 2009 verzorgde webcamsessies geen omzetbelasting op aangifte had voldaan, heeft hij hem de onderhavige naheffingsaanslag opgelegd.

2.2.1.Het Hof heeft geoordeeld dat de door belanghebbende aan de bezoekers verleende diensten voor de heffing van omzetbelasting niet in Nederland plaatsvinden en heeft op die grond de naheffingsaanslag vernietigd.

2.2.2.

Bij zijn beoordeling is het Hof ervan uitgegaan dat het verzorgen van de sessies moet worden aangemerkt als een vermakelijkheidsactiviteit in de zin van artikel 6, lid 2, letter c, onder 1°, van de Wet (tekst 2006 tot en met 2009). Voorts heeft het Hof geoordeeld dat voor zover de diensten van belanghebbende bestaan in het bieden van de infrastructuur om toegang te krijgen tot de webcamsessies, deze diensten ondergeschikt zijn aan de eigenlijke dienst (de webcamsessies).

Het Hof heeft vervolgens geoordeeld dat de door belanghebbende verleende diensten plaatsvinden in de Filipijnen, aangezien vermakelijkheidsactiviteiten in de zin van artikel 6, lid 2, letter c, onder 1°, van de Wet belastbaar zijn op de plaats waar deze activiteiten feitelijk plaatsvinden en de modellen feitelijk hun handelingen in de Filipijnen verrichten. Het Hof heeft verworpen het standpunt van de Inspecteur dat de vermakelijkheidsactiviteit feitelijk plaatsvindt op de plaats waar de bezoeker zich bevindt wanneer hij deelneemt aan een sessie.

2.3.Het middel richt zich tegen het hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordeel van het Hof dat de door belanghebbende verleende diensten voor de heffing van omzetbelasting geacht moeten worden te zijn verricht in de Filipijnen. Het middel herhaalt het door de Inspecteur voor het Hof gehouden betoog dat in een situatie als de onderhavige voor de plaatsbepaling van de dienstverlening moet worden aangesloten bij de plaats waar de bezoekers zich bevinden op het moment dat zij deze diensten afnemen, in dit geval Nederland. Het middel werpt in dit kader op dat niet is uitgesloten dat de diensten die belanghebbende aanbiedt, op de voet van artikel 6, lid 1, van de Wet, dan wel als elektronische diensten in de zin van artikel 6, lid 2, letter d, onder 10°, van de Wet, in Nederland belastbaar zijn.

2.4.1.Bij de beantwoording van de vraag of de door belanghebbende aan de bezoekers verleende diensten in Nederland belastbaar zijn, wordt het volgende in aanmerking genomen.

2.4.2.

Artikel 6 van de Wet (tekst 2006 tot en met 2009) luidt, voor zover hier van belang, als volgt:

“1. De plaats waar een dienst wordt verricht, is de plaats waar de ondernemer die de dienst verricht woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft van waaruit hij de dienst verricht.

2. In afwijking van het eerste lid worden:

(…)

c. de diensten, bestaande in:

1°. culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, onderwijs-, vermakelijkheids- of soortgelijke activiteiten, met inbegrip van die van de organisatoren van dergelijke activiteiten, alsmede in voorkomend geval, van daarmee samenhangende diensten;

(…)

verricht daar waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden;

(…)

d. de hierna genoemde diensten welke worden verleend aan ondernemers, of aan anderen dan ondernemers voor zover zij buiten de Gemeenschap wonen of zijn gevestigd, verricht op de plaats waar degene aan wie de dienst wordt verleend, woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft waarvoor de dienst wordt verricht:

(…)

10°. elektronische diensten;

(…)”.

2.4.3.Met deze bepaling heeft de Nederlandse wetgever uitvoering gegeven aan het bepaalde in (tot 1 januari 2007) artikel 9 van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk (van 1 januari 2007 tot en met 31 december 2009) de artikelen 43, 52 en 56 van BTW‑richtlijn 2006.

2.4.4.

Artikel 9 van de Zesde richtlijn bepaalt, voor zover hier van belang, het volgende:

“1. Als plaats van een dienst wordt aangemerkt de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht, of bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats.

2. In afwijking hiervan is

(…)

c) de plaats van diensten:

– in verband met culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, onderwijs- en vermakelijkheidsactiviteiten of soortgelijke activiteiten, met inbegrip van die van de organisatoren van zulke activiteiten, alsmede in voorkomend geval, van daarmee samenhangende diensten;

(…)

de plaats waar die diensten materieel worden verricht;

(…)

e. de plaats van de hieronder vermelde diensten, die worden verleend aan ontvangers die buiten de Gemeenschap zijn gevestigd of aan belastingplichtigen die weliswaar in de Gemeenschap doch buiten het land van de dienstverrichter zijn gevestigd, de plaats waar de ontvanger de zetel van zijn bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting heeft gevestigd waarvoor de dienst is verricht, of bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats:

(…)

– langs elektronische weg verrichte diensten, onder andere de in bijlage L beschreven diensten;

(…)”.

Bijlage L bij de Zesde richtlijn luidt, voor zover hier van belang, als volgt:

“Lijst met voorbeelden van langs elektronische weg verrichte diensten als bedoeld in artikel 9, lid 2, onder e)

(…)

3. De levering van beelden, geschreven stukken en informatie en de terbeschikkingstelling van databanken.

4. De levering van muziek of films, van spelen, met inbegrip van kans- of gokspelen, en van uitzendingen of manifestaties op het gebied van politiek, cultuur, kunst, sport, wetenschappen of ontspanning.

5. De levering van onderwijs op afstand.

Indien de verrichter van een dienst en zijn afnemer via elektronische mail communiceren, betekent dit op zichzelf niet dat de verrichte dienst een elektronische dienst is in de zin van het laatste streepje van artikel 9, lid 2, onder e).”.

2.4.5.

Artikel 43 van BTW-richtlijn 2006 (tekst tot 1 januari 2010) luidt als volgt:

“Als plaats van een dienst wordt aangemerkt, de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht, of bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats.”.

Artikel 52 van BTW-richtlijn 2006 (tekst tot 1 januari 2010) luidt, voor zover hier van belang, als volgt:

“De plaats van de volgende diensten is de plaats waar die diensten daadwerkelijk worden verricht:

a) culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, onderwijs-, amusements- of soortgelijke activiteiten, met inbegrip van die van de organisatoren van dergelijke activiteiten, alsmede in voorkomend geval, van daarmee samenhangende diensten;

(…)”.

Artikel 56 van BTW-richtlijn 2006 (tekst tot 1 januari 2010) luidt, voor zover hier van belang, als volgt:

“1. De plaats van de volgende diensten die worden verricht voor afnemers die buiten de Gemeenschap zijn gevestigd of voor belastingplichtigen die weliswaar in de Gemeenschap doch buiten het land van de dienstverrichter zijn gevestigd, is de plaats waar de afnemer de zetel van zijn bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting heeft gevestigd waarvoor de dienst is verricht, of bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats:

(…)

k) langs elektronische weg verrichte diensten, en met name de in bijlage II bedoelde diensten;

(…)
2. Het feit dat een dienstverrichter en zijn afnemer via elektronische post communiceren, betekent op zich niet dat de verrichte dienst een elektronische dienst is in de zin van lid 1, punt k).”.

Artikel 57, lid 1, van BTW-richtlijn 2006 (tekst tot 1 januari 2010) luidt als volgt:

“1. Ingeval de in artikel 56, lid 1, punt k), bedoelde diensten worden verricht voor een niet-belastingplichtige die in een lidstaat is gevestigd of er zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats heeft, door een belastingplichtige die de zetel van zijn bedrijfsuitoefening buiten de Gemeenschap heeft gevestigd of daar over een vaste inrichting beschikt van waaruit de dienst wordt verricht of die, bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats buiten de Gemeenschap heeft, is de plaats van deze dienst de plaats waar de niet-belastingplichtige gevestigd is of zijn woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats heeft.”.

Bijlage II bij BTW-richtlijn 2006 luidt, voor zover hier van belang, als volgt:

“Indicatieve lijst van langs elektronische weg verrichte diensten bedoeld in artikel 56, lid 1, punt k)

(…)

3) de levering van beelden, geschreven stukken en informatie en de terbeschikkingstelling van databanken;

4) de levering van muziek of films, van spelen, met inbegrip van kans- of gokspelen, en van uitzendingen of manifestaties op het gebied van politiek, cultuur, kunst, sport, wetenschappen of ontspanning;

5) de levering van onderwijs op afstand.”.

2.4.6.

Artikel 11 van Verordening (EG) 1777/2005 (hierna: BTW-Verordening 2005) luidt, voor zover hier van belang, als volgt:

“1. De in artikel 9, lid 2, onder e), twaalfde streepje, en in bijlage L van Richtlijn 77/388/EEG bedoelde langs elektronische weg verrichte diensten betreffen diensten die over het internet of een elektronisch netwerk worden verleend, wegens hun aard grotendeels geautomatiseerd zijn en slechts in geringe mate menselijk ingrijpen vergen, en zonder informatietechnologie niet kunnen worden verricht.

2. Lid 1 is met name van toepassing op de volgende diensten, wanneer deze over het internet of een elektronisch netwerk worden verricht:

(…)

f) de in bijlage I genoemde diensten.”.

Artikel 12 van BTW-Verordening 2005 luidt, voor zover hier van belang:

“Met name de volgende handelingen vallen niet onder artikel 9, lid 2, onder e), twaalfde streepje, van Richtlijn 77/388/EEG:

(…)

3) het aanbieden van:

(…)

h) onderwijs waarbij een leraar de inhoud van de cursus over het internet of een elektronisch netwerk, zoals een afstandsverbinding, uiteenzet;

(…)

o) telefonische diensten met een videocomponent, ook bekend als videofoondiensten;

(…)”.

Bijlage I bij BTW-Verordening 2005 luidt, voor zover hier van belang:

“(…)

4. Punt 4 van bijlage L bij Richtlijn 77/388/EEG

(…)

e) Toegang tot geautomatiseerde onlinespellen die afhankelijk zijn van het internet of soortgelijke elektronische netwerken en waarbij de spelers zich op afstand van elkaar bevinden.

5. Punt 5 van bijlage L bij Richtlijn 77/388/EEG

a) Geautomatiseerd afstandsonderwijs dat enkel over het internet of soortgelijke elektronische netwerken kan worden verstrekt en dat weinig of geen menselijk ingrijpen vergt, met inbegrip van virtuele klaslokalen, behalve wanneer het internet of het soortgelijke elektronische netwerk uitsluitend als een instrument voor de communicatie tussen de leraar en de leerling wordt gebruikt

(…)”.

2.4.7.Opgemerkt wordt dat artikel 9, lid 2, letter c, van de Zesde richtlijn en artikel 52 van BTW-richtlijn 2006 in zoverre van elkaar verschillen, dat in het eerstgenoemde artikel wordt gesproken over “vermakelijkheidsactiviteiten” en over de plaats waar de desbetreffende diensten “materieel” worden verricht, terwijl in het laatstgenoemde artikel wordt gesproken over “amusementsactiviteiten” en over de plaats waar de diensten “daadwerkelijk” worden verricht. Voorts verdient opmerking dat in Bijlage L, post 5, melding wordt gemaakt van “elektronische mail”, terwijl de Nederlandse tekst van artikel 56, lid 2, van BTW-richtlijn 2006 de term “elektronische post” gebruikt. Gelet op de derde overweging van de considerans van BTW-richtlijn 2006 is met verschillen als deze geen inhoudelijke verandering beoogd.

2.5.

Het is vaste rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie dat de bepalingen van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk van BTW-richtlijn 2006 ter vaststelling van de plaats waar de dienst wordt belast, tot doel hebben bevoegdheidsconflicten die tot dubbele belasting kunnen leiden te vermijden en te voorkomen dat inkomsten onbelast blijven, en voorts dat de logica die ten grondslag ligt aan de bepalingen betreffende de plaats van de dienst gebiedt dat de belasting zo veel mogelijk wordt geheven op de plaats waar de goederen en de diensten worden verbruikt (vgl. HvJ 8 december 2016, A en B, C-453/15, ECLI:EU:C:2016:933, hierna: het arrest A en B, punten 24 en 25, en de aldaar aangehaalde rechtspraak). Daarbij heeft volgens de rechtspraak van het Hof van Justitie te gelden dat voor elke situatie de vraag moet worden gesteld of zij is aan te merken als een geval dat wordt vermeld in artikel 9, lid 2, van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk artikel 44 en volgende artikelen van BTW‑richtlijn 2006. Zo niet, dan is artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk artikel 43 van BTW‑richtlijn 2006 van toepassing (zie het arrest A en B, punt 18, alsmede HvJ 6 november 2008, Kollektivavtalsstiftelsen TRR, C-291/07, ECLI:EU:C:2008:609, punt 25).

Indien derhalve de door belanghebbende verrichte diensten niet zijn te brengen onder artikel 9, lid 2, van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk artikel 44 en volgende artikelen van BTW‑richtlijn 2006, brengt toepassing van artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk artikel 43 van BTW‑richtlijn 2006 mee dat de door belanghebbende verstrekte diensten belastbaar zijn in Nederland en dat de onderwerpelijke naheffingsaanslag terecht aan belanghebbende is opgelegd.

2.6.1.Het middel roept in de eerste plaats de vraag op of de in artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW-richtlijn 2006) bedoelde diensten zich mede uitstrekken tot de door belanghebbende aan de bezoekers verstrekte diensten.

2.6.2.Wat betreft de in artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW-richtlijn 2006) bedoelde diensten, beoogde de gemeenschapswetgever een speciale regeling in het leven te roepen voor bepaalde complexe diensten die verschillende prestaties omvatten en waarvan de kosten in de prijs van de diensten worden opgenomen. De gemeenschapswetgever was van oordeel dat, wanneer de dienstverrichter zijn diensten verricht in de staat waarin deze diensten materieel worden verricht en de organisator van de activiteiten in die staat de door de eindverbruiker te dragen btw int, de btw – met als belastinggrondslag al deze diensten waarvan de kosten worden opgenomen in de prijs van de door de eindverbruiker betaalde totale dienst – aan deze staat moet worden betaald en niet aan de staat waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd. Verwezen wordt naar onder meer de arresten van het Hof van Justitie van 26 september 1996, Jürgen Dudda, C-327/94, ECLI:EU:C:1996:355 (hierna: het arrest Dudda), punten 23 en 24, en van 9 maart 2006, Gillan Beach Ltd, C‑114/05, ECLI:EU:C:2006:169 (hierna: het arrest Gillan Beach), punten 17 en 18.

2.6.3.

Uit de rechtspraak van het Hof van Justitie moet worden afgeleid dat de gemeenschappelijke kenmerken van de verschillende categorieën diensten van artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW‑richtlijn 2006) hun oorsprong vinden niet alleen in het complexe karakter van de betrokken diensten die verschillende prestaties omvatten, maar ook in het feit dat de betrokken diensten gewoonlijk worden verricht ten behoeve van een groot aantal personen die, in diverse hoedanigheden, aan culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, onderwijskundige of vermakelijkheidsactiviteiten deelnemen. Ook hebben, aldus het Hof van Justitie, deze verschillende categorieën diensten gemeen dat zij over het algemeen worden verricht ter gelegenheid van tijdgebonden evenementen, en dat de plaats waar deze complexe diensten materieel worden verricht, in beginsel gemakkelijk is vast te stellen aangezien deze evenementen op een specifieke locatie plaatsvinden (vgl. het arrest Gillan Beach, punten 23 en 24, en het arrest van 27 oktober 2011, Inter-Mark Group, C-530/09, ECLI:EU:C:2011:697, hierna: het arrest Inter‑Mark, punt 23).

Voorts volgt uit die rechtspraak dat voor rangschikking van een dienst onder artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW‑richtlijn 2006) geen bijzonder artistiek niveau is vereist en dat niet alleen inzonderheid artistieke of vermakelijkheidsactiviteiten, maar ook louter soortgelijke activiteiten onder deze bepaling vallen. Een activiteit waarmee de dienstverrichter in hoofdzaak het vermaak van zijn clientèle nastreeft, maakt een dienst al tot een vermakelijkheidsdienst of soortgelijke dienst in de zin van deze bepalingen (vgl. het arrest Dudda, punt 25, en het arrest van het Hof van Justitie van 12 mei 2005, RAL (Channel Islands), C‑452/03, ECLI:EU:C:2005:289, hierna: het arrest RAL (Channel Islands), punt 32).

2.6.4.De hiervoor in 2.6.2 en 2.6.3 aangehaalde rechtspraak van het Hof van Justitie geeft enerzijds een aanknopingspunt de door belanghebbende verrichte diensten te rangschikken onder artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 52, onder a, van BTW‑richtlijn 2006). Belanghebbende beoogt met de verzorging van webcamsessies (erotisch) vermaak van de bezoekers. De verzorging van webcamsessies omvat voorts verschillende prestaties waarvan de kosten in de prijs voor deelname aan de sessies worden opgenomen (te denken valt aan het optreden van de modellen, marketing, het door middel van het internet faciliteren van de toegang tot de sessies en het verzorgen van het betalingsverkeer). Deze verzameling van prestaties in de dienstverlening van belanghebbende kan worden gekenschetst als een complexe dienstverlening waarvoor de Uniewetgever de bijzondere regeling van artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW-richtlijn 2006) heeft getroffen en duidt tezamen met de aard van de dienst (amusement) erop dat de desbetreffende dienstverlening behoort tot de in voormelde bepalingen genoemde activiteiten.

2.6.5.

Anderzijds zou uit hetgeen het Hof van Justitie in het arrest Gillan Beach en het arrest Inter‑Mark heeft overwogen met betrekking tot het tijd- en plaatsgebonden zijn van de in meergenoemde bepalingen bedoelde activiteiten kunnen worden afgeleid dat voor rangschikking van een activiteit onder artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW‑richtlijn 2006) is vereist dat de desbetreffende activiteit plaatsvindt gedurende een bepaalde periode, ten behoeve van een groot aantal personen, op een plaats waar dienstverrichter(s) en afnemers/gebruikers elkaar ‘in levende lijve’ ontmoeten.

