Eindarrest live erotische webcamsessies Hoge Raad Geelen

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 15/04171bis

Datum 19 juli 2019

ARREST

in de zaak van

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

tegen

L.W. GEELEN te [Z] (hierna: belanghebbende)

op het beroep in cassatie gericht tegen de uitspraak van het Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch van 30 juli 2015, nr. 14/00530, na beantwoording van de door de Hoge Raad aan het Hof van Justitie van de Europese Unie gestelde vragen.

Voor een overzicht van het geding in cassatie tot aan het door de Hoge Raad in dit geding gewezen arrest van 22 september 2017, nr. 15/04171, ECLI:NL:HR:2017:2431, wordt verwezen naar dat arrest, waarbij de Hoge Raad aan het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft verzocht een prejudiciële beslissing te geven over de in dat arrest geformuleerde vragen.

Bij arrest van 8 mei 2019, L.W. Geelen , C-568/17, ECLI:EU:C:2019:388, heeft het Hof van Justitie, uitspraak doende op die vragen, voor recht verklaard:

“1) Artikel 9, lid 2, onder c), eerste streepje, van de Zesde richtlijn (77/388/EEG) van de Raad van 17 mei 1977 betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme grondslag, zoals gewijzigd bij richtlijn 2002/38/EG van de Raad van 7 mei 2002, en artikel 52, onder a), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, moeten aldus worden uitgelegd dat een complexe dienst, zoals die welke in het hoofdgeding aan de orde is, die bestaat in het aanbieden van live interactieve erotische webcamsessies, een „vermakelijkheidsactiviteit” onderscheidenlijk „amusementsactiviteit” in de zin van deze bepalingen vormt die moet worden geacht „materieel” onderscheidenlijk „daadwerkelijk” te „worden verricht” in de zin van die bepalingen op de plaats waar de dienstverlener de zetel van zijn bedrijfsuitoefening of een vaste inrichting heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht of, bij gebreke daarvan, zijn woonplaats of zijn gebruikelijke verblijfplaats.

2) Artikel 9, lid 2, onder e), twaalfde streepje, van de Zesde richtlijn, zoals gewijzigd bij richtlijn 2002/38, en artikel 56, lid 1, onder k), van richtlijn 2006/112, gelezen in samenhang met artikel 11 van verordening (EG) nr. 1777/2005 van de Raad van 17 oktober 2005 houdende vaststelling van maatregelen ter uitvoering van richtlijn 77/388, moeten aldus worden uitgelegd dat een dienst als aan de orde in het hoofdgeding, die bestaat in het aanbieden van live interactieve erotische webcamsessies, niet binnen de werkingssfeer van deze bepalingen valt wanneer deze dienst wordt verleend aan ontvangers die zich allen in de lidstaat van de dienstverrichter bevinden.”

Partijen zijn in de gelegenheid gesteld te reageren op dit arrest. Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris heeft schriftelijk gereageerd.

2. Nadere beoordeling van de uitspraak van het Hof naar aanleiding van het middel en ambtshalve

2.1Het Hof heeft in navolging van partijen geoordeeld dat de in geding zijnde diensten van belanghebbende, bestaande in het aanbieden van live erotische webcamsessies, moeten worden aangemerkt als vermakelijkheidsactiviteiten als bedoeld in artikel 6, lid 2, letter c, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst 2006 tot en met 2009). Uit het hiervoor in onderdeel 1 vermelde arrest van het Hof van Justitie volgt dat dit oordeel niet blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting.

2.2Uit dit arrest van het Hof van Justitie volgt dat die diensten voor de toepassing van de hiervoor in 2.1 vermelde bepaling plaatsvinden in het land waar de organisator en aanbieder ervan (belanghebbende) de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd van waaruit hij de dienst verricht, en dat deze diensten daar in de heffing van omzetbelasting moeten worden betrokken. Zoals het middel terecht betoogt, heeft het Hof blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting door te oordelen dat de door belanghebbende verzorgde vermakelijkheidsactiviteiten plaatsvinden in het land waar de modellen feitelijk hun activiteiten verrichten (de Filipijnen).

2.3Voor zover het beroep in cassatie zich mede richt tegen de beslissing van het Hof met betrekking tot de boete, kan het niet tot cassatie leiden. Aangezien het Hof belanghebbende op rechtskundige gronden in het gelijk heeft gesteld, moet het ervoor worden gehouden dat belanghebbende een pleitbaar standpunt heeft ingenomen.

2.4Gelet op hetgeen hiervoor in 2.2 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. De Hoge Raad kan de zaak afdoen.

De Hoge Raad:

– verklaart het beroep in cassatie gegrond,

– vernietigt de uitspraak van het Hof, maar uitsluitend voor zover het de naheffingsaanslag en de beschikking inzake heffingsrente betreft, en

– bevestigt in zoverre de uitspraak van de Rechtbank.