Technologische ontwikkelingen op het gebied van telecommunicatie en internet die zich hebben voorgedaan na de hiervoor aangehaalde rechtspraak, maken het mogelijk dat bij veel van de in deze bepalingen genoemde activiteiten niet meer sprake hoeft te zijn van een bepaalde fysieke locatie. Ook bij de activiteiten die belanghebbende verzorgt, bevinden de modellen zich bij het vermaken van de bezoekers fysiek niet op dezelfde plaats als de bezoekers. Tijdens een sessie kan bovendien de locatie van de bezoekers onderling verschillen en zelfs in verschillende landen zijn gelegen. Dat roept de vraag op of bij de in vorenvermelde bepalingen opgenomen verschillende categorieën diensten (niet alleen vermakelijkheidsactiviteiten maar ook culturele, artistieke, wetenschappelijke of onderwijskundige activiteiten) niet (meer) hoeft op te gaan dat zij worden verricht ter gelegenheid van tijdgebonden evenementen op een bepaalde fysieke locatie, en dat de omstandigheid dat deze diensten – zoals in dit geval – door middel van een (virtueel) platform op het internet worden verricht, niet betekent dat rangschikking daaronder is uitgesloten.

2.6.6.Gelet op hetgeen hiervoor in 2.6.4 en 2.6.5 is overwogen, is niet boven elke redelijke twijfel verheven dat artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW-richtlijn 2006) zich uitstrekt tot de onderwerpelijke diensten. De Hoge Raad zal daarom hierna in onderdeel 3 vraag 1.a voorleggen aan het Hof van Justitie.

2.7.1.Indien artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW-richtlijn 2006) zo moet worden uitgelegd dat de dienstverlening van belanghebbende tot de daarin vermelde diensten behoort, rijst vervolgens de vraag hoe de zinsnede “de plaats waar die diensten materieel worden verricht” moet worden uitgelegd om de plaats te bepalen van een dergelijke dienst wanneer het optreden in een ander land plaatsvindt dan het land waarin de afnemer naar het optreden kijkt en luistert.

2.7.2.Verdedigbaar is dat met de hiervoor in 2.7.1 weergegeven zinsnede wordt bedoeld de plaats waar degenen die anderen vermaken of soortgelijke activiteiten verrichten, zich feitelijk bevinden (dat wil in dit geval zeggen in de Filipijnen). Daar immers vindt fysiek het optreden plaats waarvoor de bezoekers betalen (zie in dit verband de Engelse taalversie van artikel 9, lid 2, letter c, van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW-richtlijn 2006: “the place where those services are physically carried out”). 2.7.3. Ook is verdedigbaar dat de dienst materieel daar plaatsvindt waar de bezoeker de vermakelijkheidsactiviteit of soortgelijke activiteit ‘geniet’, dat wil in dit geval zeggen op de plaats waar hij inlogt op de sessie. Daar immers vindt feitelijk voor de ogen van de bezoeker de sessie plaats. In de onderhavige zaak is als uitgangspunt genomen dat de bezoekers die aan de sessies deelnemen, zich allen in Nederland bevinden, maar in het algemeen geldt dat bezoekers van de sessies zich overal ter wereld kunnen bevinden. Deze laatste vaststelling doet de vraag rijzen of het aanknopen bij de plaats waar de bezoekers inloggen op het (virtuele) platform een praktisch uitvoerbare regel biedt, met andere woorden of deze lokalisering van de dienst fiscaal een rationele oplossing biedt (vgl. HvJ 4 juli 1985, Berkholz, 168/84, ECLI:EU:C:1985:299, punt 17) en of wellicht een andere plaats moet worden aangewezen.

2.7.4.Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen met betrekking tot de hiervoor in 2.7.1 opgeworpen vraag over de uitleg van “de plaats waar die diensten materieel worden verricht” zal de Hoge Raad hierna in onderdeel 3 vraag 1.b aan het Hof van Justitie voorleggen.

2.8.1.Het middel roept tevens de vraag op of met betrekking tot de onderhavige dienstverlening een van de andere bijzondere bepalingen inzake de plaats van dienst voor toepassing in aanmerking komt. Gezien het belang van het voor deze dienstverlening gebezigde gebruik van het internet zou in aanmerking kunnen komen de bijzondere regeling voor “langs elektronische weg verrichte diensten” als bedoeld in artikel 9, lid 2, letter e, twaalfde streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 56, lid 1, letter k, van BTW-richtlijn 2006 gelezen in samenhang met artikel 57, lid 1, van die richtlijn). Op grond van deze bepalingen is de plaats van “langs elektronische weg verrichte diensten” die worden verleend aan ontvangers die buiten de Gemeenschap zijn gevestigd of aan belastingplichtigen die weliswaar in de Gemeenschap doch buiten het land van de dienstverrichter zijn gevestigd, de plaats waar de ontvanger van deze diensten is gevestigd. In andere gevallen – waaronder het geval dat de ontvanger van de dienst een in de Unie woonachtige niet-belastingplichtige is – vindt een langs elektronische weg verrichte dienst ingevolge artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 43 van BTW-richtlijn 2006, tekst tot 1 januari 2010) plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd of waar hij een vaste inrichting heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht.

2.8.2.In bijlage L bij de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk bijlage II bij BTW-richtlijn 2006) is een indicatieve lijst opgenomen van diensten die als “langs elektronische weg verrichte diensten” worden aangemerkt. De artikelen 11 en 12 van BTW-Verordening 2005 geven voorts een omschrijving van “langs elektronische weg verrichte diensten”, respectievelijk van handelingen die niet als zodanig kunnen worden aangemerkt. Deze bepalingen, alsmede bijlage I bij BTW-Verordening 2005 waarnaar in het tweede lid, letter f, van bedoeld artikel 11 wordt verwezen, zijn hiervoor in 2.4.6 opgenomen.

2.8.3.

De reikwijdte van het begrip “langs elektronische weg verrichte diensten” wordt niet in de richtlijnbepalingen omschreven. Uit de in artikel 11, lid 1, van BTW-Verordening 2005 gegeven omschrijving zou kunnen worden afgeleid dat daaronder vallen uitsluitend handelingen die niet of nauwelijks menselijk ingrijpen vergen en die zonder informatietechnologie niet kunnen worden verricht. Ook de opsomming van niet als elektronische dienstverlening aan te merken diensten in artikel 12 van BTW-Verordening 2005 wijst daarop. Zo wordt in artikel 12, letter h, van BTW‑Verordening 2005 uitdrukkelijk van het begrip “langs elektronische weg verrichte diensten” uitgesloten “onderwijs waarbij een leraar de inhoud van een cursus over het internet of een elektronisch netwerk uiteenzet”.

Uit het voorgaande zou kunnen worden afgeleid dat de onderwerpelijke diensten niet als “langs elektronische weg verrichte diensten” moeten worden beschouwd, aangezien de uitvoering van de sessies – vanwege het live en interactieve karakter ervan – menselijk ingrijpen vergt en gebruikmaking van het internet bij de dienstverlening van belanghebbende niet uitsluitend is beperkt tot een instrument voor communicatie tussen de modellen en de bezoekers. In dit opzicht is een vergelijking mogelijk met het bepaalde in punt 5 van Bijlage I bij BTW‑Verordening 2005 waarin afstandsonderwijs (waaronder virtuele klaslokalen) niet als “langs elektronische weg verrichte diensten” wordt beschouwd wanneer het internet of een soortgelijk elektronisch netwerk uitsluitend als een instrument voor de communicatie tussen de leraar en de leerling wordt gebruikt.

2.8.4.Anderzijds is ook een vergelijking te maken met de in bijlage I, onder 4, letter e, bij BTW‑Verordening 2005 genoemde “geautomatiseerde onlinespellen”. Dit begrip suggereert ‘interactie’ tussen een computer en een speler. Bij de onderhavige webcamsessies vindt ook interactie plaats, maar dan tussen personen, zodat niet kan worden gezegd dat zij in dezelfde mate zijn geautomatiseerd als onlinespellen.

2.8.5.Gelet op hetgeen hiervoor in 2.8.3 en 2.8.4 is overwogen, is niet boven elke redelijke twijfel verheven dat “langs elektronische weg verrichte diensten” als bedoeld in artikel 9, lid 2, letter e, twaalfde streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 56, lid 1, letter k, van BTW‑richtlijn 2006) in samenhang gelezen met artikel 11, lid 1, van BTW‑Verordening 2005, mede omvatten diensten als de onderhavige. Daarom zal de Hoge Raad hierna in onderdeel 3 vraag 2 voorleggen aan het Hof van Justitie.

2.9.

Voor het geval artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW‑richtlijn 2006) en artikel 9, lid 2, letter e, twaalfde streepje, van de Zesde richtlijn (onderscheidenlijk artikel 56, lid 1, letter k, van BTW‑richtlijn 2006) zo moeten worden uitgelegd dat beide bepalingen dienstverlening als de onderhavige insluiten, en de aanwijzing van de plaats van de dienst volgens deze richtlijnbepalingen tot een verschillende uitkomst leidt, rijst de vraag hoe dan de plaats van de dienst dient te worden bepaald.

Uit het arrest van het Hof van Justitie van 6 maart 1997, Linthorst, Pouwels en Scheren, C-167/95, ECLI:EU:C:1997:105, zou kunnen worden afgeleid dat bij de beoordeling of een bepaalde situatie onder een van de in artikel 9, lid 2, van de Zesde richtlijn genoemde gevallen valt, de volgorde van opsomming binnen dit tweede lid doorslaggevend is, in die zin dat voorrang heeft het geval dat in volgorde van opsomming in de richtlijn als eerste is vermeld. Uitsluitsel hieromtrent kan evenwel in dit arrest niet worden gevonden, omdat de in die zaak aan de orde zijnde dienstverlening onder geen van de in aanmerking komende gevallen van artikel 9, lid 2, van de Zesde richtlijn kon worden gebracht en (daarom) werd teruggevallen op de in artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn getroffen regeling. Deze vraag zal de Hoge Raad als vraag 3 in onderdeel 3 hierna voorleggen aan het Hof van Justitie.

3Beslissing

De Hoge Raad verzoekt het Hof van Justitie van de Europese Unie uitspraak te doen over de volgende vragen:

1.a. Moet artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW‑richtlijn 2006 (tekst tot 1 januari 2010) aldus worden uitgelegd dat daaronder mede valt het tegen vergoeding verzorgen van live interactieve erotische webcamsessies?

1.b. Indien vraag 1.a bevestigend wordt beantwoord, dient dan de in artikel 9, lid 2, letter c, van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk artikel 52, aanhef, van BTW‑richtlijn 2006 opgenomen zinsnede “de plaats waar die diensten materieel worden verricht” onderscheidenlijk “de plaats waar die diensten daadwerkelijk worden verricht” te worden uitgelegd in die zin dat bepalend is de plaats waar de modellen voor de webcamera optreden of de plaats waar de bezoekers de beelden bekijken, of komt nog een andere plaats in aanmerking?

2. Moet artikel 9, lid 2, letter e, twaalfde streepje, van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk artikel 56, lid 1, letter k, van BTW‑richtlijn 2006 (tekst tot 1 januari 2010) in samenhang gelezen met artikel 11 van BTW-Verordening 2005 aldus worden uitgelegd dat het tegen vergoeding verzorgen van live interactieve erotische webcamsessies kan worden aangemerkt als een “langs elektronische weg verrichte dienst”?

3. Indien zowel vraag 1.a als vraag 2 bevestigend wordt beantwoord, en de aanwijzing van de plaats van de dienst volgens de desbetreffende richtlijnbepalingen tot een verschillende uitkomst leidt, hoe dient dan de plaats van de dienst te worden bepaald?

De Hoge Raad houdt iedere verdere beslissing aan en schorst het geding totdat het Hof van Justitie naar aanleiding van vorenstaand verzoek uitspraak heeft gedaan.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en M.E. van Hilten, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 22 september 2017.

Instantie
Parket bij de Hoge Raad
Datum conclusie
04-07-2016
Datum publicatie
12-08-2016
Zaaknummer
15/04171
Formele relaties
Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2017:2431, Gevolgd
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Inhoudsindicatie

Belanghebbende biedt live erotische webcamsessies aan, die feitelijk worden verzorgd door modellen op de Filipijnen. De webcamsessies worden door geïnteresseerden (hierna: de bezoekers) vanuit Nederland bezocht. Tijdens een webcamsessie is interactie tussen de bezoeker(s) en het model mogelijk; de bezoeker kan aan het model verzoeken doen. In geschil is het antwoord op de vraag of de plaats van de aan de bezoekers verleende webcamdienst in Nederland is gelegen. Bij de beantwoording van deze vraag speelt met name een rol dat de plaats waar de modellen live voor de webcam optreden (op de Filipijnen) een andere is dan de plaats waar de bezoekers de webcamdienst verbruiken (Nederland).

Partijen zijn het erover eens dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit als bedoeld in artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Op grond van deze bepaling worden de daarin genoemde vermakelijkheidsactiviteiten verricht op de plaats waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden. Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank) en hof ’s-Hertogenbosch (hierna: het Hof) volgen partijen in dit uitgangspunt. De Rechtbank oordeelt dat belanghebbendes diensten worden verricht in Nederland, omdat de bezoekers in Nederland zijn gevestigd. Het Hof vernietigt de uitspraak van de Rechtbank op de grond dat de vermakelijkheidsactiviteit plaatsvindt op de plaats waar de modellen feitelijk hun activiteiten verrichten. Naar het oordeel van het Hof pleiten de eenvoud en hanteerbaarheid, alsmede de wettekst (“werkzaamheden feitelijk plaatsvinden”) voor het aansluiten bij de plaats waar de modellen hun activiteiten verrichten in plaats van de plaats waar de bezoeker zich bevindt.

A-G Ettema start haar conclusie met de constatering dat in de verhouding tussen de algemene plaats-van-dienstregel en de uitzonderingen op deze algemene regel eerst moet worden getoetst of een dienst valt onder één van de uitzonderingsbepalingen, alvorens de algemene regel voor de bepaling van de plaats van dienst wordt toegepast. Zij behandelt vervolgens eerst de plaats-van-dienstregel voor vermakelijkheidsactiviteiten.

Na een analyse van de Zesde richtlijn en de Btw-richtlijn, de Btw-verordening, de Wet en de jurisprudentie komt de A-G tot de conclusie dat het niet buiten redelijke twijfel is dat artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn (zoals deze bepaling gold in het jaar 2006) en artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn (zoals deze bepaling gold in de jaren 2007 tot en met 2009) zo moeten worden uitgelegd dat webcamsessies als de onderhavige als een vermakelijkheidsactiviteit in de zin van die bepalingen moet worden beschouwd en, als die uitleg wel juist is, hoe de zinsnede “de plaats waar die diensten materieel/daadwerkelijk worden verricht” moet worden uitgelegd. Hoewel de webcamsessies zeker tot vermaak van de bezoekers zullen dienen, ligt het haars inziens meer voor de hand te concluderen dat het bij vermakelijkheidsactiviteiten met name gaat om evenementen die (veelal) op één locatie plaatsvinden, alwaar bezoekers fysiek bijeenkomen om het evenement te bezoeken respectievelijk hieraan deel te nemen. Zoals uit de rechtspraak van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) volgt, gaat het om gevallen waarin de feitelijke gang van zaken in het algemeen zonder grote bezwaren kan worden vastgesteld. Dit sluit ook aan bij doel en strekking van de afwijkende plaats-van-dienstbepaling, waarmee is beoogd zoveel mogelijk aan te sluiten bij het verbruik van de dienst. Helemaal zeker is de A-G echter niet, onder meer omdat uit het arrest RAL (Channel Islands) Ltd e.a. van het HvJ een dermate ruime definitie van vermakelijkheidsactiviteiten volgt dat daaronder ook de onderhavige webcamsessies kunnen worden begrepen. Indien wel sprake is van een vermakelijkheidsdienst, is de A-G van mening dat moet worden aangesloten bij de plaats waar het verbruik plaatsvindt. In het geval van webcamdiensten, zal dat zijn in het land waar de afnemer de beelden achter zijn computer bekijkt.

Omdat naar de mening van de A-G niet zonder meer kan worden gezegd dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit, onderzoekt A-G Ettema vervolgens of de webcamdiensten kunnen worden ingedeeld onder een andere uitzonderingsbepaling. Mede gelet op rechtspraak van het HvJ denkt zij aan de langs elektronische weg verrichte dienst. Indien sprake is van een elektronische dienst, leidt dat tot een andere plaats van dienst. A-G Ettema concludeert dat de live erotische webcamsessies die belanghebbende in de onderhavige zaak aanbiedt, niet kunnen worden aangemerkt als een elektronische dienst. De webcamsessie voldoet niet aan de algemene definitie die aan het begrip elektronische dienst wordt gegeven. Aangezien het om live erotische webcamsessies gaat, waarbij de bezoeker verzoeken kan doen aan het model, is sprake van interactie tussen het model en de bezoeker. Met betrekking tot de interactie tussen het model en de bezoeker kan niet worden gezegd dat deze interactie slechts gering menselijk ingrijpen vergt. Dit menselijk ingrijpen is juist het wezenlijke kenmerk van de live webcamsessie. De webcamsessie wordt in de Zesde richtlijn, de Btw-richtlijn en de Btw-verordening evenmin expliciet als voorbeeld genoemd van een elektronische dienst.

A-G Ettema concludeert dat kan worden betwijfeld of de onderhavige dienst een vermakelijkheidsactiviteit is. Dat geen sprake is van een elektronisch dienst is haar inziens wel ‘clair’. Zij geeft de Hoge Raad in overweging de volgende prejudiciële vragen te stellen aan het HvJ:

1. Dienen artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn en artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn aldus te worden uitgelegd dat een dienst die bestaat uit het aanbieden van live erotische webcamsessies aan bezoekers, die tegen betaling kunnen inloggen met een account, kan worden aangemerkt als een vermakelijkheidsactiviteit in de zin van deze bepalingen?

2. Zo het antwoord op vraag 1 bevestigend luidt: dienen artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn en artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn aldus te worden uitgelegd dat wanneer de plaats van uitvoering (het optreden voor de camera) afwijkt van de plaats waar de dienst wordt verbruikt, moet worden aangesloten bij de plaats waar de dienst wordt verbruikt als zijnde de plaats waar de dienst daadwerkelijk wordt verricht?

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
V-N Vandaag 2016/1809
V-N 2016/41.14 met annotatie van Redactie
FutD 2016-2021
NTFR 2016/2557 met annotatie van E.H. van den Elsen
Verrijkte uitspraak

Conclusie

Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden

mr. C.M. Ettema

Advocaat-Generaal

Conclusie van 4 juli 2016 inzake:

HR nr. 15/04171 Staatssecretaris van Financiën
Hof nr. 14/00530

Rb nr. AWB 13/3828

Derde Kamer A tegen
Omzetbelasting

1 juni 2006 – 31 december 2009

[X] h.o.d.n. [A]

1Inleiding

1.1Belanghebbende biedt live erotische webcamsessies aan, die feitelijk worden verzorgd door modellen op de Filipijnen. De webcamsessies worden door geïnteresseerden (hierna: de bezoekers) vanuit Nederland bezocht. Tijdens een webcamsessie is interactie tussen de bezoeker(s) en het model mogelijk; de bezoeker kan aan het model verzoeken doen.