Dit arrest is gewezen door de raadsheer E.N. Punt als voorzitter, en de raadsheren J.A.C.A. Overgaauw, P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en M.E. van Hilten, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 19 juli 2019.

22 september 2017

nr. 15/04171

Arrest

gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof ‘s‑Hertogenbosch van 30 juli 2015, nr. 14/00530, op het hoger beroep van [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. 13/3828) betreffende de aan belanghebbende over de periode 1 juni 2006 tot en met 31 december 2009 opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting, de daarbij gegeven boetebeschikking en de beschikking inzake heffingsrente. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 4 juli 2016 geconcludeerd tot het stellen van prejudiciële vragen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie (ECLI:NL:PHR:2016:754). De conclusie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Hoge Raad heeft partijen in kennis gesteld van zijn voornemen het Hof van Justitie van de Europese Unie te verzoeken een prejudiciële beslissing te geven.

2. Beoordeling van ‘s Hofs uitspraak naar aanleiding van het middel en ambtshalve

2.1.In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.3.Het middel richt zich tegen het hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordeel van het Hof dat de door belanghebbende verleende diensten voor de heffing van omzetbelasting geacht moeten worden te zijn verricht in de Filipijnen. Het middel herhaalt het door de Inspecteur voor het Hof gehouden betoog dat in een situatie als de onderhavige voor de plaatsbepaling van de dienstverlening moet worden aangesloten bij de plaats waar de bezoekers zich bevinden op het moment dat zij deze diensten afnemen, in dit geval Nederland. Het middel werpt in dit kader op dat niet is uitgesloten dat de diensten die belanghebbende aanbiedt, op de voet van artikel 6, lid 1, van de Wet, dan wel als elektronische diensten in de zin van artikel 6, lid 2, letter d, onder 10°, van de Wet, in Nederland belastbaar zijn.

2.5.

2.9.

1.a. Moet artikel 9, lid 2, letter c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk artikel 52, letter a, van BTW‑richtlijn 2006 (tekst tot 1 januari 2010) aldus worden uitgelegd dat daaronder mede valt het tegen vergoeding verzorgen van live interactieve erotische webcamsessies?

1.b. Indien vraag 1.a bevestigend wordt beantwoord, dient dan de in artikel 9, lid 2, letter c, van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk artikel 52, aanhef, van BTW‑richtlijn 2006 opgenomen zinsnede “de plaats waar die diensten materieel worden verricht” onderscheidenlijk “de plaats waar die diensten daadwerkelijk worden verricht” te worden uitgelegd in die zin dat bepalend is de plaats waar de modellen voor de webcamera optreden of de plaats waar de bezoekers de beelden bekijken, of komt nog een andere plaats in aanmerking?

2. Moet artikel 9, lid 2, letter e, twaalfde streepje, van de Zesde richtlijn onderscheidenlijk artikel 56, lid 1, letter k, van BTW‑richtlijn 2006 (tekst tot 1 januari 2010) in samenhang gelezen met artikel 11 van BTW-Verordening 2005 aldus worden uitgelegd dat het tegen vergoeding verzorgen van live interactieve erotische webcamsessies kan worden aangemerkt als een “langs elektronische weg verrichte dienst”?

3. Indien zowel vraag 1.a als vraag 2 bevestigend wordt beantwoord, en de aanwijzing van de plaats van de dienst volgens de desbetreffende richtlijnbepalingen tot een verschillende uitkomst leidt, hoe dient dan de plaats van de dienst te worden bepaald?

De Hoge Raad houdt iedere verdere beslissing aan en schorst het geding totdat het Hof van Justitie naar aanleiding van vorenstaand verzoek uitspraak heeft gedaan.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en M.E. van Hilten, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 22 september 2017.

mr. C.M. Ettema

Advocaat-Generaal

Conclusie van 4 juli 2016 inzake:

1.1Belanghebbende biedt live erotische webcamsessies aan, die feitelijk worden verzorgd door modellen op de Filipijnen. De webcamsessies worden door geïnteresseerden (hierna: de bezoekers) vanuit Nederland bezocht. Tijdens een webcamsessie is interactie tussen de bezoeker(s) en het model mogelijk; de bezoeker kan aan het model verzoeken doen.

1.2In geschil is het antwoord op de vraag of de plaats van de aan de bezoekers verleende webcamdienst in Nederland is gelegen. Bij de beantwoording van deze vraag speelt met name een rol dat de plaats waar de modellen live voor de webcam optreden (op de Filipijnen) een andere is dan de plaats waar de bezoekers de webcamdienst verbruiken (Nederland).