1.2In geschil is het antwoord op de vraag of de plaats van de aan de bezoekers verleende webcamdienst in Nederland is gelegen. Bij de beantwoording van deze vraag speelt met name een rol dat de plaats waar de modellen live voor de webcam optreden (op de Filipijnen) een andere is dan de plaats waar de bezoekers de webcamdienst verbruiken (Nederland).

1.3Partijen zijn het erover eens dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit als bedoeld in artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet)1, welke bepaling is gebaseerd op artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn2 en artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn3. Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank) en hof ’s-Hertogenbosch (hierna: het Hof) hebben partijen gevolgd in hun uitgangspunt dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit. Ik betwijfel of zij daarbij zijn uitgegaan van een juiste rechtsopvatting. Hoewel de Hoge Raad in 1994 over een min of meer vergelijkbare dienst, over zogenoemde babbelboxen, heeft geoordeeld dat redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is dat deze dienst een vermakelijkheidsactiviteit is, ontleen ik aan de ontwikkelingen die sedertdien hebben plaatsgevonden op btw-gebied (meer) argumenten voor de conclusie dat het begrip vermakelijkheidsactiviteiten is voorbehouden aan diensten die op een enkele locatie worden uitgevoerd en verbruikt.

1.4Na een analyse van de Zesde richtlijn en de Btw-richtlijn, de Btw-verordening, de Wet en de jurisprudentie kom ik tot de conclusie dat het niet buiten redelijke twijfel is dat artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn en artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn zo moeten worden uitgelegd dat webcamsessies als de onderhavige als een vermakelijkheidsactiviteit in de zin van die bepalingen moet worden beschouwd en, als die uitleg wel juist is, hoe de zinsnede “de plaats waar die diensten materieel/daadwerkelijk worden verricht” moet worden uitgelegd. Wel is mijns inziens ‘clair’ dat de webcamsessies niet zijn aan te merken als langs elektronische weg verrichte diensten of andere diensten die onder de uitzonderingsbepalingen voor de plaats van dienst vallen.

1.5Nu de uitlegging van voormelde richtlijnbepalingen twijfel oproept, geef ik de Hoge Raad in overweging het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) daarover twee prejudiciële vragen te stellen.

2 De feiten4

2.1De activiteiten van belanghebbende bestaan uit het aanbieden van live erotische webcamsessies aan de bezoekers. Belanghebbende zelf verricht zijn activiteiten vanuit Nederland. De bezoekers van de webcamsessies bevinden zich eveneens in Nederland.5 De webcamsessies worden feitelijk verzorgd door modellen op de Filipijnen (hierna: de modellen). De modellen zijn in dienst van belanghebbende en werken exclusief voor belanghebbende. Belanghebbende stelt aan de modellen de benodigde soft- en hardware ter beschikking voor de uitoefening van de webcamsessies.

2.2De bezoekers kunnen tegen betaling live de webcamsessies bekijken. Tijdens een webcamsessie is interactie tussen de bezoeker(s) en het model mogelijk; de bezoeker kan aan het model verzoeken doen.

2.3De webcamsessies worden aangeboden op een platform bij bepaalde web providers. De (potentiële) bezoekers kunnen bij de webcamsessies op een dergelijk platform terechtkomen via een website van belanghebbende en via links op websites van anderen. De web providers verstrekken internet accounts aan belanghebbende. Tevens zorgen zij ervoor dat ook de modellen toegang hebben tot deze accounts. De modellen kunnen inloggen op een account van belanghebbende, zodat hun webcams in verbinding komen te staan met het platform. De web providers maken daarnaast het betalingsverkeer mogelijk. De bezoekers betalen per creditcard aan de web providers, die vervolgens belanghebbende betalen. Belanghebbende betaalt daarna zijn modellen contant uit.

2.4Aan belanghebbende is met dagtekening 27 april 2011 een naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 juni 2006 tot en met 31 december 2009 opgelegd ten bedrage van € 47.781, alsmede bij beschikking een boete van € 11.945. Voorts is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht van € 5.391. Na daartegen gemaakt bezwaar, heeft de Inspecteur6 de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd.

2.5De bestreden naheffingsaanslag ziet op de webcamdiensten die belanghebbende heeft verleend aan de bezoekers.

3Het geding in feitelijke instanties

Rechtbank

3.1In de uitspraak van de Rechtbank valt te lezen dat uitsluitend in geschil is het antwoord op de vraag waar de plaats van dienst van de onderhavige diensten is gelegen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de plaats van dienst op de Filipijnen is gelegen, terwijl de Inspecteur stelt dat de plaats van dienst zich in Nederland bevindt. In zijn beroepschrift tegen de uitspraak op bezwaar, vermeldt belanghebbende dat hij voorts opkomt tegen de opgelegde boete. De Rechtbank gaat echter in het geheel niet op deze grief in.7

3.2De Rechtbank volgt partijen in hun uitgangspunten dat belanghebbende ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet en dat hij vermakelijkheidsactiviteiten verricht als bedoeld in artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet. Op grond van laatstgenoemde bepaling worden de vermakelijkheidsactiviteiten verricht op de plaats waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden.

3.3

Naar het oordeel van de Rechtbank bestaan belanghebbendes activiteiten uit het aanbieden van webcambeelden aan de bezoekers via de door belanghebbende geëxploiteerde websites. Omdat de bezoekers van deze diensten in Nederland zijn gevestigd, wordt de dienst in Nederland verricht. De Rechtbank baseert haar oordeel op een eerdere uitspraak van hof Amsterdam van 24 mei 20128, nr. 11/00577, ECLI:NL:GHAMS:2012:BW7937, NTFR 2012/1894 m.nt. Brakeboer, V-N 2013/2.22, waarin hof Amsterdam het volgende heeft overwogen:

“6.2. Vermakelijkheidsdiensten worden verricht op de plaats waar de vermakelijkheidsactiviteiten feitelijk plaatsvinden (artikel 6, tweede lid, onderdeel c, onder 1°, van de Wet (oud)). Met betrekking tot de door belanghebbende verrichte diensten is het Hof van oordeel dat als plaats waar de diensten feitelijk plaatsvinden heeft te gelden de plaats waar degenen aan wie de diensten worden verricht zich bevinden op het moment dat zij het aangebodene bekijken.”

3.4De stelling van belanghebbende dat de feitelijke activiteiten plaatsvinden op de Filipijnen omdat de modellen daar voor de camera hun diensten verrichten, verwerpt de Rechtbank. De Rechtbank acht daarvoor redengevend dat de modellen en niet belanghebbende die activiteiten verrichten.

3.5De Rechtbank verklaart het beroep van belanghebbende bij uitspraak van 28 maart 2014, nr. AWB 13/3828, ECLI:NL:RBZWB:2014:2143, NTFR 2014/1784 m.nt. Van den Elsen, V-N 2014/31.2.3, ongegrond. Daarmee blijft ook de boetebeschikking in stand.

Hof

3.6Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.

3.7Voor het Hof is in geschil het antwoord op de vraag of de plaats van de aan de bezoekers verleende webcamdiensten in Nederland is gelegen.

3.8Ook het Hof acht de uitgangspunten van partijen dat belanghebbende ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet en dat belanghebbende vermakelijkheidsactiviteiten verricht, juist. Het Hof overweegt daarbij nog wel dat voor zover de diensten van belanghebbende bestaan uit het bieden van de infrastructuur om toegang te krijgen tot de webcamsessies, deze diensten ondergeschikt zijn aan de eigenlijke dienst (de webcamsessies).9

3.9

Het Hof vernietigt de uitspraak van de Rechtbank op de grond dat de vermakelijkheidsactiviteit, zijnde de live webcamsessies met de door belanghebbende ingehuurde modellen, plaatsvindt op de plaats waar de modellen feitelijk hun activiteiten verrichten. Daartoe overweegt het Hof:

“4.6. (…) Bij de redactie van zowel artikel 6 van de Wet als artikel 9 van de Zesde richtlijn is waarschijnlijk uitgegaan van de situatie, waarin sprake is van eenheid van plaats, dat wil zeggen dat de uitvoering van de vermakelijkheidsactiviteit op dezelfde plaats gebeurt als het ‘verbruik’. Dat neemt niet weg dat er onvoldoende steun is voor de opvatting dat in de situatie, waarin geen sprake is van eenheid van plaats, de plaats van het verbruik en niet de plaats van uitvoering maatgevend is voor de bepaling van de plaats van dienst. De tekst voor voornoemde artikelen sluit immers aan bij de activiteiten/werkzaamheden respectievelijk de diensten. Verder zijn er overigens onvoldoende aanknopingspunten voor de door de Inspecteur voorgestane uitleg. De eenvoud en hanteerbaarheid, alsmede de wettekst (“werkzaamheden feitelijk plaatsvinden”) pleiten voor het aansluiten bij de plaats, waar de modellen hun activiteiten verrichten in plaats van de plaats waar de bezoeker zich bevindt.”

3.10Omdat de modellen hun activiteiten op de Filipijnen verrichten, komt het Hof tot de slotsom dat de plaats van de vermakelijkheidsactiviteiten van belanghebbende niet in Nederland is gelegen en dat de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente dienen te worden vernietigd.

3.11Het Hof verklaart het beroep bij uitspraak van 30 juli 2015, nr. 14/00530, ECLI:NL:GHSHE:2015:2917, V-N 2015/52.2.3, gegrond en vernietigt de uitspraak van de Rechtbank.

4Het geding in cassatie

4.1De staatssecretaris van Financiën (hierna: Staatssecretaris) heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld.10Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.11

4.2

De Staatssecretaris draagt het volgende cassatiemiddel aan:

“Schending van het Nederlandse recht, met name van artikel 6 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) en van artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof heeft geoordeeld dat de plaats van de aan de bezoekers verleende dienst – bestaande uit webcamsessies – niet in Nederland is gelegen maar op de Filipijnen, zulks in verband met het hiernavolgende ten onrechte althans op gronden welke de beslissing niet kunnen dragen.”

4.3Ter toelichting op zijn beroepschrift in cassatie voert de Staatssecretaris aan dat het Hof bij de uitleg van de zinsnede “daar waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden” is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting dan wel het oordeel onbegrijpelijk is. De beslissing van het Hof om deze zinsnede zo uit te leggen dat de activiteiten feitelijk plaatsvinden waar de modellen hun activiteiten verrichten (Filipijnen), verdraagt zich volgens de Staatssecretaris niet met het doel en de strekking van de omzetbelasting als algemene verbruiksbelasting. Uit de jurisprudentie leidt de Staatssecretaris af dat voor vermakelijkheidsactiviteiten aansluiting moet worden gezocht bij de plaats waar het feitelijk verbruik van de vermakelijkheidsactiviteiten plaatsvindt, te weten de plaats waar de afnemers (in dit geval de bezoekers) van de diensten zich bevinden (in dit geval Nederland).12

4.4Aan het slot van zijn cassatieberoepschrift merkt de Staatssecretaris nog op dat indien partijen in de zienswijze van de Hoge Raad met de aanname dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit, blijk hebben gegeven van een onjuiste rechtsopvatting de duiding als elektronische dienst in beeld komt. In dat geval is volgens de Staatssecretaris buiten kijf dat op grond van artikel 6, lid 1 juncto lid 2, onderdeel d, sub 10°, van de Wet de plaats van dienst in Nederland is gelegen.13

4.5Belanghebbende geeft in verweer aan dat de tekst van artikel 6 van de Wet duidelijk is en niet, althans moeilijk vatbaar is voor een uitleg in de door de Staatssecretaris voorgestane zin. Het Hof heeft volgens belanghebbende terecht en op goede gronden voldoende gemotiveerd beslist.

5Bepaling plaats van dienst

5.1Uit de hierna nader te noemen rechtspraak van het HvJ14volgt dat in de verhouding tussen artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn (algemene regel plaats van dienst) en lid 2 (uitzonderingen op de algemene regel) eerst moet worden getoetst of een dienst valt onder één van de uitzonderingsbepalingen voor de plaats van dienst, alvorens de algemene regel voor de bepaling van de plaats van dienst wordt toegepast.

5.2In de onderhavige zaak staat de vraag centraal op welke plaats de live erotische webcamsessies, die belanghebbende aan de bezoekers aanbiedt, worden verricht. Tussen partijen is niet in geschil dat de diensten die belanghebbende aanbiedt, moeten worden beschouwd als vermakelijkheidsactiviteiten in de zin van artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet. Op grond van deze bepaling worden deze diensten verricht op de plaats waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden. Zowel de Rechtbank als het Hof gaan daarin mee.

5.3Indien het uitgangspunt dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit onjuist is en, zoals de Staatssecretaris betoogt, de diensten die belanghebbende aanbiedt moeten worden beschouwd als langs elektronische weg verrichte diensten (hierna ook: elektronische diensten) in de zin van artikel 6, lid 2, onderdeel d, sub 10°, van de Wet en artikel 9, lid 2, onder e, twaalfde streepje, van de Zesde richtlijn (tekst tot 1 januari 2007) respectievelijk artikel 56, lid 1, onder k, van de Btw-richtlijn (tekst vanaf 1 januari 2007 tot 1 januari 2010), worden deze diensten voor afnemers die buiten de Gemeenschap zijn gevestigd of voor belastingplichtigen die in de Gemeenschap doch buiten het land van de dienstverrichter zijn gevestigd, verricht op de plaats waar degene aan wie de dienst wordt verleend, woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft waarvoor de dienst wordt verricht. Elektronische diensten aan anderen dan belastingplichtigen, voor zover zij binnen de Gemeenschap wonen, worden op grond van de algemene regel van artikel 6, lid 1, van de Wet en artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn respectievelijk artikel 43 van de Btw-richtlijn verricht op de plaats waar de dienstverrichter woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft van waaruit hij de dienst verricht. In de onderhavige zaak staat vast dat de niet belastingplichtige bezoekers zich in Nederland bevinden. Dit betekent dat de plaats van een eventuele elektronische dienst op grond van de algemene regel zich bevindt op de plaats waar de ondernemer die de dienst verricht, woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft van waaruit hij de dienst verricht (in dit geval Nederland). Belanghebbende heeft niet gesteld dat sprake is van een vaste inrichting op de Filipijnen. Het feitencomplex wijst mijns inziens ook niet in die richting.15

5.4Indien noch sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit noch van een elektronische dienst, zijn de diensten die belanghebbende aanbiedt – als zijnde een niet specifieke dienst – op grond van de algemene regel van artikel 6, lid 1, van de Wet en artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn respectievelijk artikel 43 van de Btw-richtlijn belastbaar in Nederland. Ik zie namelijk niet in welke andere uitzonderingen op de algemene regel voor de bepaling van de plaats van dienst in de onderhavige zaak nog van toepassing kunnen zijn.

5.5Hierna zal ik achtereenvolgens de plaats van dienst voor vermakelijkheidsactiviteiten en voor elektronische diensten bespreken.

6Plaats van dienst voor vermakelijkheidsactiviteiten

6.1

De plaats van dienst voor vermakelijkheidsactiviteiten is tot 1 januari 2007 in artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn als volgt verwoord:

“2. In afwijking hiervan is

(…)

c ) de plaats van diensten:

– in verband met culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, onderwijs- en vermakelijkheidsactiviteiten of soortgelijke activiteiten, met inbegrip van die van de organisatoren van zulke activiteiten, alsmede in voorkomend geval, van daarmee samenhangende diensten;

(…)

de plaats waar die diensten materieel worden verricht;”

6.2

Van 1 januari 2007 tot 1 januari 2010 is de plaats van dienst voor vermakelijkheidsactiviteiten geregeld in artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn16 en luidt als volgt:

“De plaats van de volgende diensten is de plaats waar die diensten daadwerkelijk worden verricht:

a) culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, onderwijs-, amusements- of soortgelijke activiteiten, met inbegrip van die van de organisatoren van dergelijke activiteiten, alsmede in voorkomend geval, van daarmee samenhangende diensten;”

6.3Per 1 januari 2007 is het woord ‘materieel’ in deze plaatsbepaling dus vervangen door het woord ‘daadwerkelijk’.

6.4Het begrip ‘vermakelijkheidsactiviteiten’ is noch in de Zesde richtlijn of de Btw-richtlijn noch in de Wet gedefinieerd. Evenmin is in de op 1 juli 2006 in werking getreden Verordening (EG) nr. 1777/200517 (hierna: de Btw-verordening 2005) een definitie opgenomen. In de opvolger van deze verordening is in zekere zin wel een toelichtende bepaling opgenomen.18 Hoewel Uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/201119 (hierna: de Btw-verordening 2011) in het onderhavige tijdvak nog niet van toepassing was, kan de daarin opgenomen bepaling mijns inziens wel licht werpen op een mogelijke uitleg van begrippen in de Zesde richtlijn of de Btw-richtlijn. Dit geldt mijns inziens temeer indien die uitleg in lijn ligt met eerdere jurisprudentie van het HvJ. Zoals ik hierna zal uiteenzetten, is dat laatste te dezen het geval. Het HvJ bevestigt bovendien in zijn rechtspraak dat, hoewel de Btw-verordening 2011 ten tijde van de feiten nog niet van kracht was, met deze verordening wel rekening moet worden gehouden. De Btw-verordening 2011 verklaart en verduidelijkt volgens het HvJ namelijk de begrippen in de btw-regeling die sinds de invoering daarvan van toepassing zijn.20

6.5

Artikel 32, lid 1, van de Btw-verordening 2011 verduidelijkt de toepassing van artikel 53 van de Btw-richtlijn,21 welke bepaling de plaats bepaalt van aan belastingplichtigen verleende toegang tot (vermakelijkheids)evenementen. Artikel 53 van de Btw-richtlijn luidt per 1 januari 2011 als volgt (cursivering CE):

“De plaats van een voor een belastingplichtige verrichte dienst bestaande in het verlenen van toegang tot culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, educatieve, vermakelijkheids- of soortgelijke evenementen, zoals beurzen en tentoonstellingen, en met de toegangverlening samenhangende diensten, is de plaats waar deze evenementen daadwerkelijk plaatsvinden.”

6.6

Artikel 32, lid 1, van de Btw-verordening 2011 bepaalt dat de diensten als bedoeld in het hiervoor aangehaalde artikel 53 van de Btw-richtlijn de diensten omvatten “die er in essentie in bestaan dat in ruil voor een biljet of tegen betaling, inclusief betaling in de vorm van een abonnement, seizoensticket of periodieke bijdrage, toegang tot een evenement wordt verleend”. Lid 2 bepaalt dat het eerste lid in het bijzonder van toepassing is op het verlenen van toegang tot:

a. shows, schouwburgvoorstellingen, circusvoorstellingen, beurzen, amusementsparken, concerten, tentoonstellingen en soortgelijke culturele evenementen;

b. sportevenementen, zoals wedstrijden of concoursen;

c. evenementen op het gebied van onderwijs en wetenschappen, zoals conferenties en seminars.

Hoewel de verduidelijking van artikel 32 van de Btw-verordening 2011 alleen ziet op het huidige artikel 53 van de Btw-richtlijn, welke bepaling in het onderhavige tijdvak nog niet van toepassing was en bovendien niet ziet op niet-belastingplichtige afnemers22, kan hieruit wel worden afgeleid dat het bij de genoemde vermakelijkheidsactiviteiten, waarbij de omschrijving woordelijk overeenkomt met de in deze zaak relevante richtlijnbepalingen (zie punt 6.1 en 6.2 van deze conclusie), met name gaat om (het verlenen van toegang tot) evenementen die (veelal) op één locatie plaatsvinden alwaar bezoekers fysiek bijeenkomen om het evenement te bezoeken/hieraan deel te nemen. Dit uitgangspunt is het duidelijkst terug te lezen in de Engelse taalversie van artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn/artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn, waarin wordt gesproken van ‘the place where those services are physically carried out’.23

6.7

Op grond van artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet worden vermakelijkheidsactiviteiten verricht op de plaats waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden. De bepaling luidt:

“2. In afwijking van het eerste lid worden:

(…)

c. de diensten, bestaande in:

1°. culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, onderwijs-, vermakelijkheids- of soortgelijke activiteiten, met inbegrip van die van de organisatoren van dergelijke activiteiten, alsmede in voorkomend geval, van daarmee samenhangende diensten;

(…)

verricht daar waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden;”

6.8Waar in de Nederlandse taalversie van de betreffende richtlijnbepaling wordt gesproken over de plaats waar de vermakelijkheidsactiviteiten materieel/daadwerkelijk worden verricht, spreekt artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet over de plaats waar die activiteiten feitelijkplaatsvinden. De Nederlandse taalversie van de betreffende bepaling in de Zesde richtlijn en in de Btw-richtlijn is qua bewoordingen dus anders geformuleerd dan de tekst in de Wet. In de parlementaire geschiedenis bij de aanpassing van de Wet aan de Zesde richtlijn wordt door de Nederlandse wetgever geen verklaring gegeven voor dit tekstuele verschil.24 Van een verschil in uitleg kan in mijn ogen ook geen sprake zijn. Deze nationale bepaling zal namelijk richtlijnconform moeten worden uitgelegd. Uit vaste rechtspraak van het HvJ volgt dat de nationale rechter bij de uitlegging en toepassing van het nationale recht ervan moet uitgaan dat de lidstaat de bedoeling heeft gehad ten volle uitvoering te geven aan de uit de betrokken richtlijn voortvloeiende verplichtingen. Dit is volgens de Hoge Raad slechts anders indien in wetshistorische toelichtingen of uitlatingen ondubbelzinnig uitdrukking is gegeven aan de welbewuste bedoeling van de Nederlandse wetgever om de nationale regeling te doen afwijken van hetgeen waartoe de richtlijn zou verplichten of de vrijheid zou laten.25 Daarvan is te dezen in mijn visie geen sprake.

6.9De uitzondering op de algemene regel wat betreft de bepaling van de plaats van dienst voor de in artikel 6, lid 2, onderdeel c, van de Wet genoemde diensten (waaronder de vermakelijkheidsactiviteiten vallen), ziet volgens de Nederlandse wetgever op gevallen waarin de feitelijke gang van zaken in het algemeen zonder grote bezwaren kan worden vastgesteld. Als voorbeelden worden muziekuitvoeringen, toneelvoorstellingen, circussen, kermissen en sportevenementen genoemd. Al deze voorbeelden hebben gemeen dat de plaats van de uitvoering van de dienst over het algemeen dezelfde is als de plaats waar het verbruik van de dienst door de afnemer plaatsvindt. De genoemde voorbeelden zullen doorgaans worden geconsumeerd op één locatie waar de afnemers bijeen komen om het evenement te bezoeken/hieraan deel te nemen. In zoverre hoeft bij deze diensten geen discussie te ontstaan over het antwoord op de vraag waar de diensten feitelijk plaatsvinden, aldus de memorie van toelichting.

6.10De Gemeenschapswetgever (thans en hierna: de Uniewetgever) zal zich ten tijde van de invoering van de onderhavige richtlijnbepalingen – gelet op de toenmalige stand van de technologische ontwikkelingen – hoogstwaarschijnlijk niet hebben gerealiseerd dat de plaats waar een vermakelijkheidsactiviteit materieel/daadwerkelijk wordt verricht, kan afwijken van de plaats waar de ontvanger van de vermakelijkheidsactiviteit deze dienst verbruikt.26 Ik betwijfel daarom of de Uniewetgever heeft gewild dat diensten als de onderhavige, waarbij de plaats van uitvoering (het optreden voor de camera) afwijkt van de plaats van verbruik, onder het begrip ‘vermakelijkheidsactiviteit’ worden geschaard. Het ligt mijns inziens meer voor de hand dat de Uniewetgever enkel het oog heeft gehad op vermakelijkheidsactiviteiten die op één locatie plaatsvinden, waarbij het verschil tussen de plaats van uitvoering en de plaats van verbruik zich niet voordoet. In het onderstaande licht ik dit toe.

Doel en strekking afwijkende plaatsbepaling vermakelijkheidsactiviteiten

6.11Uit rechtspraak van het HvJ blijkt dat bij de uitlegging van een gemeenschapsrechtelijke (thans: unierechtelijke) bepaling niet alleen rekening moet worden gehouden met de bewoordingen ervan, maar eveneens met de context ervan en met de doeleinden die worden nagestreefd door de regeling waarvan zij deel uitmaakt.27

6.12In de zevende overweging van de considerans bij de Zesde richtlijn overweegt de Uniewetgever dat de vaststelling van de belastbare handelingen met betrekking tot diensten heeft geleid tot competentieconflicten tussen de lidstaten. Hierbij kan worden gedacht aan dienstverrichters die gemakkelijk hun zetel kunnen verplaatsen naar lidstaten met bijvoorbeeld een gunstiger btw-tarief en zo de plaats van dienst kunnen beïnvloeden.28 Daarom moet in bepaalde gevallen, in afwijking van de algemene regel dat de diensten in beginsel moeten worden vastgesteld op de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd, de plaats van de belastbare handeling worden vastgesteld in het land van de ontvanger van de diensten. Dit geldt met name voor sommige diensten tussen belastingplichtigen waarvan de kosten in de prijs van de goederen worden opgenomen, aldus de zevende overweging van de considerans. Hetzelfde overweegt de Uniewetgever in overweging (17) van de considerans bij de Btw-richtlijn.29

6.13Een verwijzing naar het land van de ontvanger/afnemer als plaats van de belastbare handeling, is voor een aantal soorten diensten terug te vinden in artikel 9, lid 2, onder e, van de Zesde richtlijn en artikel 56, lid 1, van de Btw-richtlijn (zoals voor de elektronische dienst). Met betrekking tot vermakelijkheidsactiviteiten wordt voor de plaats van de belastbare handeling echter aangesloten bij de plaats waar die diensten materieel/daadwerkelijk worden verricht. Dit is dus een andere formulering die, in ieder geval grammaticaal, aansluit bij de verrichting van de dienst en niet bij de ontvanger/afnemer van de dienst. Aangenomen moet worden dat dit een welbewuste keuze is geweest.

6.14Deze keuze kan worden verklaard vanuit de gedachte dat de Uniewetgever met de afwijkende plaats van dienst voor vermakelijkheidsactiviteiten heeft willen aansluiten bij het principe dat het unierechtelijke btw-stelsel berust op het beginsel dat op goederen en diensten een algemene verbruiksbelasting wordt geheven en het (consumptieve) verbruik van goederen en diensten in de heffing wordt betrokken. Een vermakelijkheidsactiviteit kan namelijk door de afnemer heel goed worden verbruikt in een ander land dan waar deze afnemer woont/is gevestigd. Het beginsel van de btw als algemene verbruiksbelasting is neergelegd in artikel 1, lid 2, van de Btw-richtlijn en lag ook ten grondslag aan de algehele wijziging van de plaats van dienst regels per 1 januari 2010.30

6.15De Europese Commissie wijst er in haar voorstel tot algehele wijziging van de plaats-van-dienstregels op dat steeds vaker specifieke diensten op afstand worden verleend en dat de Zesde richtlijn om die reden in de loop der jaren al op een aantal punten is gewijzigd waardoor de omschreven diensten worden belast waar de klant zich bevindt.31 Zeker bij diensten aan eindverbruikers is volgens de Europese Commissie nog belangrijker de plaats van dienst op de plaats van verbruik vast te stellen, omdat de btw niet in aftrek kan worden gebracht en dus deel uitmaakt van de inkomsten van de lidstaat. Bij de algehele wijziging van de plaats-van-dienstregels heeft de Uniewetgever ook expliciet overwogen dat de uitzonderingen op de algemene regel inzake de plaats van dienst voor zowel belastingplichtigen als niet-belastingplichtigen dienen aan te sluiten bij het beginsel van belastingheffing op de plaats van verbruik.32

6.16De vraag blijft dan wel waarom de Uniewetgever niet met zoveel woorden heeft bepaald dat de vermakelijkheidsactiviteit belastbaar is op de plaats waar het verbruik van de dienst plaatsvindt. Zoals hiervoor reeds opgemerkt zal de Uniewetgever zich niet hebben gerealiseerd dat de plaats waar de dienst materieel/daadwerkelijk wordt verricht, kan afwijken van de plaats waar de ontvanger van de dienst deze dienst verbruikt. Dit kan ook worden opgemaakt uit de opmerkingen van de Europese Commissie bij het gewijzigde voorstel tot algehele wijziging van de plaats van dienst. Hierin overweegt de Europese Commissie dat het algemeen aanvaard is dat de afwijkende plaats-van-dienstbepaling voor onder meer vermakelijkheidsactiviteiten doorgaans leidt tot belastingheffing op de plaats van verbruik.33 Hiervan kan alleen sprake zijn als de vermakelijkheidsactiviteit op één locatie plaatsvindt waar alle ‘verbruikers’ fysiek bijeenkomen. Een nuancering is echter wel op zijn plaats. Het woord ‘doorgaans’ geeft immers aan dat er ook uitzonderingen denkbaar zijn.

6.17Ook Van Hilten en Van Kesteren beschrijven het rechtskarakter van de omzetbelasting zoals wij die in Nederland kennen als een verbruiksbelasting die beoogt het consumptieve verbruik te belasten in het land van verbruik (het bestemmingslandbeginsel).34 Dat bij de plaatsbepaling van diensten niet simpelweg naar het bestemmingsland wordt verwezen, komt volgens Van Hilten en Van Kesteren doordat het in de praktijk niet werkbaar is naar het bestemmingsland te verwijzen en het bij diensten lang niet altijd duidelijk is waar een dienst wordt verbruikt.35 Zij noemen als voorbeeld de Belgische particulier die in Maastricht naar de kapper gaat om er op vakantie in Duitsland netjes uit te zien.

6.18Volgens Stevens beoogt een verbruiksbelasting zoals de omzetbelasting het consumptieve verbruik van goederen en diensten in de heffing te betrekken. Naar zijn mening volgt hieruit dat belastingheffing in principe dient aan te sluiten bij de plaats van consumptie. De consumptie van diensten via internet vindt dan uiteindelijk plaats achter het bureau van de gebruiker/consument.36

6.19Uit het vorenstaande volgt dat het doel en de strekking van de afwijkende plaatsbepaling voor (onder meer) vermakelijkheidsactiviteiten is gelegen in het voorkomen van competentieconflicten tussen lidstaten door aan te sluiten bij het beginsel dat belastingheffing moet plaatsvinden op de plaats van verbruik. Dit verklaart mogelijk waarom de Uniewetgever niet heeft verwezen naar het land van de afnemer voor de plaatsbepaling van de vermakelijkheidsactiviteit. Zoals reeds opgemerkt kan een vermakelijkheidsactiviteit namelijk door de afnemer heel goed worden verbruikt in een ander land dan waar deze afnemer woont/is gevestigd. Als een inwoner van België een festival in Nederland bezoekt, georganiseerd door een in Duitsland gevestigd evenementenbureau, ‘verbruikt’ die inwoner van België het festival in Nederland en niet in België (of in Duitsland). Ter afbakening van de heffingsbevoegdheden tussen lidstaten en om zo dicht mogelijk aan te sluiten bij het beginsel dat de btw een algemene verbruiksbelasting is, is heffing in Nederland in dit voorbeeld verklaarbaar. Het festival vindt materieel/daadwerkelijk in Nederland plaats en leidt in Nederland tot verbruik bij de afnemer. Nederland is ook de plek waar de afnemers fysiek bijeenkomen. Vanuit dit uitgangspunt bezien, zie ik – als de webcamdienst al een vermakelijkheidsdienst zou zijn – in de onderhavige zaak geen reden om voor de plaatsbepaling aan te sluiten bij het land waar de modellen live voor de webcam optreden. Het vermaak van deze activiteiten en het verbruik daarvan vinden immers plaats achter de computer van de bezoeker. Een groot verschil blijft wel dat de bezoekers van de webcamdiensten niet op één locatie bijeenkomen om de dienst te ‘verbruiken’. Er is geen sprake van fysieke samenkomst; het webcamoptreden wordt op afstand verricht.

Rechtspraak Hof van Justitie

6.20Het HvJ overweegt in het arrest Jürgen Dudda37, over een ondernemer die geluidstechnische begeleiding van concerten en soortgelijke evenementen verzorgt, dat voor vermakelijkheidsactiviteiten geen bijzonder artistiek niveau is vereist. In het arrest Gillan Beach Ltd38 voegt het HvJ daaraan toe dat een vermakelijkheidsactiviteit zich kenmerkt door het complexe karakter van de betrokken diensten, die verschillende prestaties omvatten, alsook het feit dat de betrokken diensten gewoonlijk worden verricht ten behoeve van een groot aantal personen, die in diverse hoedanigheden aan een vermakelijkheidsactiviteit deelnemen. Het HvJ vervolgt dat over het algemeen vermakelijkheidsactiviteiten worden verricht ter gelegenheid van tijdgebonden evenementen en dat de plaats waar deze complexe diensten materieel worden verricht in beginsel gemakkelijk is vast te stellen, aangezien een vermakelijkheidsactiviteit op een specifieke locatie plaatsvindt. Dit laatste bevestigt het HvJ wederom in Inter-Mark Group.39 Deze uitleg pleit ervoor de onderhavige webcamsessies niet als vermakelijkheidsactiviteit aan te merken, omdat dergelijke diensten niet op een specifieke locatie plaatsvinden. Sterker nog, zowel de modellen als de bezoekers kunnen zich overal ter wereld bevinden. Daartegenover pleit echter dat het HvJ in het arrest RAL (Channel Islands) Ltd e.a.40, over het tegen betaling ter beschikking stellen van speelautomaten aan het publiek, de volgende omschrijving van vermakelijkheidsactiviteit geeft: een activiteit waarmee de dienstverrichter in hoofdzaak het vermaak van zijn clientèle nastreeft. Die definitie is dermate ruim dat daaronder ook de onderhavige webcamsessies kunnen worden begrepen.

6.21

Ter zake van het doel dat ten grondslag ligt aan artikel 9, lid 2, onder c, van de Zesde richtlijn overweegt het HvJ in het arrest Jürgen Duddadat artikel 9, lid 2, van de Zesde richtlijn in zijn geheel ertoe strekt een speciale regeling in het leven te roepen voor diensten tussen belastingplichtigen waarvan de kosten in de prijs van de goederen worden opgenomen. Het HvJ vervolgt:

“24 Een overeenkomstig doel ligt ten grondslag aan artikel 9, lid 2, sub c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn, waarin de plaats van inzonderheid artistieke of vermakelijkheidsactiviteiten, alsmede daarmee samenhangende activiteiten, wordt vastgesteld op de plaats waar die diensten materieel worden verricht. De gemeenschapswetgever was namelijk van oordeel dat, wanneer de dienstverrichter zijn diensten verricht in de staat waarin dergelijke diensten materieel worden verricht en de organisator van het evenement in die staat de door de eindverbruiker te dragen BTW int, de BTW met als belastinggrondslag al deze diensten waarvan de kosten worden opgenomen in de prijs van de door de eindverbruiker betaalde totale dienst, aan deze staat moet worden betaald en niet aan de staat waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd.”

6.22Dezelfde overwegingen omtrent het doel van artikel 9, lid 2 (en in het bijzonder), onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn heeft het HvJ herhaald in het arrest Gillan Beach Ltd. Het HvJ overweegt in Gillan Beach Ltd bovendien dat artikel 9, lid 2, van de Zesde richtlijn ertoe strekt bevoegdheidsconflicten die tot dubbele belasting kunnen leiden en het niet-belasten van inkomsten te vermijden.41

6.23In RAL (Channel Islands) Ltd e.a. oordeelt het HvJ dat de toepassing van artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn fiscaal gezien tot een rationele oplossing leidt, aangezien de betrokken diensten (in casu het ter beschikking stellen van in speelzalen opgestelde speelautomaten) zijn onderworpen aan de btw-regeling van de lidstaat op het grondgebied waarvan degenen voor wie de betrokken diensten zijn bestemd, zijn gevestigd. A-G Poiares Maduro merkt in zijn conclusie bij dit arrest op dat deze toepassing als aanknopingspunt voor de bepaling van de plaats van dienst veel meer in overeenstemming is met het algemene beginsel dat btw op de plaats van consumptie moet worden geheven.42 Uit vaste rechtspraak van het HvJ met betrekking tot de vaste inrichting, kan worden opgemaakt dat lidstaten in het kader van de door de Zesde richtlijn/Btw-richtlijn geboden keuzemogelijkheden dienen te bepalen welke plaats fiscaal het nuttigst wordt aangemerkt als plaats waar een bepaalde dienst is verricht. De plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd, verdient in dit verband de voorkeur tenzij de zetel ter zake niet tot een fiscaal rationele oplossing leidt of een conflict met een andere lidstaat doet ontstaan. In dat geval kan de vaste inrichting van waaruit de dienst wordt verricht in aanmerking worden genomen.43 Het situeren van de onderhavige webcamdiensten op de plaats waar de modellen voor de camera verschijnen, leidt mijns inziens fiscaal gezien niet tot een rationele oplossing. Zoals eerder opgemerkt, kunnen de modellen zich immers overal ter wereld bevinden. Dit argument pleit ervoor aan te sluiten bij de algemene regel voor de plaats van dienst, hoewel ik daarbij aanteken dat de dienstverrichter zich in dit geval ook overal zou kunnen vestigen.