1.3Partijen zijn het erover eens dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit als bedoeld in artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet)1, welke bepaling is gebaseerd op artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn2 en artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn3. Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank) en hof ’s-Hertogenbosch (hierna: het Hof) hebben partijen gevolgd in hun uitgangspunt dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit. Ik betwijfel of zij daarbij zijn uitgegaan van een juiste rechtsopvatting. Hoewel de Hoge Raad in 1994 over een min of meer vergelijkbare dienst, over zogenoemde babbelboxen, heeft geoordeeld dat redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is dat deze dienst een vermakelijkheidsactiviteit is, ontleen ik aan de ontwikkelingen die sedertdien hebben plaatsgevonden op btw-gebied (meer) argumenten voor de conclusie dat het begrip vermakelijkheidsactiviteiten is voorbehouden aan diensten die op een enkele locatie worden uitgevoerd en verbruikt.

1.4Na een analyse van de Zesde richtlijn en de Btw-richtlijn, de Btw-verordening, de Wet en de jurisprudentie kom ik tot de conclusie dat het niet buiten redelijke twijfel is dat artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn en artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn zo moeten worden uitgelegd dat webcamsessies als de onderhavige als een vermakelijkheidsactiviteit in de zin van die bepalingen moet worden beschouwd en, als die uitleg wel juist is, hoe de zinsnede “de plaats waar die diensten materieel/daadwerkelijk worden verricht” moet worden uitgelegd. Wel is mijns inziens ‘clair’ dat de webcamsessies niet zijn aan te merken als langs elektronische weg verrichte diensten of andere diensten die onder de uitzonderingsbepalingen voor de plaats van dienst vallen.

1.5Nu de uitlegging van voormelde richtlijnbepalingen twijfel oproept, geef ik de Hoge Raad in overweging het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) daarover twee prejudiciële vragen te stellen.

2.1De activiteiten van belanghebbende bestaan uit het aanbieden van live erotische webcamsessies aan de bezoekers. Belanghebbende zelf verricht zijn activiteiten vanuit Nederland. De bezoekers van de webcamsessies bevinden zich eveneens in Nederland.5 De webcamsessies worden feitelijk verzorgd door modellen op de Filipijnen (hierna: de modellen). De modellen zijn in dienst van belanghebbende en werken exclusief voor belanghebbende. Belanghebbende stelt aan de modellen de benodigde soft- en hardware ter beschikking voor de uitoefening van de webcamsessies.

2.2De bezoekers kunnen tegen betaling live de webcamsessies bekijken. Tijdens een webcamsessie is interactie tussen de bezoeker(s) en het model mogelijk; de bezoeker kan aan het model verzoeken doen.

2.3De webcamsessies worden aangeboden op een platform bij bepaalde web providers. De (potentiële) bezoekers kunnen bij de webcamsessies op een dergelijk platform terechtkomen via een website van belanghebbende en via links op websites van anderen. De web providers verstrekken internet accounts aan belanghebbende. Tevens zorgen zij ervoor dat ook de modellen toegang hebben tot deze accounts. De modellen kunnen inloggen op een account van belanghebbende, zodat hun webcams in verbinding komen te staan met het platform. De web providers maken daarnaast het betalingsverkeer mogelijk. De bezoekers betalen per creditcard aan de web providers, die vervolgens belanghebbende betalen. Belanghebbende betaalt daarna zijn modellen contant uit.

2.4Aan belanghebbende is met dagtekening 27 april 2011 een naheffingsaanslag omzetbelasting over het tijdvak 1 juni 2006 tot en met 31 december 2009 opgelegd ten bedrage van € 47.781, alsmede bij beschikking een boete van € 11.945. Voorts is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht van € 5.391. Na daartegen gemaakt bezwaar, heeft de Inspecteur6 de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd.

2.5De bestreden naheffingsaanslag ziet op de webcamdiensten die belanghebbende heeft verleend aan de bezoekers.

Rechtbank

3.1In de uitspraak van de Rechtbank valt te lezen dat uitsluitend in geschil is het antwoord op de vraag waar de plaats van dienst van de onderhavige diensten is gelegen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de plaats van dienst op de Filipijnen is gelegen, terwijl de Inspecteur stelt dat de plaats van dienst zich in Nederland bevindt. In zijn beroepschrift tegen de uitspraak op bezwaar, vermeldt belanghebbende dat hij voorts opkomt tegen de opgelegde boete. De Rechtbank gaat echter in het geheel niet op deze grief in.7

3.2De Rechtbank volgt partijen in hun uitgangspunten dat belanghebbende ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet en dat hij vermakelijkheidsactiviteiten verricht als bedoeld in artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet. Op grond van laatstgenoemde bepaling worden de vermakelijkheidsactiviteiten verricht op de plaats waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden.

3.3

3.4De stelling van belanghebbende dat de feitelijke activiteiten plaatsvinden op de Filipijnen omdat de modellen daar voor de camera hun diensten verrichten, verwerpt de Rechtbank. De Rechtbank acht daarvoor redengevend dat de modellen en niet belanghebbende die activiteiten verrichten.