6.24

In Gillan Beach Ltd ging het om de diensten van een organisator van watersportbeurzen die een totaalpakket van diensten (onder meer inrichting en terbeschikkingstelling van stands, de ontvangst door hostesses en de verhuur van ligplaatsen) aan de exposanten op de beurs verstrekte. De uitvoering van de diensten door de organisator en het verbruik daarvan door de exposant vinden op dezelfde locatie plaats, namelijk op de plaats van de watersportbeurs. Het HvJ overwoog onder meer:

“23. Zoals de Franse regering en de Commissie hebben opgemerkt, vinden de gemeenschappelijke kenmerken van de verschillende categorieën diensten van artikel 9, lid 2, sub c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn hun oorsprong in het complexe karakter van de betrokken diensten, die verschillende prestaties omvatten, alsook in het feit dat de betrokken diensten gewoonlijk worden verricht ten behoeve van een groot aantal personen, namelijk alle personen die, in diverse hoedanigheden, aan culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, onderwijskundige of vermakelijkheidsactiviteiten deelnemen.

24. Deze verschillende categorieën diensten hebben eveneens gemeen dat zij over het algemeen worden verricht ter gelegenheid van tijdsgebonden evenementen, en de plaats waar deze complexe diensten materieel worden verricht is in beginsel gemakkelijk vast te stellen, aangezien deze evenementen op een specifieke locatie plaatsvinden.”

6.25Ook in Jürgen Dudda vindt de uitvoering van de geluidstechnische diensten door Jürgen Dudda op dezelfde locatie plaats als waar de organisator van de artistieke of recreatieve evenementen, aan wie de geluidstechnische diensten worden verricht, deze diensten verbruikt; namelijk op de locatie van het evenement. Dit zie je tevens terug in RAL (Channel Islands) Ltd e.a., waar de uitvoering van de dienst, bestaande uit het publiek de gelegenheid geven om tegen betaling speelautomaten te gebruiken, op dezelfde locatie plaatsvindt als het gebruik van de speelautomaten door dat publiek, namelijk in de speelzaal waar de speelautomaten staan opgesteld.

6.26Een situatie waarin geen sprake is van eenheid tussen de plaats van de uitvoering van de vermakelijkheidsactiviteit (het optreden) en de plaats van het verbruik daarvan is niet eerder in de rechtspraak van het HvJ aan de orde geweest. In 2005 werd dit schijnbaar door A-G Poiares Maduro ook nog niet voor mogelijk gehouden, aangezien de A-G in zijn conclusie bij RAL (Channel Islands) Ltd overweegt dat de plaats waar de in artikel 9, lid 2, onder c, van de Zesde richtlijn omschreven diensten worden verricht zonder moeite materieel kan worden bepaald en samenvalt met de plaats van consumptie.44

6.27In het arrest WebMindLicenses Kft.45 speelt deze problematiek op het eerste gezicht wel. De vennootschap WebMindLicenses verstrekt tegen vergoeding een licentie voor de exploitatie van een internetsite waarop interactieve audiovisuele diensten met erotische inhoud live worden aangeboden. De plaats waar deze live webcamdiensten worden aangeboden is, evenals in de onderhavige zaak, niet noodzakelijkerwijs dezelfde als waar de afnemer deze diensten achter zijn computer bekijkt.46 Het HvJ komt echter niet toe aan toepassing van de plaatsbepalingsregels voor vermakelijkheidsactiviteiten, omdat hij ervan uitgaat dat sprake is van een langs elektronische weg verrichte dienst. Hiervoor geldt, zoals eerder vermeld, een andere plaatsbepalingsregeling. Op welke grond het HvJ aanneemt dat sprake is van een elektronische dienst licht hij niet toe in het arrest en evenmin toetst hij of sprake zou kunnen zijn van een vermakelijkheidsactiviteit. De kwalificatie van de dienst zelf wordt door de verwijzende rechter in zijn prejudiciële vragen niet aan de orde gesteld en lijkt geen punt van discussie.47 De vraag is dan ook of dit arrest relevante inzichten biedt betreffende de plaatsbepaling van een live webcamdienst. Mij lijkt van niet.

6.28Hoewel in de hiervoor aangehaalde arresten steeds sprake was van eenheid tussen de plaats van de uitvoering van de vermakelijkheidsactiviteit en de plaats van het verbruik daarvan, meen ik toch te kunnen concluderen dat het HvJ voor de plaatsbepaling aansluiting zoekt bij de plaats waar met name de eindverbruiker deze diensten verbruikt. Vooral in RAL (Channel Islands) Ltd e.a. geeft het HvJ duidelijk aan dat het aansluiten bij de btw-regeling van de lidstaat op het grondgebied waarvan degenen voor wie de betrokken diensten zijn bestemd, zijn gevestigd fiscaal gezien tot een rationele oplossing leidt. Dit blijkt ook uit de overwegingen van het HvJ om, gelet op het doel van de Uniewetgever, de heffingsbevoegdheid toe te wijzen aan de lidstaat op het grondgebied waarvan de kosten van de vermakelijkheidsactiviteiten worden opgenomen in de prijs van de door de eindverbruiker betaalde dienst. Ook Sanders constateert dat het HvJ aansluit bij de systematiek van het btw-stelsel en dat de conclusie van het HvJ de bestemmingslandgedachte ademt.48

Rechtspraak Hoge Raad

6.29

De Hoge Raad heeft slechts eenmaal eerder in een vergelijkbare zaak arrest gewezen. De Hoge Raad oordeelt in HR BNB 1995/249 dat hof ’s-Gravenhage terecht het deelnemen aan gesprekken via zogenoemde 06-lijnen (babbelboxen) evenals het luisteren naar erotische verhalen als vermakelijkheidsactiviteit heeft aangemerkt. Volgens de Hoge Raad is redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar dat deze diensten vermakelijkheidsactiviteiten zijn. In zijn noot in BNB 1995/2 schrijft Finkensieper dat hij dit oordeel van de Hoge Raad volledig onderschrijft:

“De visie van Hoge Raad en Hof dat de exploitatie van babbelboxen en sexlijnen als een vermakelijkheidsactiviteit is te kwalificeren onderschrijf ik volledig, te meer daar de Zesde richtlijn en de Nederlandse wet ,,soortgelijke activiteiten” hier eveneens onder rangschikken. (De Engelse versie van de Zesde richtlijn spreekt van ,,entertainment or similar activities”, de Franse van ,,activités de divertissement ou similaires” en de Duitse tekst heeft het over ,,Tätigkeiten der Unterhaltung oder ähnliche Tätigkeiten”.) De Hoge Raad hoefde mijns inziens niet te twijfelen aan deze interpretatie en hoefde zich dus ook niet verplicht te voelen prejudiciële vragen te stellen.”

6.30Hof ’s-Gravenhage heeft in de desbetreffende zaak geoordeeld dat de diensten van belanghebbende (een in Liechtenstein gevestigde vennootschap) als exploitant van de 06-lijnen belastbaar zijn in Nederland, waar de activiteiten feitelijk plaatsvinden.50 Uit de feiten zoals weergegeven in het arrest van de Hoge Raad valt niet af te leiden waar de ‘chatdames’ zijn gevestigd of waar de afnemers zich bevinden. Dit speelt in de overwegingen van de Hoge Raad verder ook geen rol. Wel valt uit de in het arrest weergeven feiten af te leiden dat de vergoedingen uit Nederland worden ontvangen. De vraag waar de exploitatie van de 06-lijnen feitelijk plaatsvindt is niet in geschil in deze zaak.

6.31Ik merk op dat destijds nog geen afwijkende plaats-van-dienstregeling gold voor elektronische diensten.51 Wel bestond een dergelijke regeling voor diensten op het gebied van informatieverwerking en informatieverschaffing. De verrichte diensten kunnen echter volgens hof ’s-Gravenhage niet als informatieverwerking of informatieverschaffing worden aangemerkt. De Hoge Raad laat dat oordeel in stand. Daarnaast merk ik nog op dat HR BNB 1995/2 is gewezen voordat het HvJ de hiervoor in punt 6.20- 6.28 aangehaalde arresten heeft gewezen.

6.32Er is nog een andere zaak van de Hoge Raad geweest over de exploitatie van 06-lijnen. In HR BNB 1998/4952 stond de kwalificatie van de terbeschikkingstelling van zogenoemde gebruiksuren van computer- en randapparatuur door een Nederlandse vennootschap aan een in Liechtenstein gevestigde vennootschap (de belanghebbende in HR BNB 1995/2) ten behoeve van de exploitatie van de 06-lijnen centraal. In geschil was of deze dienstverlening onder artikel 6, lid 2, onderdeel d, van de Wet viel (verhuur van roerende zaken, informatieverwerking of -verschaffing dan wel overdracht of het verlenen van auteursrechten, octrooirechten e.d.). De Hoge Raad beantwoordt deze vraag ontkennend. Toetsing aan artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet vindt in deze zaak niet plaats.

6.33

In de volgende twee zaken toetst de Hoge Raad wel aan artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet. In HR BNB 1993/6953kreeg belanghebbende (een voetbalclub) vergoedingen van buitenlandse voetbalclubs voor het bewilligen in de beëindiging van arbeidsovereenkomsten met twee voetbalspelers die een transfer wilden maken naar die buitenlandse voetbalclubs. De Hoge Raad overweegt het volgende (cursivering CE):

“3.3. Het Hof is ervan uitgegaan dat de onderhavige door belanghebbende verrichte diensten, bestaande uit het bewilligen in de beëindiging van een arbeidsovereenkomst in Nederland zijn verricht, nu in een geval als het onderhavige geen sprake is van een sportieve of soortgelijke activiteit in de zin van artikel 6, lid 2, letter c, van de Wet op de omzetbelasting 1968, en dat, ook indien op grond van het bepaalde in artikel 9, lid 2, letter c, van de Zesde Richtlijn aangenomen zou dienen te worden dat bedoelde diensten wel onder de onderhavige categorie diensten zijn te rangschikken, die diensten in Nederland zouden zijn verricht omdat het bewilligen in de beeindiging van de arbeidsovereenkomst feitelijk in Nederland plaatsvindt.

Dit uitgangspunt geeft niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan als verweven met waarderingen van feitelijke aard voor het overige in cassatie niet op zijn juistheid worden getoetst. De in middel II aangevoerde stelling dat diensten die met sportieve prestaties samenhangen in de zin van artikel 9, lid 2, letter c, van de Zesde Richtlijn, in alle gevallen dienen te worden gelocaliseerd ter plaatse waar de sportieve prestaties worden verricht, vindt geen steun in die bepaling.”

6.34In HR BNB 1996/39554stond de vraag centraal waar de diensten van een impresario ten behoeve van een artieste (ingezetene van Zwitserland) plaatsvonden. De artieste oefende haar artistieke activiteiten buiten Nederland uit. Hof Amsterdam gaat ervan uit dat de dienstverlening van de impresario behoort tot de in artikel 6, lid 2, onderdeel c, van de Wet bedoelde diensten. Hof Amsterdam oordeelt dat als plaats waar de diensten van de impresario worden verricht, moet worden aangemerkt de plaats waar die diensten feitelijk worden verricht en niet die waar de artieste is gevestigd. De Hoge Raad acht dit oordeel onder verwijzing naar HR BNB 1993/69 (transfer voetbalspelers) juist.

6.35In beide zaken wordt voor de bepaling van de plaats van dienst aangesloten bij de uitvoering van de dienst (het sportieve of artistieke optreden) door de dienstverlener. De plaats van uitvoering is in beide zaken ook de plaats waar de dienstverrichter is gevestigd. Dat zal echter niet altijd zo zijn. De Hoge Raad neemt de plaats waar het verbruik van de dienst plaatsvindt niet in zijn overweging mee, maar sluit aan bij de plaats waar de diensten feitelijk worden uitgevoerd. Van Hilten constateert in haar noot bij de zaak over de medewerking van de voetbalclub bij de transfer van de voetbalspelers, dat de Hoge Raad niets anders doet dan de tekst van artikel 9, lid 2, onder c, van de Zesde richtlijn volgen.55

6.36Hop concludeert dat de Hoge Raad in HR BNB 1995/2 (exploitatie 06-lijnen) heeft beslist dat in gevallen waarin de aanbieder en gebruiker elkaar niet fysiek op één plaats (binnen één land) ontmoeten, zoals bij vermaak via internet veelal het geval is, de vermakelijkheidsprestaties worden verricht op de plaats waar de prestatie wordt afgenomen.56 Dit lees ik niet zonder meer in het arrest terug en ook niet in HR BNB 1993/69 (transfer voetbalspelers) en HR BNB 1996/395 (impresario). Bovendien kan de uitvoering van een dienst in een ander land plaatsvinden dan waar de dienstverrichter en/of de afnemer zijn gevestigd en kan ook het verbruik weer elders plaatsvinden. Ik deel dan ook niet de conclusie van Hop dat het niet anders kan dan dat de Hoge Raad van oordeel is dat de vermakelijkheidsactiviteiten feitelijk plaatsvinden bij de gebruiker.57

6.37Hoewel de Hoge Raad dit in HR BNB 1995/2 (exploitatie 06-lijnen) niet expliciet benoemt, lijkt uit de andere genoemde rechtspraak van de Hoge Raad te kunnen worden opgemaakt dat de Hoge Raad in geval van vermakelijkheidsactiviteiten aansluit bij de plaats waar de dienst wordt uitgevoerd en niet waar deze dienst wordt verbruikt.

Lagere rechtspraak

6.38In de lagere rechtspraak zijn op dit moment twee stromingen te onderkennen. Het Hof oordeelt in de onderhavige zaak dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit, de live webcamsessie, die plaatsvindt op de plaats waar de modellen feitelijk hun activiteiten verrichten. Indien geen sprake is van eenheid tussen de plaats van het verbruik en de plaats van de uitvoering, acht het Hof in dit geval de plaats van de uitvoering maatgevend voor de bepaling van de plaats van dienst. Tot eenzelfde conclusie komt hof ’s-Hertogenbosch in zijn uitspraak van 28 oktober 2011.58 Volgens hof ‘s-Hertogenbosch vindt de vermakelijkheidsactiviteit in de laatstgenoemde zaak, te weten het voeren van gesprekken door ‘chatdames’ met bellers, plaats waar de chatdames feitelijk de gespreksactiviteiten verrichten, omdat het deze chatdames zijn die de vermakelijkheidsactiviteit aanbieden en verrichten. Tegen deze uitspraak is geen beroep in cassatie ingesteld.

6.39Daarentegen komt de Rechtbank in de onderhavige zaak tot het oordeel dat de live webcamsessies in Nederland worden verricht, omdat de afnemers van deze dienst (de bezoekers) zijn gevestigd in Nederland. Zoals aangegeven in punt 3.3 van deze conclusie, verwijst de Rechtbank in dit verband naar de uitspraak van hof Amsterdam van 24 mei 2012. Het ging in laatstgenoemde zaak om het aanbieden van erotische chatsessies via de websites van de betreffende belanghebbende. Hof Amsterdam oordeelt dat het aanbieden van erotische chatsessies via websites niet onder het begrip elektronische dienst valt, omdat het wezenlijke element van de diensten bestaat uit de interactie tussen de bezoeker en het model. De bezoeker en het model geven de dienst samen vorm. Het model speelt via het één op één contact in op de individuele behoefte van de bezoeker en draagt op deze wijze daadwerkelijk bij aan de inhoud van de dienst. Volgens hof Amsterdam kan dan niet worden gezegd dat de diensten in geringe mate menselijk ingrijpen vergen. Dat de dienst over een (grote) afstand wordt verleend, doet daar niet aan af. Hof Amsterdam volgt vervolgens partijen in hun standpunt dat indien geen sprake is van een elektronische dienst, de diensten moeten worden aangemerkt als vermakelijkheidsactiviteit. Deze diensten worden verricht op de plaats waar degenen aan wie de diensten worden verricht zich bevinden op het moment dat zij het aangebodene bekijken, aldus hof Amsterdam. Tegen het oordeel van hof Amsterdam is evenmin beroep in cassatie ingesteld.

6.40Van den Elsen merkt op dat hij zich kan vinden in de uitspraak van de Rechtbank in de onderhavige zaak, maar dat hij het wel pleitbaar vindt uit te gaan van hetgeen wordt bekeken in plaats van de plek waar de kijker zich bevindt.59

6.41Het andersluidende oordeel van het Hof ten opzichte van de Rechtbank in de onderhavige zaak wordt ook opgemerkt door Merkx en Verburg.60 Zij merken op dat het interessant zou zijn geweest als we de gedachten van het HvJ hierover hadden kunnen lezen in WebMindLicenses Kft.

Conclusie

6.42Gelet op doel en strekking van de plaatsbepaling van vermakelijkheidsactiviteiten en de relevante rechtspraak van het HvJ, trek ik in twijfel of de live erotische webcamsessies die belanghebbende in de onderhavige zaak aanbiedt, kunnen worden gerangschikt onder het begrip vermakelijkheidsactiviteit als bedoeld in artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn respectievelijk artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn. Hoewel de webcamsessies zeker tot vermaak van de bezoekers zullen dienen, leid ik uit de rechtspraak van het HvJ af dat het bij vermakelijkheidsactiviteiten met name gaat om evenementen die (veelal) op één locatie plaatsvinden, alwaar bezoekers fysiek bijeenkomen om het evenement te bezoeken respectievelijk hieraan deel te nemen. Dit sluit ook aan bij doel en strekking van de afwijkende plaats-van-dienstbepaling, waarmee is beoogd zoveel mogelijk aan te sluiten bij het verbruik van de dienst. Helemaal zeker ben ik echter niet.

6.43Zoals ook uit de rechtspraak van het HvJ volgt, gaat het bij vermakelijkheidsactiviteiten om gevallen waarin de feitelijke gang van zaken in het algemeen zonder grote bezwaren kan worden vastgesteld. Dit verklaart ook dat alle beoordeelde zaken gemeen hebben dat de plaats van de uitvoering van de dienst dezelfde is als de plaats waar het verbruik van de dienst plaatsvindt door de afnemer. Ik betwijfel daarom of de webcamdiensten, waarbij de plaats van uitvoering afwijkt van de plaats van verbruik, moet worden geschaard onder het begrip ‘vermakelijkheidsactiviteit’. Indien wel sprake is van een vermakelijkheidsdienst, ben ik van mening dat moet worden aangesloten bij de plaats waar het verbruik plaatsvindt. In het geval van webcamdiensten, zal die plaats zich bevinden in het land waar de afnemer de beelden achter zijn computer bekijkt.