3.5De Rechtbank verklaart het beroep van belanghebbende bij uitspraak van 28 maart 2014, nr. AWB 13/3828, ECLI:NL:RBZWB:2014:2143, NTFR 2014/1784 m.nt. Van den Elsen, V-N 2014/31.2.3, ongegrond. Daarmee blijft ook de boetebeschikking in stand.

3.6Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.

3.7Voor het Hof is in geschil het antwoord op de vraag of de plaats van de aan de bezoekers verleende webcamdiensten in Nederland is gelegen.

3.8Ook het Hof acht de uitgangspunten van partijen dat belanghebbende ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet en dat belanghebbende vermakelijkheidsactiviteiten verricht, juist. Het Hof overweegt daarbij nog wel dat voor zover de diensten van belanghebbende bestaan uit het bieden van de infrastructuur om toegang te krijgen tot de webcamsessies, deze diensten ondergeschikt zijn aan de eigenlijke dienst (de webcamsessies).9

3.9

3.10Omdat de modellen hun activiteiten op de Filipijnen verrichten, komt het Hof tot de slotsom dat de plaats van de vermakelijkheidsactiviteiten van belanghebbende niet in Nederland is gelegen en dat de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente dienen te worden vernietigd.

3.11Het Hof verklaart het beroep bij uitspraak van 30 juli 2015, nr. 14/00530, ECLI:NL:GHSHE:2015:2917, V-N 2015/52.2.3, gegrond en vernietigt de uitspraak van de Rechtbank.

4.1De staatssecretaris van Financiën (hierna: Staatssecretaris) heeft tijdig en ook overigens op regelmatige wijze beroep in cassatie ingesteld.10Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.11

4.2

4.3Ter toelichting op zijn beroepschrift in cassatie voert de Staatssecretaris aan dat het Hof bij de uitleg van de zinsnede “daar waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden” is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting dan wel het oordeel onbegrijpelijk is. De beslissing van het Hof om deze zinsnede zo uit te leggen dat de activiteiten feitelijk plaatsvinden waar de modellen hun activiteiten verrichten (Filipijnen), verdraagt zich volgens de Staatssecretaris niet met het doel en de strekking van de omzetbelasting als algemene verbruiksbelasting. Uit de jurisprudentie leidt de Staatssecretaris af dat voor vermakelijkheidsactiviteiten aansluiting moet worden gezocht bij de plaats waar het feitelijk verbruik van de vermakelijkheidsactiviteiten plaatsvindt, te weten de plaats waar de afnemers (in dit geval de bezoekers) van de diensten zich bevinden (in dit geval Nederland).12

4.4Aan het slot van zijn cassatieberoepschrift merkt de Staatssecretaris nog op dat indien partijen in de zienswijze van de Hoge Raad met de aanname dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit, blijk hebben gegeven van een onjuiste rechtsopvatting de duiding als elektronische dienst in beeld komt. In dat geval is volgens de Staatssecretaris buiten kijf dat op grond van artikel 6, lid 1 juncto lid 2, onderdeel d, sub 10°, van de Wet de plaats van dienst in Nederland is gelegen.13

4.5Belanghebbende geeft in verweer aan dat de tekst van artikel 6 van de Wet duidelijk is en niet, althans moeilijk vatbaar is voor een uitleg in de door de Staatssecretaris voorgestane zin. Het Hof heeft volgens belanghebbende terecht en op goede gronden voldoende gemotiveerd beslist.

5.1Uit de hierna nader te noemen rechtspraak van het HvJ14volgt dat in de verhouding tussen artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn (algemene regel plaats van dienst) en lid 2 (uitzonderingen op de algemene regel) eerst moet worden getoetst of een dienst valt onder één van de uitzonderingsbepalingen voor de plaats van dienst, alvorens de algemene regel voor de bepaling van de plaats van dienst wordt toegepast.

5.2In de onderhavige zaak staat de vraag centraal op welke plaats de live erotische webcamsessies, die belanghebbende aan de bezoekers aanbiedt, worden verricht. Tussen partijen is niet in geschil dat de diensten die belanghebbende aanbiedt, moeten worden beschouwd als vermakelijkheidsactiviteiten in de zin van artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet. Op grond van deze bepaling worden deze diensten verricht op de plaats waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden. Zowel de Rechtbank als het Hof gaan daarin mee.

5.3Indien het uitgangspunt dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit onjuist is en, zoals de Staatssecretaris betoogt, de diensten die belanghebbende aanbiedt moeten worden beschouwd als langs elektronische weg verrichte diensten (hierna ook: elektronische diensten) in de zin van artikel 6, lid 2, onderdeel d, sub 10°, van de Wet en artikel 9, lid 2, onder e, twaalfde streepje, van de Zesde richtlijn (tekst tot 1 januari 2007) respectievelijk artikel 56, lid 1, onder k, van de Btw-richtlijn (tekst vanaf 1 januari 2007 tot 1 januari 2010), worden deze diensten voor afnemers die buiten de Gemeenschap zijn gevestigd of voor belastingplichtigen die in de Gemeenschap doch buiten het land van de dienstverrichter zijn gevestigd, verricht op de plaats waar degene aan wie de dienst wordt verleend, woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft waarvoor de dienst wordt verricht. Elektronische diensten aan anderen dan belastingplichtigen, voor zover zij binnen de Gemeenschap wonen, worden op grond van de algemene regel van artikel 6, lid 1, van de Wet en artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn respectievelijk artikel 43 van de Btw-richtlijn verricht op de plaats waar de dienstverrichter woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft van waaruit hij de dienst verricht. In de onderhavige zaak staat vast dat de niet belastingplichtige bezoekers zich in Nederland bevinden. Dit betekent dat de plaats van een eventuele elektronische dienst op grond van de algemene regel zich bevindt op de plaats waar de ondernemer die de dienst verricht, woont of is gevestigd dan wel een vaste inrichting heeft van waaruit hij de dienst verricht (in dit geval Nederland). Belanghebbende heeft niet gesteld dat sprake is van een vaste inrichting op de Filipijnen. Het feitencomplex wijst mijns inziens ook niet in die richting.15

5.4Indien noch sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit noch van een elektronische dienst, zijn de diensten die belanghebbende aanbiedt – als zijnde een niet specifieke dienst – op grond van de algemene regel van artikel 6, lid 1, van de Wet en artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn respectievelijk artikel 43 van de Btw-richtlijn belastbaar in Nederland. Ik zie namelijk niet in welke andere uitzonderingen op de algemene regel voor de bepaling van de plaats van dienst in de onderhavige zaak nog van toepassing kunnen zijn.

5.5Hierna zal ik achtereenvolgens de plaats van dienst voor vermakelijkheidsactiviteiten en voor elektronische diensten bespreken.

6.1

6.2

6.3Per 1 januari 2007 is het woord ‘materieel’ in deze plaatsbepaling dus vervangen door het woord ‘daadwerkelijk’.

6.4Het begrip ‘vermakelijkheidsactiviteiten’ is noch in de Zesde richtlijn of de Btw-richtlijn noch in de Wet gedefinieerd. Evenmin is in de op 1 juli 2006 in werking getreden Verordening (EG) nr. 1777/200517 (hierna: de Btw-verordening 2005) een definitie opgenomen. In de opvolger van deze verordening is in zekere zin wel een toelichtende bepaling opgenomen.18 Hoewel Uitvoeringsverordening (EU) nr. 282/201119 (hierna: de Btw-verordening 2011) in het onderhavige tijdvak nog niet van toepassing was, kan de daarin opgenomen bepaling mijns inziens wel licht werpen op een mogelijke uitleg van begrippen in de Zesde richtlijn of de Btw-richtlijn. Dit geldt mijns inziens temeer indien die uitleg in lijn ligt met eerdere jurisprudentie van het HvJ. Zoals ik hierna zal uiteenzetten, is dat laatste te dezen het geval. Het HvJ bevestigt bovendien in zijn rechtspraak dat, hoewel de Btw-verordening 2011 ten tijde van de feiten nog niet van kracht was, met deze verordening wel rekening moet worden gehouden. De Btw-verordening 2011 verklaart en verduidelijkt volgens het HvJ namelijk de begrippen in de btw-regeling die sinds de invoering daarvan van toepassing zijn.20

6.5

6.6

6.7

6.8Waar in de Nederlandse taalversie van de betreffende richtlijnbepaling wordt gesproken over de plaats waar de vermakelijkheidsactiviteiten materieel/daadwerkelijk worden verricht, spreekt artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet over de plaats waar die activiteiten feitelijkplaatsvinden. De Nederlandse taalversie van de betreffende bepaling in de Zesde richtlijn en in de Btw-richtlijn is qua bewoordingen dus anders geformuleerd dan de tekst in de Wet. In de parlementaire geschiedenis bij de aanpassing van de Wet aan de Zesde richtlijn wordt door de Nederlandse wetgever geen verklaring gegeven voor dit tekstuele verschil.24 Van een verschil in uitleg kan in mijn ogen ook geen sprake zijn. Deze nationale bepaling zal namelijk richtlijnconform moeten worden uitgelegd. Uit vaste rechtspraak van het HvJ volgt dat de nationale rechter bij de uitlegging en toepassing van het nationale recht ervan moet uitgaan dat de lidstaat de bedoeling heeft gehad ten volle uitvoering te geven aan de uit de betrokken richtlijn voortvloeiende verplichtingen. Dit is volgens de Hoge Raad slechts anders indien in wetshistorische toelichtingen of uitlatingen ondubbelzinnig uitdrukking is gegeven aan de welbewuste bedoeling van de Nederlandse wetgever om de nationale regeling te doen afwijken van hetgeen waartoe de richtlijn zou verplichten of de vrijheid zou laten.25 Daarvan is te dezen in mijn visie geen sprake.