7Plaats van dienst voor elektronische diensten

7.1Omdat naar mijn mening niet zonder meer kan worden gezegd dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit, heb ik ook onderzocht of de webcamdiensten kunnen worden ingedeeld onder een andere uitzonderingsbepaling. Mede gelet op het arrest WebMindLicences Kft. denk ik dan aan de langs elektronische weg verrichte diensten, oftewel: elektronische diensten. Indien sprake is van een elektronische dienst, leidt dat – zoals gezegd – tot een andere plaats van dienst.

7.2

De plaats van dienst voor elektronische diensten is in artikel 9, lid 2, onder e, twaalfde streepje, van de Zesde richtlijn (tot 1 januari 2007) als volgt verwoord (cursivering CE):

“2 . In afwijking hiervan is

(…)

e ) de plaats van de hieronder vermelde diensten, die worden verleend aan ontvangers die buiten de Gemeenschap zijn gevestigd of aan belastingplichtigen die weliswaar in de Gemeenschap doch buiten het land van de dienstverrichter zijn gevestigd, de plaats waar de ontvanger de zetel van zijn bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting heeft gevestigd waarvoor de dienst is verricht, of bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats:

– langs elektronische weg verrichte diensten, onder andere de in bijlage L beschreven diensten.”

7.3

Artikel 56, lid 1, onder k, van de Btw-richtlijn (van 1 januari 2007 tot 1 januari 2010) luidt nagenoeg hetzelfde (cursivering CE):

“1. De plaats van de volgende diensten die worden verricht voor afnemers die buiten de Gemeenschap zijn gevestigd of voor belastingplichtigen die weliswaar in de Gemeenschap doch buiten het land van de dienstverrichter zijn gevestigd, is de plaats waar de afnemer de zetel van zijn bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting heeft gevestigd waarvoor de dienst is verricht, of bij gebreke van een dergelijke zetel of vaste inrichting, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats:

(…)

k) langs elektronische weg verrichte diensten, en met name de in bijlage II bedoelde diensten;”

7.4

In de richtlijnbepalingen wordt verwezen naar een bijlage L respectievelijk een bijlage II. Bijlage L bevat volgens de tekst daarvan een ‘lijst met voorbeelden’ en bijlage II een ‘indicatieve lijst’. In de Wet wordt ook verwezen naar deze bijlagen (zie artikel 6, lid 2, onderdeel d, sub 10° juncto artikel 2a, lid 1, onderdeel q, van de Wet). In deze bijlagen worden de volgende voorbeelden genoemd:

1. Het leveren en onderbrengen van websites, het onderhoud op afstand van programma’s en uitrustingen;

2. de levering van software en de bijwerking ervan;

3. de levering van beelden, geschreven stukken en informatie en de terbeschikkingstelling van databanken;

4. de levering van muziek of films, van spelen, met inbegrip van kans- of gokspelen, en van uitzendingen of manifestaties op het gebied van politiek, cultuur, kunst, sport, wetenschappen of ontspanning;

5. de levering van onderwijs op afstand.

7.5

Daarnaast is in de Btw-verordening 2005 een nadere definitie gegeven van de elektronische dienst en zijn nadere voorbeelden gegeven. De elektronische diensten worden in artikel 11, lid 1, van de Btw-verordening 2005 (geldend vanaf 1 juli 2006 tot 1 juli 2011) gedefinieerd als:

“1. (…) diensten die over het internet of een elektronisch netwerk worden verleend, wegens hun aard grotendeels geautomatiseerd zijn en slechts in geringe mate menselijk ingrijpen vergen, en zonder informatietechnologie niet kunnen worden verricht.”

7.6

Het tweede lid van artikel 11 van de Btw-verordening 2005 bepaalt dat het eerste lid met name van toepassing is op de volgende diensten, wanneer deze over het internet of een elektronisch netwerk worden verricht:

a) de levering van gedigitaliseerde producten in het algemeen, daaronder begrepen software en wijzigingen of bijwerkingen van software;

b) diensten die erin bestaan de aanwezigheid van een onderneming of persoon op een elektronisch netwerk, zoals een website of webpagina, te verzorgen of te ondersteunen;

c) automatisch door een computer over het internet of een elektronisch netwerk voortgebrachte diensten in antwoord op specifieke door de afnemer ingevoerde gegevens;

d) de toewijzing onder bezwarende titel van het recht om goederen of diensten te koop aan te bieden op een website die als online marktplaats fungeert, waar de potentiële kopers via een geautomatiseerde procedure een bod uitbrengen en de partijen via een door de computer gegenereerd e-mailbericht op de hoogte worden gebracht van de totstandkoming van een verkoop;

e) internetdienstpakketten (ISP’s) waarbij de telecommunicatiecomponent een ondergeschikt hulpelement is (d.w.z. pakketten waarin meer dan alleen internettoegang wordt verschaft en die andere elementen omvatten, zoals webpagina’s met inhoud die toegang verschaffen tot nieuwsberichten, weerberichten of toeristische informatie, spellensites, site hosting, onlinediscussiefora enz.);

f) de in bijlage I genoemde diensten.

7.7

Onder f) verwijst tot slot naar bijlage I. Deze bijlage luidt als volgt:

1. Punt 1 van bijlage L bij Richtlijn 77/388/EEG

a) Hosting van websites en webpagina’s

b) Geautomatiseerd onlineafstandsonderhoud van programma’s

c) Afstandsbeheerssystemen

d) Onlinegegevensopslag waarbij specifieke gegevens elektronisch worden opgeslagen en opgevraagd

e) Onlinelevering van schijfruimte op verzoek.

2. Punt 2 van bijlage L bij Richtlijn 77/388/EEG

a) Toegang tot of downloaden van software met inbegrip van aankoop-/boekhoudprogramma’s en antivirussoftware plus bijwerkingen

b) Software die voorkomt dat banneradvertenties op het scherm verschijnen, ook bekend als bannerblockers

c) Downloaddrivers zoals software die de interface vormt tussen computers en randapparatuur, zoals printers

d) Online geautomatiseerde installatie van filters op websites

e) Online geautomatiseerde installatie van firewalls.

3. Punt 3 van bijlage L bij Richtlijn 77/388/EEG

a) Toegang tot of downloaden van desktopthema’s

b) Toegang tot of downloaden van fotografische afbeeldingen of screensavers

c) Gedigitaliseerde inhoud van boeken en andere elektronische publicaties

d) Abonnering op onlinedagbladen en –tijdschriften

e) Weblogs en websitestatistieken

f) Onlinenieuws, -verkeersinformatie en –weerberichten

g) Online-informatie die automatisch door de software wordt voortgebracht in antwoord op specifieke door de klant ingevoerde gegevens, zoals juridische en financiële gegevens, met inbegrip van gegevens zoals voortdurend geactualiseerde beursgegevens

h) Beschikbaarstelling van advertentieruimte met inbegrip van banneradvertenties op een website/webpagina

i) Gebruik van zoekmachines en internetadresboeken.

4. Punt 4 van bijlage L bij Richtlijn 77/388/EEG

a) Toegang tot of downloaden van muziek op computers en mobiele telefoons

b) Toegang tot of downloaden van jingles, fragmenten, beltonen of andere klanken

c) Toegang tot of downloaden van films

d) Downloaden van spellen op computers en mobiele telefoons

e) Toegang tot geautomatiseerde onlinespellen die afhankelijk zijn van het internet of soortgelijke elektronische netwerken en waarbij de spelers zich op afstand van elkaar bevinden.

5. Punt 5 van bijlage L bij Richtlijn 77/388/EEG

a) Geautomatiseerd afstandsonderwijs dat enkel over het internet of soortgelijke elektronische netwerken kan worden verstrekt en dat weinig of geen menselijk ingrijpen vergt, met inbegrip van virtuele klaslokalen, behalve wanneer het internet of het soortgelijke elektronische netwerk uitsluitend als een instrument voor de communicatie tussen de leraar en de leerling wordt gebruikt

b) Werkboeken die door de leerling online worden ingevuld en automatisch worden gecorrigeerd, zonder menselijk ingrijpen.

7.8Hoewel de afwijkende plaats-van-dienstbepaling voor elektronische diensten strikt genomen niet van toepassing is op de feiten in de onderhavige zaak (de particuliere afnemers bevinden zich immers in Nederland), kan uit de voorbeelden die hierboven zijn aangehaald worden opgemaakt dat een vermakelijkheidsactiviteit van ‘kleur’ kan verschieten indien deze over het internet of een elektronisch netwerk wordt verleend, wegens zijn aard grotendeels geautomatiseerd is en slechts in geringe mate menselijk ingrijpen vergt, en zonder informatietechnologie niet kan worden verricht. Zo is het downloaden van een film en deze thuis bekijken een elektronische dienst, maar is het bekijken van een film in de bioscoop een vermakelijkheidsactiviteit. Hetzelfde zien we bijvoorbeeld terug bij onderwijsprestaties.

7.9Van een rangorde tussen de diverse uitzonderingen op de algemene regel van artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn lijkt in principe geen sprake. In het arrest Linthorst61, over de uitoefening van een dierenartspraktijk, overweegt het HvJ dat voor elke mogelijke uitzonderingssituatie de vraag dient te worden gesteld of zij valt onder een van de in artikel 9, lid 2, van de Zesde richtlijn genoemde gevallen; zo niet, dan is lid 1 van toepassing. Vervolgens behandelt het HvJ drie mogelijk van toepassing zijnde uitzonderingen in de volgorde waarin deze uitzonderingen in artikel 9, lid 2, van de Zesde richtlijn worden opgesomd. Van een rangorde tussen de diverse uitzonderingsbepalingen wordt niet gesproken. Opvallend is wel dat het HvJ in het arrest Inter-Mark Group eerst toetst of sprake is van een reclamedienst (destijds artikel 56, lid 1, onder b, van de Btw-richtlijn) en vervolgens overweegt dat indien hiervan geen sprake is, getoetst moet worden of de dienst kan vallen onder de plaatsbepalingsregeling voor onder meer vermakelijkheidsactiviteiten (destijds artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn). Zo niet, dan moet tenslotte worden vastgesteld onder welke plaatsbepaling de dienst (de uitwerking, tijdelijke terbeschikkingstelling en, in voorkomend geval, het vervoer en de montage van expositiestands voor klanten die hun producten en diensten voorstellen op beurzen en exposities) dan wel valt. In dit arrest worden de uitzonderingen dus niet in volgorde behandeld. Aangezien het HvJ niet expliciet heeft overwogen dat sprake is van een rangorde tussen de uitzonderingen op de algemene regel, ga ik ervan uit dat deze er niet is en dat de manier waarop de prejudiciële vragen zijn gesteld en partijen hun standpunten hebben ingebracht in Inter-Mark Group het HvJ ertoe heeft gebracht de uitzonderingen in een andere volgorde te behandelen. In de verhouding tussen de vermakelijkheidsactiviteit en de elektronische dienst lijkt, zoals gezegd, echter wel sprake van een rangorde, waarbij de elektronische dienst voorgaat op de vermakelijkheidsactiviteit.

7.10In de onderhavige zaak gaat het om live erotische webcamsessies die de bezoekers tegen betaling kunnen bekijken. De webcamsessie wordt niet expliciet als voorbeeld genoemd van een dienst die al dan niet als elektronische dienst moet worden aangemerkt. Gelet op de definitie die aan de elektronische dienst wordt gegeven in artikel 11, lid 1, van de Btw-verordening 2005, moet worden getoetst in hoeverre het aanbieden van de webcamsessie menselijk ingrijpen vergt. Aangezien het om live erotische webcamsessies gaat, waarbij de bezoeker verzoeken kan doen aan het model, is sprake van interactie tussen het model en de bezoeker. De beelden zijn niet tevoren opgenomen, waardoor op het moment dat de bezoeker de webcamsessie bekijkt menselijk ingrijpen van het model gewenst is. Dit ingrijpen kan naar mijn mening niet als gering worden aangemerkt, omdat dit juist het wezenlijke kenmerk is van de live webcamsessie.

Doel en strekking afwijkende plaatsbepaling elektronische diensten

7.11

Zoals hiervoor opgemerkt bij de vermakelijkheidsactiviteiten is het algemene doel van de afwijkende plaats van de belastbare handeling gelegen in het voorkomen van competentieconflicten tussen lidstaten, zoals dubbele heffing of niet-heffing dan wel concurrentievervalsing.62In de tweede overweging van de considerans bij de richtlijn tot (tijdelijke) wijziging van de plaats van dienst voor elektronische diensten in 2002 overweegt de Uniewetgever dat er met name voor moet worden gezorgd dat elektronische diensten die tegen betaling worden verricht en door afnemers worden verbruikt die in de Gemeenschap zijn gevestigd, worden belast in de Gemeenschap en dat zij niet worden belast als zij buiten de Gemeenschap worden gebruikt.63 Hier wordt dus in beginsel duidelijk aangesloten bij het principe dat het gemeenschappelijke btw-stelsel berust op het beginsel dat op goederen en diensten een algemene verbruiksbelasting wordt geheven. Wat betreft de elektronische dienst heeft de Uniewetgever destijds, voor zover van belang in de onderhavige zaak, ervoor gekozen om voor de plaats van dienst aan ontvangers die buiten de Gemeenschap zijn gevestigd aan te sluiten bij de plaats waar degene aan wie de dienst wordt verleend, woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft waarvoor de dienst wordt verricht. Elektronische diensten die ten tijde van de periode in de onderhavige zaak werden verricht aan particulieren die binnen de Gemeenschap waren gevestigd, waren op grond van de algemene regel belast in het land van de dienstverrichter. Omdat partijen in de onderhavige zaak ervan uitgaan dat de bezoekers vanuit Nederland de webcamsessies bekijken, is een eventuele elektronische dienst op grond van de algemene regel belastbaar daar waar de dienstverrichter is gevestigd, dus in Nederland.

Rechtspraak Hof van Justitie

7.12Zoals eerder aangegeven, gaat het HvJ in het arrest WebMindLicenses Kft. ervan uit dat sprake is van een elektronische dienst, zonder dit verder toe te lichten. Een verklaring kan zijn dat de kwalificatie van de dienst zelf door de verwijzende rechter in zijn prejudiciële vragen niet aan de orde wordt gesteld en geen punt van discussie lijkt. Bovendien verstrekt WebMindLicenses tegen vergoeding alleen een licentie, waarvoor artikel 56, lid 1, onder a, van de Btw-richtlijn64 de plaatsbepaling regelt, en verricht zij niet de daadwerkelijke exploitatie van de webcamdiensten zelf. A-G Wathelet merkt op dat de betrokken dienst bestaat uit “vrijetijdsdiensten langs elektronische weg” die voor de bepaling van de plaats van dienst moeten worden aangemerkt als een elektronische dienst als bedoeld in punt 3 van bijlage II bij de Btw-richtlijn (“de levering van beelden, geschreven stukken en informatie en de terbeschikkingstelling van databanken”).65 Dit punt is nader uitgewerkt in punt 3 van bijlage I bij de Btw-verordening 2005 (en de huidige Btw-verordening 201166) zoals reeds aangehaald in punt 7.7 van deze conclusie.

7.13Net als Merkx en Verburg neem ik aan dat A-G Wathelet de live aangeboden diensten via de webcam duidt als de levering van beelden.67Geen van de beschreven voorbeelden in punt 3 van bijlage I bij de Btw-verordening 2005 dekt echter qua omschrijving de lading van de onderhavige dienst. Zoals hiervoor opgemerkt, meen ik dat van de live webcamsessies niet kan worden gezegd dat slechts gering menselijk ingrijpen wordt gevergd. Bij alle in punt 3 van bijlage I bij de Btw-verordening 2005 genoemde voorbeelden ontbreekt het ‘live’ element en het daarmee gepaard gaande menselijk ingrijpen. Ik deel de mening van Merkx en Verburg dat uit de bepalingen die gaan over onderwijs op afstand kan worden afgeleid dat een ‘live’ optreden van een leraar dusdanig menselijk ingrijpen vergt, dat niet langer sprake is van een elektronische dienst.68 Zo valt de levering van geautomatiseerd onderwijs op afstand dat weinig of geen menselijk ingrijpen vergt wel onder het begrip elektronische dienst (punt 5 van bijlage L bij de Zesde richtlijn/bijlage II bij de Btw-richtlijn en punt 5 van bijlage I bij de Btw-verordening 2005). Het onderwijs waarbij een leraar de inhoud van een cursus over het internet of een elektronisch netwerk, zoals een afstandsverbinding, uiteenzet (artikel 12, lid 3, onder h, van de Btw-verordening 2005) of wanneer het internet uitsluitend als een instrument voor de communicatie tussen de leraar en de leerling wordt gebruikt (punt 5 van bijlage I bij de Btw-verordening 2005), valt echter niet onder het begrip elektronische dienst. Net als bij onderwijs op afstand, dient het internet bij het aanbieden van de webcamsessies slechts als communicatiemiddel tussen het model en de bezoeker en wordt door het menselijk ingrijpen van het model inhoud aan de (webcam)dienst gegeven.

7.14Anderzijds kan worden bepleit dat de webcamsessies kunnen worden beschouwd als uitzendingen op het gebied van ontspanning als bedoeld in punt 4 van bijlage L bij de Zesde richtlijn/bijlage II bij de Btw-richtlijn. Het moet dan echter nog steeds wel gaan om diensten die over het internet of een elektronisch netwerk worden verleend, wegens hun aard grotendeels geautomatiseerd zijn en slechts in geringe mate menselijk ingrijpen vergen, en zonder informatietechnologie niet kunnen worden verricht. Met name aan de voorwaarde van gering menselijk ingrijpen is, zoals ik hiervoor heb betoogd, naar mijn mening niet voldaan bij de live webcamsessies.

Rechtspraak Hoge Raad

7.15De langs elektronische weg verrichte dienst is in de rechtspraak van de Hoge Raad nog niet echt aan de orde gekomen. Zoals hiervoor reeds aangehaald, heeft de Hoge Raad slechts eenmaal eerder in een vergelijkbare zaak arrest gewezen. In HR BNB 1995/2 oordeelt de Hoge Raad dat redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is dat het deelnemen aan gesprekken via zogenoemde babbelboxen evenals het luisteren naar erotische verhalen vermakelijkheidsactiviteiten zijn. Zoals eerder opgemerkt gold destijds nog geen afwijkende plaats-van-dienstregeling voor elektronische diensten. Wel bestond een afwijkende plaats-van-dienstregeling voor diensten op het gebied van informatieverwerking en informatieverschaffing. Het oordeel van hof ’s-Gravenhage dat de desbetreffende diensten niet als informatieverwerking of informatieverschaffing kunnen worden aangemerkt, laat de Hoge Raad in stand. Ook het oordeel van hof Arnhem dat de terbeschikkingstelling van een gebruiksmogelijkheid van technische apparatuur niet als informatieverwerking of informatieverschaffing kan worden aangemerkt, laat de Hoge Raad in HR BNB 1998/49 onaangetast.