6.9De uitzondering op de algemene regel wat betreft de bepaling van de plaats van dienst voor de in artikel 6, lid 2, onderdeel c, van de Wet genoemde diensten (waaronder de vermakelijkheidsactiviteiten vallen), ziet volgens de Nederlandse wetgever op gevallen waarin de feitelijke gang van zaken in het algemeen zonder grote bezwaren kan worden vastgesteld. Als voorbeelden worden muziekuitvoeringen, toneelvoorstellingen, circussen, kermissen en sportevenementen genoemd. Al deze voorbeelden hebben gemeen dat de plaats van de uitvoering van de dienst over het algemeen dezelfde is als de plaats waar het verbruik van de dienst door de afnemer plaatsvindt. De genoemde voorbeelden zullen doorgaans worden geconsumeerd op één locatie waar de afnemers bijeen komen om het evenement te bezoeken/hieraan deel te nemen. In zoverre hoeft bij deze diensten geen discussie te ontstaan over het antwoord op de vraag waar de diensten feitelijk plaatsvinden, aldus de memorie van toelichting.

6.10De Gemeenschapswetgever (thans en hierna: de Uniewetgever) zal zich ten tijde van de invoering van de onderhavige richtlijnbepalingen – gelet op de toenmalige stand van de technologische ontwikkelingen – hoogstwaarschijnlijk niet hebben gerealiseerd dat de plaats waar een vermakelijkheidsactiviteit materieel/daadwerkelijk wordt verricht, kan afwijken van de plaats waar de ontvanger van de vermakelijkheidsactiviteit deze dienst verbruikt.26 Ik betwijfel daarom of de Uniewetgever heeft gewild dat diensten als de onderhavige, waarbij de plaats van uitvoering (het optreden voor de camera) afwijkt van de plaats van verbruik, onder het begrip ‘vermakelijkheidsactiviteit’ worden geschaard. Het ligt mijns inziens meer voor de hand dat de Uniewetgever enkel het oog heeft gehad op vermakelijkheidsactiviteiten die op één locatie plaatsvinden, waarbij het verschil tussen de plaats van uitvoering en de plaats van verbruik zich niet voordoet. In het onderstaande licht ik dit toe.

6.11Uit rechtspraak van het HvJ blijkt dat bij de uitlegging van een gemeenschapsrechtelijke (thans: unierechtelijke) bepaling niet alleen rekening moet worden gehouden met de bewoordingen ervan, maar eveneens met de context ervan en met de doeleinden die worden nagestreefd door de regeling waarvan zij deel uitmaakt.27

6.12In de zevende overweging van de considerans bij de Zesde richtlijn overweegt de Uniewetgever dat de vaststelling van de belastbare handelingen met betrekking tot diensten heeft geleid tot competentieconflicten tussen de lidstaten. Hierbij kan worden gedacht aan dienstverrichters die gemakkelijk hun zetel kunnen verplaatsen naar lidstaten met bijvoorbeeld een gunstiger btw-tarief en zo de plaats van dienst kunnen beïnvloeden.28 Daarom moet in bepaalde gevallen, in afwijking van de algemene regel dat de diensten in beginsel moeten worden vastgesteld op de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd, de plaats van de belastbare handeling worden vastgesteld in het land van de ontvanger van de diensten. Dit geldt met name voor sommige diensten tussen belastingplichtigen waarvan de kosten in de prijs van de goederen worden opgenomen, aldus de zevende overweging van de considerans. Hetzelfde overweegt de Uniewetgever in overweging (17) van de considerans bij de Btw-richtlijn.29

6.13Een verwijzing naar het land van de ontvanger/afnemer als plaats van de belastbare handeling, is voor een aantal soorten diensten terug te vinden in artikel 9, lid 2, onder e, van de Zesde richtlijn en artikel 56, lid 1, van de Btw-richtlijn (zoals voor de elektronische dienst). Met betrekking tot vermakelijkheidsactiviteiten wordt voor de plaats van de belastbare handeling echter aangesloten bij de plaats waar die diensten materieel/daadwerkelijk worden verricht. Dit is dus een andere formulering die, in ieder geval grammaticaal, aansluit bij de verrichting van de dienst en niet bij de ontvanger/afnemer van de dienst. Aangenomen moet worden dat dit een welbewuste keuze is geweest.

6.14Deze keuze kan worden verklaard vanuit de gedachte dat de Uniewetgever met de afwijkende plaats van dienst voor vermakelijkheidsactiviteiten heeft willen aansluiten bij het principe dat het unierechtelijke btw-stelsel berust op het beginsel dat op goederen en diensten een algemene verbruiksbelasting wordt geheven en het (consumptieve) verbruik van goederen en diensten in de heffing wordt betrokken. Een vermakelijkheidsactiviteit kan namelijk door de afnemer heel goed worden verbruikt in een ander land dan waar deze afnemer woont/is gevestigd. Het beginsel van de btw als algemene verbruiksbelasting is neergelegd in artikel 1, lid 2, van de Btw-richtlijn en lag ook ten grondslag aan de algehele wijziging van de plaats van dienst regels per 1 januari 2010.30

6.15De Europese Commissie wijst er in haar voorstel tot algehele wijziging van de plaats-van-dienstregels op dat steeds vaker specifieke diensten op afstand worden verleend en dat de Zesde richtlijn om die reden in de loop der jaren al op een aantal punten is gewijzigd waardoor de omschreven diensten worden belast waar de klant zich bevindt.31 Zeker bij diensten aan eindverbruikers is volgens de Europese Commissie nog belangrijker de plaats van dienst op de plaats van verbruik vast te stellen, omdat de btw niet in aftrek kan worden gebracht en dus deel uitmaakt van de inkomsten van de lidstaat. Bij de algehele wijziging van de plaats-van-dienstregels heeft de Uniewetgever ook expliciet overwogen dat de uitzonderingen op de algemene regel inzake de plaats van dienst voor zowel belastingplichtigen als niet-belastingplichtigen dienen aan te sluiten bij het beginsel van belastingheffing op de plaats van verbruik.32

6.16De vraag blijft dan wel waarom de Uniewetgever niet met zoveel woorden heeft bepaald dat de vermakelijkheidsactiviteit belastbaar is op de plaats waar het verbruik van de dienst plaatsvindt. Zoals hiervoor reeds opgemerkt zal de Uniewetgever zich niet hebben gerealiseerd dat de plaats waar de dienst materieel/daadwerkelijk wordt verricht, kan afwijken van de plaats waar de ontvanger van de dienst deze dienst verbruikt. Dit kan ook worden opgemaakt uit de opmerkingen van de Europese Commissie bij het gewijzigde voorstel tot algehele wijziging van de plaats van dienst. Hierin overweegt de Europese Commissie dat het algemeen aanvaard is dat de afwijkende plaats-van-dienstbepaling voor onder meer vermakelijkheidsactiviteiten doorgaans leidt tot belastingheffing op de plaats van verbruik.33 Hiervan kan alleen sprake zijn als de vermakelijkheidsactiviteit op één locatie plaatsvindt waar alle ‘verbruikers’ fysiek bijeenkomen. Een nuancering is echter wel op zijn plaats. Het woord ‘doorgaans’ geeft immers aan dat er ook uitzonderingen denkbaar zijn.

6.17Ook Van Hilten en Van Kesteren beschrijven het rechtskarakter van de omzetbelasting zoals wij die in Nederland kennen als een verbruiksbelasting die beoogt het consumptieve verbruik te belasten in het land van verbruik (het bestemmingslandbeginsel).34 Dat bij de plaatsbepaling van diensten niet simpelweg naar het bestemmingsland wordt verwezen, komt volgens Van Hilten en Van Kesteren doordat het in de praktijk niet werkbaar is naar het bestemmingsland te verwijzen en het bij diensten lang niet altijd duidelijk is waar een dienst wordt verbruikt.35 Zij noemen als voorbeeld de Belgische particulier die in Maastricht naar de kapper gaat om er op vakantie in Duitsland netjes uit te zien.

6.18Volgens Stevens beoogt een verbruiksbelasting zoals de omzetbelasting het consumptieve verbruik van goederen en diensten in de heffing te betrekken. Naar zijn mening volgt hieruit dat belastingheffing in principe dient aan te sluiten bij de plaats van consumptie. De consumptie van diensten via internet vindt dan uiteindelijk plaats achter het bureau van de gebruiker/consument.36