7.16Zoals eerder opgemerkt, heeft alleen hof Amsterdam tot nu toe in een vergelijkbare zaak geoordeeld dat het aanbieden van erotische chatsessies via websites niet onder het begrip elektronische dienst valt, omdat het wezenlijke element van de diensten bestaat uit de interactie tussen de bezoeker en het model en niet gezegd kan worden dat die diensten in geringe mate menselijk ingrijpen vergen. Dat de dienst over een (grote) afstand wordt verleend, doet daaraan niet af.69

Conclusie

7.17Gelet op het vorenstaande ben ik van mening dat de live erotische webcamsessies die belanghebbende in de onderhavige zaak aanbiedt, niet kunnen worden aangemerkt als een elektronische dienst. Nu de webcamsessie niet expliciet als voorbeeld wordt genoemd van een dienst die al dan niet als elektronische dienst moet worden aangemerkt, moet op grond van de algemene definitie van artikel 11, lid 1, van de Btw-verordening 2005 worden getoetst in hoeverre het aanbieden van de webcamsessie grotendeels geautomatiseerd is, slechts in geringe mate menselijk ingrijpen vergt en zonder informatietechnologie kan worden verricht. Aangezien het om live erotische webcamsessies gaat, waarbij de bezoeker verzoeken kan doen aan het model, is sprake van interactie tussen het model en de bezoeker. Met betrekking tot de interactie tussen het model en de bezoeker kan niet worden gezegd dat deze interactie slechts gering menselijk ingrijpen vergt. Dit menselijk ingrijpen is juist het wezenlijke kenmerk van de live webcamsessie.

8Recapitulatie

In deze conclusie heb ik uiteengezet dat ik betwijfel of de Rechtbank, het Hof en partijen, door de onderhavige dienst als een vermakelijkheidsactiviteit aan te merken, een juiste uitleg hebben gegeven aan artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn en artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn. Dat geen sprake is van een elektronisch dienst is mijns inziens wel helder. Ik geef de Hoge Raad in overweging de volgende prejudiciële vragen te stellen aan het HvJ:

1. Dienen artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn en artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn aldus te worden uitgelegd dat een dienst die bestaat uit het aanbieden van live erotische webcamsessies aan bezoekers, die tegen betaling kunnen inloggen met een account, kan worden aangemerkt als een vermakelijkheidsactiviteit in de zin van deze bepalingen?

2. Zo het antwoord op vraag 1 bevestigend luidt: dienen artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn en artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn aldus te worden uitgelegd dat wanneer de plaats van uitvoering (het optreden voor de camera) afwijkt van de plaats waar de dienst wordt verbruikt, moet worden aangesloten bij de plaats waar de dienst wordt verbruikt als zijnde de plaats waar de dienst daadwerkelijk wordt verricht?

9Conclusie

Ik geef de Hoge Raad in overweging het geding te schorsen en op de voet van artikel 267 VWEU het HvJ te verzoeken om een prejudiciële beslissing inzake de onder 8 van deze conclusie geformuleerde vragen, en iedere verdere beslissing aan te houden totdat het HvJ naar aanleiding van voormeld verzoek uitspraak heeft gedaan.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

1De in deze conclusie genoemde wetteksten zijn geldend in de jaren 2006 tot en met 2009, tenzij anders vermeld. Aan de tekst van artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1o, van de Wet is met ingang van 11 juli 2008 na ‘soortgelijke activiteiten’ ingevoegd: “met inbegrip van die van de organisatoren van dergelijke activiteiten, alsmede in voorkomend geval, van daarmee samenhangende diensten”. Deze wijziging is voor de onderhavige zaak niet van belang.

2Zesde richtlijn 77/388/EEG van de Raad van 17 mei 1977, PB L 145, zoals deze richtlijnbepaling gold in het jaar 2006.

3Richtlijn 2006/112/EEG van de Raad van 28 november 2006, PB L 347, zoals deze richtlijnbepaling gold in de jaren 2007 tot en met 2009.

4De feiten zijn ontleend aan de nader te noemen uitspraak van het Hof en de nader te noemen uitspraak van de Rechtbank.

5De Rechtbank heeft dit feit als vaststaand feit aangemerkt, het Hof daarentegen niet. Het Hof overweegt in punt 4.2 van zijn nader te noemen uitspraak: “Hoewel de bezoekers van de door belanghebbende aangeboden webcamsessies mogelijk niet alleen uit Nederland afkomstig zijn, zal het Hof er veronderstellenderwijs vanuit gaan dat de webcamsessies vanuit Nederland worden bezocht.” Uit het proces-verbaal van de zitting bij het Hof van 12 juni 2015 volgt dat belanghebbende ter zitting heeft verklaard dat hij niet meer kan achterhalen uit welk land de bezoekers afkomstig zijn en dat hij met de Inspecteur is overeengekomen “dat de aanname moet worden gedaan dat alle afnemers in Nederland zitten”. Hij heeft daaraan toegevoegd: “Maar dat is niet zo: ze komen overal vandaan alleen kunnen we het niet meer nagaan”. Nu partijen zelf als vaststaand aannemen “dat alle afnemers in Nederland zitten” is dit feit mijns inziens ten processe vast komen te staan.

6De inspecteur van de Belastingdienst/[P].

7Uit het proces-verbaal van de zitting bij de Rechtbank van 14 februari 2014 volgt dat tussen partijen geen geschil bestaat over de hoogte van de naheffingsaanslag. Belanghebbende verklaart dat, mocht hij door de Rechtbank in het ongelijk worden gesteld, de naheffingsaanslag in stand dient te blijven. De Inspecteur verklaart op zijn beurt dat de naheffingsaanslag dient te worden vernietigd, indien de Rechtbank het beroep gegrond verklaart. Over de boetebeschikking wordt tijdens de zitting niet gesproken.

8De Rechtbank noemt in haar uitspraak als datum 24 mei 2010 in plaats van 24 mei 2012. Gelet op het zaaknummer en de verdere verwijzingen ga ik ervan uit dat dit een schrijffout is.

9Belanghebbende heeft in verband hiermee ter zitting gesteld: “Het is juist dat ik in feite gelegenheid geef om via mijn website op andere websites te komen, waar zichtbaar is hoe de dames hun ‘dansje’ doen. Wat er tussen zit is een elektronisch systeem dat de zichtbaarheid realiseert alsook de betaling. Het elektronisch systeem is van het bedrijf dat het platform aanbiedt. De klanten hoeven niet noodzakelijkerwijs via mijn website binnen te komen, dat kan via alle mogelijke kanten. Als webmaster kies je daar voor.” De Inspecteur was niet ter zitting aanwezig.

10Het beroepschrift in cassatie dateert van 9 september 2015 en is ook op deze datum ingekomen bij de Hoge Raad. Het beroepschrift is nader gemotiveerd bij brief van 23 oktober 2015.

11De Staatssecretaris heeft bij brief van 27 januari 2016 medegedeeld dat hij hierop niet middels een conclusie van repliek zal reageren.

12De Staatssecretaris verwijst naar HvJ 26 september 1996, Jürgen Dudda, C-327/94, na conclusie A-G Fennelly, ECLI:EU:C:1996:355, V-N 1997, blz. 1225, HvJ 12 mei 2005, RAL (Channel Islands) Ltd e.a., C-452/03, na conclusie A-G Poiares Maduro, ECLI:EU:C:2005:289, NTFR 2005/728 m.nt. Sanders, V-N 2005/32.26, HvJ 9 maart 2006, Gillan Beach Ltd, C-114/05, ECLI:EU:C:2006:169, NTFR 2006/431 m.nt. Sanders, V-N 2006/46.15, HR 21 september 1994, nr. 29792, ECLI:NL:HR:1994:AA2965 en hof Amsterdam 24 mei 2012, nr. 11/00577, ECLI:NL:GHAMS:2012:BW7937.

13In het beroepschrift van 9 juli 2013 en het hoger beroepschrift van 15 mei 2014 van belanghebbende wordt opgemerkt dat niet tussen partijen ter discussie staat dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit. De Inspecteur vermeldt in zijn verweerschrift van 12 september 2013 voor de Rechtbank en in zijn verweerschrift voor het Hof (ingekomen op 7 juli 2014) eveneens dat beide partijen van mening zijn dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit. Belanghebbende bevestigt dit ook nog een keer ter zitting bij de Rechtbank van 14 februari 2014, hetgeen blijkt uit het proces-verbaal van die zitting.

14Zie onder meer punt 20 en 21 van het arrest Dudda, vindplaats in voetnoot 12.

15Uit de feiten volgt dat de modellen met “hun webcams” kunnen inloggen op een account van belanghebbende (zie punt 2.3 van deze conclusie). Uit de gedingstukken heb ik niet kunnen afleiden waar de webcams staan, maar ik vermoed dat deze zich bij de modellen thuis bevinden, zodat in beginsel (los van een verhuursituatie) niet kan worden gezegd dat sprake is van een inrichting van belanghebbende zelf. Voor een definitie van ‘vaste inrichting’ verwijs ik onder meer naar HvJ 4 juli 1985, Berkholz, 168/84, na conclusie A-G Mancini, ECLI:EU:C:1985:299 en naar artikel 11 van de Uitvoeringsverordening nr. 282/2011.

16Thans in gewijzigde vorm artikel 54, lid 1, van de Btw-richtlijn.

17Verordening (EG) nr. 1777/2005 van de Raad van 17 oktober 2005, PB L 288.

18Van toepassing vanaf 1 juli 2011.

19Uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/2011 van de Raad van 15 maart 2011, PB L 77.

20Zie o.a. HvJ 16 oktober 2014, Welmory sp. z o.o., C-605/12, na conclusie A-G Kokott, ECLI:EU:C:2014:2298, NTFR 2014/2718 m.nt. Sanders, V-N 2014/57.13 en HvJ 15 november 2012, Susanne Leichenich, C-532/11, ECLI:EU:C:2012:720, NTFR 2012/2810, V-N 2012/61.16.

21Zoals deze bepaling geldt vanaf 1 januari 2011.

22Het geschil in de onderhavige zaak spitst zich toe op de uitleg van het huidige artikel 54, lid 1, van de Btw-richtlijn. Deze plaatsbepalingsregeling ziet op evenementen en daarmee samenhangende diensten die worden verricht aan niet-belastingplichtigen en is niet beperkt tot het ‘verlenen van toegang tot’.

23In de Duitse taalversie van de tekst wordt gesproken over “der Ort, an dem diese Dienstleistungen tatsächlich bewirkt werden“ en in de Franse taalversie over “l’endroit où ces prestations sont matériellement exécutées”. Deze teksten zijn in de Btw-richtlijn niet gewijzigd ten opzichte van de Zesde richtlijn.

24Kamerstukken II 1977/1978, 14 887, nr. 3, blz. 18.

25HR 10 augustus 2007, nr. 43 169, ECLI:NL:HR:2007:AZ3758, BNB 2007/277 m.nt. Bijl, NTFR 2007/1513 m.nt. Perié, V-N 2007/40.27.

26Zie ook punt 4.6 van de uitspraak van het Hof in de onderhavige zaak, waarin het Hof overweegt dat bij de redactie van zowel artikel 6 van de Wet als artikel 9 van de Zesde richtlijn waarschijnlijk is uitgegaan van de situatie waarin sprake is van eenheid van plaats tussen de uitvoering van de vermakelijkheidsactiviteit en het verbruik.

27Zie o.a. punt 27 in HvJ 26 mei 2016, Envirotec Denmark ApS, C-550/14, na conclusie A-G Kokott, ECLI:EU:C:2015:822, NTFR 2016/1612 m.nt. Sanders, V-N 2016/29.10 alsmede punt 21 in HvJ Gillan Beach Ltd, vindplaats zie voetnoot 12. Indien sprake is van taalkundige verschillen kan nog worden gewezen op o.a. HvJ 22 oktober 2015, David Hedqvist, C-264/14, ECLI:EU:C:2015:718 (punt 47).

28Zie in dit kader ook punt 32 van de conclusie van A-G Poiares Maduro van 27 januari 2005 bij RAL (Channel Islands) Ltd, C-452/03, ECLI:EU:C:2005:65.

29Het enige verschil is dat de Uniewetgever in de considerans bij de Btw-richtlijn spreekt over de afnemer van de dienst en niet meer over de ontvanger.

30Zie met name overwegingen (1), (3) en (6) van de considerans bij richtlijn 2008/8/EG van de Raad van 12 februari 2008, PB L 44.

31Voorstel van de Europese Commissie voor een richtlijn van de Raad tot wijziging van Richtlijn 77/388/EEG wat betreft de plaats van levering van diensten van 23 december 2003, COM(2003) 822 definitief, 2003/0329 (CNS).

32Zie overweging (6) van de considerans bij richtlijn 2008/8/EG van de Raad van 12 februari 2008, PB L 44.

33Gewijzigd voorstel van de Europese Commissie voor een richtlijn van de Raad tot wijziging van Richtlijn 77/388/EEG wat betreft de plaats van levering van diensten van 20 juli 2005, COM(2005) 334 definitief, 2003/0329 (CNS).

34M.E. van Hilten en H.W.M. van Kesteren, Omzetbelasting, Kluwer, Deventer, 2014, blz. 7. Zie ook C.M. Ettema, G.J. van Slooten en M.W.C. Soltysik, Wegwijs in de btw, Sdu, Den Haag, 2016, blz. 31 en 32.

35M.E. van Hilten en H.W.M. van Kesteren, Omzetbelasting, Kluwer, Deventer, 2014, blz. 165 en 174. Zie ook A. Vroon, ‘Verlegging zonder grenzen’, NTFR Beschouwingen 2008/57.

36S. Stevens, ‘Internet en belastingen’, WFR 1996/1719.

37Vindplaats zie voetnoot 12.

38Vindplaats zie voetnoot 12.

39HvJ 27 oktober 2011, Inter-Mark Group, C-530/09, na conclusie A-G Bot, ECLI:EU:C:2011:697, V-N 2011/63.18.

40Vindplaats zie voetnoot 12.

41Gillan Beach Ltd, punt 14 en 20.

42Zie punt 30 van de conclusie van A-G Poiares Maduro van 27 januari 2005 bij RAL (Channel Islands) Ltd, C-452/03, ECLI:EU:C:2005:65.

43Zie o.a. HvJ Welmory, voor de vindplaats zie voetnoot 20 en HvJ Berkholz, voor de vindplaats zie voetnoot 15.

44Zie punt 30 van de conclusie van A-G Poiares Maduro van 27 januari 2005 bij RAL (Channel Islands) Ltd, C-452/03, ECLI:EU:C:2005:65.

45HvJ 17 december 2015, WebMindLicenses Kft., C-419/14, na conclusie A-G Wathelet, ECLI:EU:C:2015:832, BNB 2016/55 m.nt. Haas, NTFR 2016/447 m.nt. Sanders, V-N 2016/6.14.

46Dit blijkt niet uit de feiten in deze zaak.

47Voor zover de afnemers van de diensten in de Europese Unie gevestigde niet-belastingplichtigen zijn, leidt de kwalificatie als elektronische dienst er overigens niet toe dat qua plaatsbepaling wordt afgeweken van de algemene regel dat de diensten belast zijn op de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd (op basis van de regelgeving zoals die gold in de in geding zijnde jaren 2009 tot en met 2011).

48Noot J.T. Sanders bij het arrest Gillan Beach, NTFR 2006/431.

49HR 21 september 1994, nr. 29 792, ECLI:NL:HR:1994:AA2965, BNB 1995/2 m.nt. Finkensieper, FED 1994/593, V-N 1994, blz. 3123

50Hof ’s-Gravenhage 23 juni 1993, nr. 91/2226, ECLI:NL:GHSGR:1993:AW3826. De tekst van de uitspraak is niet gepubliceerd op rechtspraak.nl.

51Die regeling is met ingang van 8 oktober 2003 in de Wet opgenomen.

52HR 20 augustus 1997, nr. 32 452, ECLI:NL:HR:1997:AA3271, BNB 1998/49, FED 1997/789 m.nt. Van der Meer, V-N 1997, blz. 3414.

53HR 16 december 1992, nr. 27 969, ECLI:NL:HR:1992:AA7056, BNB 1993/69, FED 1993/128 m.nt. Van Hilten, V-N 1993, blz. 256, WFR 1993/39.

54HR 16 oktober 1996, nr. 31 441, ECLI:NL:HR:1996:AA1727, BNB 1996/395, FED 1996/950 m.nt. Nieuwenhuizen, V-N 1996, blz. 4311.

55Noot M.E. van Hilten bij de uitspraak HR BNB 1993/69, FED 1993/128.

56H. Hop, ‘Internet en electronic commerce – actuele ontwikkelingen III’, BTW-bulletin 1998/88.

57H. Hop, ‘Internet en electronic commerce – actuele ontwikkelingen’, BTW-bulletin 1998/43.

58Hof ’s-Hertogenbosch 28 oktober 2011, nr. 11/00311, ECLI:NL:GHSHE:2011:BV2484, NTFR 2012/642 m.nt. Wolf.

59Noot E.H. van den Elsen bij de uitspraak van de Rechtbank in de onderhavige zaak, NTFR 2014/1784.

60M.M.W.D. Merkx en K. Verburg, ‘In het web van WebmindLicenses: dubbele heffing bij misbruik van recht?’, WFR 2016/104.

61HvJ 6 maart 1997, Maatschap M.J.M. Linthorst, K.G.P. Pouwels en J. Scheren, c.s., C-167/95, na conclusie A-G Fennely, ECLI:EU:C:1997:105, V-N 1997, blz. 1400.

62Dit is voor de elektronische dienst ook specifiek overwogen in de Memorie van Toelichting, Kamerstukken II, 2002/2003, 28 887, nr. 3, blz. 2.

63Richtlijn 2002/38/EG van de Raad van 7 mei 2002, PB L 128.

64Zoals deze richtlijnbepaling gold in de jaren 2007 tot en met 2009.

65Punt 55 en 57 van de conclusie van A-G Wathelet van 16 september 2015 bij WebMindLicenses Kft., C-419/14, ECLI:EU:C:2015:606.

66De tekst van punt 3 van bijlage I bij de Btw-verordening 2011 is exact hetzelfde.

67M.M.W.D. Merkx en K. Verburg, ‘In het web van WebmindLicenses: dubbele heffing bij misbruik van recht?’, WFR 2016/104.

68Zie noot 67.

69Hof Amsterdam 24 mei 2012, nr. 11/00577, ECLI:NL:GHAMS:2012:BW7937, NTFR 2012/1894 m.nt. Brakeboer, V-N 2013/2.22.

Instantie
Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch
Datum uitspraak
30-07-2015
Datum publicatie
21-08-2015
Zaaknummer
14-00530
Formele relaties
Eerste aanleg: ECLI:NL:RBZWB:2014:2143, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
Cassatie: ECLI:NL:HR:2017:2431
Cassatie: ECLI:NL:HR:2019:1230
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Hoger beroep
Inhoudsindicatie

Belanghebbende is beheerder van websites, die toegang geven tot een platform waar live erotische webcamsessies worden aangeboden. De webcamsessies worden feitelijk verzorgd door bij belanghebbende in dienst zijnde modellen op de Filipijnen. De toegang tot het platform alsmede het betalingsverkeer wordt mogelijk gemaakt door web providers. De gebruikers van de diensten, de bezoekers van de websites, betalen per creditcard aan de web providers, die vervolgens belanghebbende betalen. Belanghebbende betaalt zijn modellen vervolgens contant uit. De Inspecteur heeft ter zake van deze activiteiten aan belanghebbende een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd. In geschil is het antwoord op de vraag of de plaats van de aan de bezoekers verleende dienst – bestaande uit de webcamsessies – in Nederland is gelegen. Het Hof oordeelt (onder verwijzing naar zijn eerdere uitspraak van 28 oktober 2011, nr. 11/00311, ECLI:NL:GHSHE:2011:BV2484) dat deze vermakelijkheidsactiviteit plaatsvindt op de plaats, waar de modellen feitelijk hun activiteiten verrichten. Omdat tussen partijen niet in geschil is dat de modellen hun activiteiten op de Filipijnen verrichten, wordt de naheffingsaanslag vernietigd. Het hoger beroep is gegrond.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
V-N Vandaag 2015/1830
V-N 2015/52.2.3
FutD 2015-2075
Viditax (FutD), 22-09-2017
NTFR 2015/2575 met annotatie van Mr. C.C. van den Berg
Verrijkte uitspraak

Uitspraak

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH

Team belastingrecht

Meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 14/00530

Uitspraak op het hoger beroep van

[belanghebbende] ,

wonende te [woonplaats] ,

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 28 maart 2014, nummer AWB 13/3828, in het geding tussen

belanghebbende,

en

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor [B] ,

hierna: de Inspecteur,

betreffende na te vermelden naheffingsaanslag en beschikkingen.

1Ontstaan en loop van het geding

1.1.Aan belanghebbende is onder aanslagnummer [aanslagnummer] over het tijdvak 1 juni 2006 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 47.781 aan belasting, alsmede bij beschikking een boete van € 11.945. Voorts is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht van € 5.391. De naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.

1.2.Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 160. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.3.Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 493. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4.De zitting heeft plaatsgehad op 12 juni 2015 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigde de heer [A] , advocaat te [B] . De Inspecteur is niet verschenen. De griffier heeft verklaard dat hij de Inspecteur bij op 20 april 2015, met nummer [nummer] , aangetekend naar het door de Inspecteur zelf opgegeven adres verzonden uitnodiging, waarvan een afschrift tot de stukken behoort, heeft kennis gegeven van datum, plaats en tijdstip van de zitting. Tot de stukken van het geding behoort een kopie van de op de onderhavige uitnodiging betrekking hebbende lijst van aangetekende verzendbewijzen en een schermprint van de op dat verzendbewijs betrekking hebbende statusinformatie. Uit deze stukken volgt dat de uitnodiging op 21 april 2015 op het door de Inspecteur opgegeven adres is afgeleverd.

1.5.Aan het slot van de in 1.4 bedoelde zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.

1.6.Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

2Feiten

Op grond van de stukken van het geding en hetgeen te zitting door belanghebbende geloofwaardig is verklaard, zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1.De activiteiten van belanghebbende bestaan uit het aanbieden van live erotische webcamsessies aan geïnteresseerden (hierna: de bezoekers). Belanghebbende zelf verricht zijn activiteiten vanuit Nederland. De webcamsessies worden feitelijk verzorgd door modellen op de Filipijnen (hierna: de modellen). De modellen zijn in dienst van belanghebbende en werken exclusief voor belanghebbende. Belanghebbende stelt aan de modellen de benodigde soft- en hardware ter beschikking voor de uitoefening van de webcamsessies.

2.2.De bezoekers kunnen tegen betaling live de webcamsessies bekijken. Tijdens een webcamsessie is interactie tussen de bezoeker(s) en het model mogelijk; de bezoeker kan aan het model verzoeken doen.

2.3.De webcamsessies worden aangeboden op een platform bij bepaalde web providers. De (potentiële) bezoekers van de webcamsessies kunnen bij de webcamsessies op een dergelijk platform terechtkomen via een website van belanghebbende en via links op websites van anderen. De web providers verstrekken internet accounts aan belanghebbende. Tevens zorgen ze ervoor dat ook de modellen toegang hebben tot deze accounts. De modellen kunnen inloggen op een account van belanghebbende, zodat hun webcams in verbinding komen te staan met het platform. De web providers maken daarnaast het betalingsverkeer mogelijk. De gebruikers van de diensten betalen per creditcard aan de web providers, die vervolgens belanghebbende betalen. Belanghebbende betaalt zijn modellen vervolgens contant uit.

2.4.De bestreden naheffingsaanslag ziet op de webcamdiensten die belanghebbende heeft verleend aan de bezoekers.

3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1.In geschil is of ter zake van de webcamdiensten Nederlandse omzetbelasting verschuldigd is. Het geschil spitst zich toe op het antwoord op de vraag of de plaats van de aan de bezoekers verleende dienst – bestaande uit de webcamsessies – in Nederland is gelegen.

3.2.Belanghebbende is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.3.Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

3.4.Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak op bezwaar en van de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4Gronden

Ten aanzien van het geschil

4.1.Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende ondernemer is in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Evenmin is tussen partijen in geschil dat de webcamdiensten moeten worden aangemerkt als diensten bestaande in vermakelijkheidsactiviteiten als bedoeld in artikel 6, tweede lid, sub c, onder 1o, van de Wet (tekst 2006-2009) (hierna: vermakelijkheidsdiensten). Gelet op de in onderdeel 2 vermelde feiten zijn deze uitgangspunten van partijen naar het oordeel van het Hof juist. Daarbij verdient opmerking dat voor zover de diensten van belanghebbende bestaan uit het bieden van de infrastructuur om toegang te krijgen tot de webcamsessies, deze diensten ondergeschikt zijn aan de eigenlijke dienst (de webcamsessies).

4.2.Hoewel de bezoekers van de door belanghebbende aangeboden webcamsessies mogelijk niet alleen uit Nederland afkomstig zijn, zal het Hof er veronderstellenderwijs vanuit gaan dat de webcamsessies vanuit Nederland werden bezocht. Belanghebbende heeft in dat kader ter zitting verklaard dat hij niet meer kan achterhalen uit welk land de bezoekers afkomstig zijn.

4.3.Artikel 6 van de Wet (tekst 2006 tot en met 10 juli 2008) luidt voor zover hier van belang als volgt:

“1. De plaats waar een dienst wordt verricht, is de plaats waar de ondernemer die de dienst verricht woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft van waaruit hij de dienst verricht.

2.In afwijking van het eerste lid worden:

(…)

c. de diensten, bestaande in:

1°. culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, onderwijs-, vermakelijkheids- of soortgelijke activiteiten, met inbegrip van die van de organisatoren van dergelijke activiteiten;

(…)

verricht daar waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden;”

4.4.Artikel 6 van de Wet (tekst 11 juli 2008 tot en met 31 december 2009) luidt voor zover hier van belang als volgt:

“1. De plaats waar een dienst wordt verricht, is de plaats waar de ondernemer die de dienst verricht woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft van waaruit hij de dienst verricht.

2.In afwijking van het eerste lid worden:

(…)

c. de diensten, bestaande in:

1°. culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, onderwijs-, vermakelijkheids- of soortgelijke activiteiten, met inbegrip van die van de organisatoren van dergelijke activiteiten, alsmede in voorkomend geval, van daarmee samenhangende diensten;

(…)

verricht daar waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden;”

4.5.In artikel 9, tweede lid 2, sub c, van de Zesde richtlijn wordt in plaats van “waar de activiteiten (…) feitelijk plaatsvinden” gesproken over “waar die diensten materieel worden verricht” (zie ook HvJ EG 12 mei 2005, C-452/03, RAL (Channel Islands) Ltd c.s., punt 29).

4.6.

Voor vermakelijkheidsdiensten geldt op grond van artikel 6 van de Wet als de plaats van dienst de plaats waar de vermakelijkheidsactiviteiten feitelijk plaatsvinden. De vermakelijkheidsactiviteit betreft hier de live webcamsessies met de – door belanghebbende ingehuurde – modellen. Het Hof is van oordeel dat deze vermakelijkheidsactiviteit plaatsvindt op de plaats, waar de modellen feitelijk hun activiteiten verrichten (vgl. Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 28 oktober 2011, nr. 11/00311, ECLI:NL:GHSHE:2011:BV2484). Het Hof verwerpt derhalve het – door de Rechtbank gevolgde – standpunt van de Inspecteur dat de vermakelijkheidsactiviteit feitelijk plaatsvindt op de plaats, waar het verbruik plaatsvindt, dat wil zeggen op de plaats, waar de bezoeker zich bevindt op het moment dat hij een webcamsessie bezoekt.

Daarbij verdient het volgende opmerking. Bij de redactie van zowel artikel 6 van de Wet als artikel 9 van de Zesde richtlijn is waarschijnlijk uitgegaan van de situatie, waarin sprake is van eenheid van plaats, dat wil zeggen dat de uitvoering van de vermakelijkheidsactiviteit op dezelfde plaats gebeurt als het ‘verbruik’. Dat neemt niet weg dat er onvoldoende steun is voor de opvatting dat in de situatie, waarin geen sprake is van eenheid van plaats, de plaats van het verbruik en niet de plaats van uitvoering maatgevend is voor de bepaling van de plaats van dienst. De tekst voor voornoemde artikelen sluit immers aan bij de activiteiten/werkzaamheden respectievelijk de diensten. Verder zijn er overigens onvoldoende aanknopingspunten voor de door de Inspecteur voorgestane uitleg. De eenvoud en hanteerbaarheid, alsmede de wettekst (“werkzaamheden feitelijk plaatsvinden”) pleiten voor het aansluiten bij de plaats, waar de modellen hun activiteiten verrichten in plaats van de plaats waar de bezoeker zich bevindt.

4.7.Aangezien vaststaat dat de modellen hun activiteiten op de Filipijnen verrichten, volgt uit het hiervoor overwogene dat de plaats van de vermakelijkheidsdiensten van belanghebbende niet Nederland is. Voor dat geval is niet in geschil dat de naheffingsaanslag vernietigd dient te worden.

Slotsom

4.8.De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de Rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren en de uitspraken van de Inspecteur, de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente vernietigen.

Ten aanzien van het griffierecht

4.9.Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 160 respectievelijk € 493 te vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

4.10.Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.11.

Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, voor het beroep op 2 (punten) x € 490 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak), is € 980 voor kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, plus € 35,60 voor reiskosten openbaar vervoer tweede klas, en voor het hoger beroep bij het Hof op 2 (punten) x € 490 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 980 voor kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, derhalve in totaal op € 1.995,60.

4.12.Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

5Beslissing

Het Hof

  • -verklaart het hoger beroep gegrond;
  • -vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
  • -verklaart het tegen de uitspraken van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond;
  • -vernietigt de uitspraken van de Inspecteur;
  • -vernietigt de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking inzake heffingsrente;
  • -gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 653 vergoedt;
  • -veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op in totaal € 1.995,60.

Aldus gedaan op 30 juli 2015 door T.A. Gladpootjes, voorzitter, J. Swinkels en H.J. Cosijn, leden, in tegenwoordigheid van M.M. Dondorp-Loopstra, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

  1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
  2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
  1. de naam en het adres van de indiener;
  2. een dagtekening;
  3. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
  4. e gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Instantie
Rechtbank Zeeland-West-Brabant
Datum uitspraak
28-03-2014
Datum publicatie
14-05-2014
Zaaknummer
AWB-13_3828
Formele relaties
Hoger beroep: ECLI:NL:GHSHE:2015:2917, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Eerste aanleg – enkelvoudig
Inhoudsindicatie

Belanghebbende biedt, via door hem geëxploiteerde websites, in de Filipijnen opgenomen live webcambeelden aan. De afnemers bevinden zich in Nederland. De plaats van dienst is in Nederland.

Wetsverwijzingen
Wet op de omzetbelasting 1968
Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
V-N Vandaag 2014/941
V-N 2014/31.2.3
FutD 2014-1134
NTFR 2015/2575 met annotatie van Mr. C.C. van den Berg
NTFR 2014/1784 met annotatie van E.H. van den Elsen
Verrijkte uitspraak

Uitspraak

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT

Belastingrecht, enkelvoudige kamer

Locatie: Breda

Procedurenummer AWB 13/3828

uitspraak van 28 maart 2014

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

[belanghebbende] , gevestigd te [plaats X] ,

belanghebbende,

en

de inspecteur van de Belastingdienst,

de inspecteur.

1Ontstaan en loop van het geding

1.1.De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 juni 2006 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag omzetbelasting van € 47.781 opgelegd en tegelijkertijd bij beschikking een boete van € 11.945 en de bij beschikking in rekening gebrachte heffingsrente van € 5.391 (aanslagnummer [aanslagnummer] .F.02.9501).

1.2.De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 7 juni 2013 de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.3.Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 9 juli 2013, ontvangen bij de rechtbank op 15 juli 2013, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 160.

1.4.De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 februari 2014 te Eindhoven. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, ter bijstand vergezeld van zijn echtgenote [A] en vergezeld van zijn gemachtigde [gemachtigde] , verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Heerlen, en namens de inspecteur, [verweerder] . Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift tegelijkertijd met deze uitspraak is meegezonden.

2Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1.Belanghebbende exploiteert vanuit Nederland websites die live erotische webcamsessies aanbieden. Hierbij maakt hij gebruik van web providers. De webcamsessies worden verzorgd door modellen in de Filipijnen. Bezoekers van de websites kunnen tegen betaling live de webcambeelden bekijken. De bezoekers van de website bevinden zich in Nederland.

2.2.De web providers verstrekken internet accounts aan belanghebbende. Tevens zorgen ze ervoor dat ook de modellen toegang hebben tot deze accounts. De modellen kunnen inloggen op een account van belanghebbende, zodat hun webcams in verbinding komen te staan met de websites van belanghebbende. De web providers maken daarnaast het betalingsverkeer mogelijk. De gebruikers van de diensten betalen per creditcard aan de web providers die vervolgens belanghebbende betalen. Belanghebbende betaalt zijn modellen vervolgens contant uit.

2.3.Belanghebbende heeft de modellen in de Filipijnen onder contract. Zij zijn met hem een arbeidsovereenkomst aangegaan, waarin richtlijnen zijn opgenomen voor het werk voor belanghebbende. Belanghebbende stelt aan de modellen de benodigde soft- en hardware ter beschikking voor de uitoefening van de online webcamsessies. Daarnaast dienen de modellen verklaringen omtrent het gebruik van het account te ondertekenen voor de web providers.

3Geschil

3.1.In geschil is uitsluitend het antwoord op de vraag waar de plaats van dienst is gelegen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de plaats van dienst in de Filipijnen is gelegen. Het gevolg is dat Nederland niet heffingsbevoegd is over de omzet van belanghebbende. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de plaats van dienst in Nederland is gelegen en Nederland dus wel heffingsbevoegd is.

3.2.Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.

3.3.Tussen partijen is niet in geschil dat indien belanghebbende in het gelijk wordt gesteld het beroep gegrond is en de uitspraak op bezwaar, de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente moeten worden vernietigd en indien de inspecteur in het gelijk wordt gesteld het beroep ongegrond is.

4Beoordeling van het geschil

4.1.Partijen zijn het erover eens dat belanghebbende ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 ((tekst tot en met 2009; hierna: de Wet) en dat belanghebbende met de onder de feiten genoemde activiteiten vermakelijkheidsdiensten verricht als bedoeld in artikel 6, tweede lid, sub c, onder 1o, van de Wet. De rechtbank acht dit, mede gelet op arresten van de Hoge Raad van 21 september 1994, nr. 29 792, BNB 1995/2, en het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 15 maart 2001, C-108/00 (CPI), V-N 2001/22.16, juist en volgt partijen hierin.

4.2.Vermakelijkheidsdiensten worden op grond van artikel 6, tweede lid, sub c onder 1o, van de Wet, verricht op de plaats waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbendes activiteiten bestaan uit het aanbieden van webcambeelden aan de afnemers via de door belanghebbende geëxploiteerde websites. De afnemers van deze dienst zijn gevestigd in Nederland zodat er vanuit gegaan moet worden dat de dienst in Nederland wordt verricht. De rechtbank verwijst in dit verband naar de uitspraak van Gerechtshof Amsterdam, 24 mei 2010, nr. 11/00577, ECLI:NL:GHAMS:2012:BW7937. Daarin heeft het hof als volgt overwogen: ‘Vermakelijkheidsdiensten worden verricht op de plaats waar de vermakelijkheidsactiviteiten feitelijk plaatsvinden (artikel 6, tweede lid, onderdeel c, onder 1, van de Wet (oud)). Met betrekking tot de door belanghebbende verrichte diensten is het Hof van oordeel dat als plaats waar de diensten feitelijk plaatsvinden heeft te gelden de plaats waar degenen aan wie de diensten worden verricht zich bevinden op het moment dat zij het aangebodene bekijken.’ De rechtbank is op grond van bovenstaande van oordeel dat de plaats van de door belanghebbende aangeboden diensten in Nederland is gelegen.

4.3.De rechtbank verwerpt belanghebbendes stelling dat de feitelijke activiteiten bestaan uit de door de modellen verrichte activiteiten voor de camera en dat om die reden de feitelijke activiteiten plaatsvinden in de Filipijnen. Dit zijn immers de activiteiten van de modellen en niet die van belanghebbende. Belanghebbende verwijst ook nog naar de uitspraak van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch, 1 februari 2012, nr. 11/00311, ELCI:GHSHE:2011:BV2484. Met betrekking tot laatstgenoemde uitspraak merkt de rechtbank op dat het in die zaak beoordeelde geval afwijkt van de onderhavige zaak zodat de rechtbank het daar gegeven oordeel te dezen niet bepalend acht.

4.4.Gelet op het vorenstaande oordeel moet het beroep ongegrond worden verklaard.

5Proceskosten

De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

6Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan op 28 maart 2014 door mr. C.A.F.M. Stassen, rechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. J.C. van Hooft, griffier.

De griffier, De rechter,

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.

Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.