6.19Uit het vorenstaande volgt dat het doel en de strekking van de afwijkende plaatsbepaling voor (onder meer) vermakelijkheidsactiviteiten is gelegen in het voorkomen van competentieconflicten tussen lidstaten door aan te sluiten bij het beginsel dat belastingheffing moet plaatsvinden op de plaats van verbruik. Dit verklaart mogelijk waarom de Uniewetgever niet heeft verwezen naar het land van de afnemer voor de plaatsbepaling van de vermakelijkheidsactiviteit. Zoals reeds opgemerkt kan een vermakelijkheidsactiviteit namelijk door de afnemer heel goed worden verbruikt in een ander land dan waar deze afnemer woont/is gevestigd. Als een inwoner van België een festival in Nederland bezoekt, georganiseerd door een in Duitsland gevestigd evenementenbureau, ‘verbruikt’ die inwoner van België het festival in Nederland en niet in België (of in Duitsland). Ter afbakening van de heffingsbevoegdheden tussen lidstaten en om zo dicht mogelijk aan te sluiten bij het beginsel dat de btw een algemene verbruiksbelasting is, is heffing in Nederland in dit voorbeeld verklaarbaar. Het festival vindt materieel/daadwerkelijk in Nederland plaats en leidt in Nederland tot verbruik bij de afnemer. Nederland is ook de plek waar de afnemers fysiek bijeenkomen. Vanuit dit uitgangspunt bezien, zie ik – als de webcamdienst al een vermakelijkheidsdienst zou zijn – in de onderhavige zaak geen reden om voor de plaatsbepaling aan te sluiten bij het land waar de modellen live voor de webcam optreden. Het vermaak van deze activiteiten en het verbruik daarvan vinden immers plaats achter de computer van de bezoeker. Een groot verschil blijft wel dat de bezoekers van de webcamdiensten niet op één locatie bijeenkomen om de dienst te ‘verbruiken’. Er is geen sprake van fysieke samenkomst; het webcamoptreden wordt op afstand verricht.

6.20Het HvJ overweegt in het arrest Jürgen Dudda37, over een ondernemer die geluidstechnische begeleiding van concerten en soortgelijke evenementen verzorgt, dat voor vermakelijkheidsactiviteiten geen bijzonder artistiek niveau is vereist. In het arrest Gillan Beach Ltd38 voegt het HvJ daaraan toe dat een vermakelijkheidsactiviteit zich kenmerkt door het complexe karakter van de betrokken diensten, die verschillende prestaties omvatten, alsook het feit dat de betrokken diensten gewoonlijk worden verricht ten behoeve van een groot aantal personen, die in diverse hoedanigheden aan een vermakelijkheidsactiviteit deelnemen. Het HvJ vervolgt dat over het algemeen vermakelijkheidsactiviteiten worden verricht ter gelegenheid van tijdgebonden evenementen en dat de plaats waar deze complexe diensten materieel worden verricht in beginsel gemakkelijk is vast te stellen, aangezien een vermakelijkheidsactiviteit op een specifieke locatie plaatsvindt. Dit laatste bevestigt het HvJ wederom in Inter-Mark Group.39 Deze uitleg pleit ervoor de onderhavige webcamsessies niet als vermakelijkheidsactiviteit aan te merken, omdat dergelijke diensten niet op een specifieke locatie plaatsvinden. Sterker nog, zowel de modellen als de bezoekers kunnen zich overal ter wereld bevinden. Daartegenover pleit echter dat het HvJ in het arrest RAL (Channel Islands) Ltd e.a.40, over het tegen betaling ter beschikking stellen van speelautomaten aan het publiek, de volgende omschrijving van vermakelijkheidsactiviteit geeft: een activiteit waarmee de dienstverrichter in hoofdzaak het vermaak van zijn clientèle nastreeft. Die definitie is dermate ruim dat daaronder ook de onderhavige webcamsessies kunnen worden begrepen.

6.21

6.22Dezelfde overwegingen omtrent het doel van artikel 9, lid 2 (en in het bijzonder), onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn heeft het HvJ herhaald in het arrest Gillan Beach Ltd. Het HvJ overweegt in Gillan Beach Ltd bovendien dat artikel 9, lid 2, van de Zesde richtlijn ertoe strekt bevoegdheidsconflicten die tot dubbele belasting kunnen leiden en het niet-belasten van inkomsten te vermijden.41

6.23In RAL (Channel Islands) Ltd e.a. oordeelt het HvJ dat de toepassing van artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn fiscaal gezien tot een rationele oplossing leidt, aangezien de betrokken diensten (in casu het ter beschikking stellen van in speelzalen opgestelde speelautomaten) zijn onderworpen aan de btw-regeling van de lidstaat op het grondgebied waarvan degenen voor wie de betrokken diensten zijn bestemd, zijn gevestigd. A-G Poiares Maduro merkt in zijn conclusie bij dit arrest op dat deze toepassing als aanknopingspunt voor de bepaling van de plaats van dienst veel meer in overeenstemming is met het algemene beginsel dat btw op de plaats van consumptie moet worden geheven.42 Uit vaste rechtspraak van het HvJ met betrekking tot de vaste inrichting, kan worden opgemaakt dat lidstaten in het kader van de door de Zesde richtlijn/Btw-richtlijn geboden keuzemogelijkheden dienen te bepalen welke plaats fiscaal het nuttigst wordt aangemerkt als plaats waar een bepaalde dienst is verricht. De plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd, verdient in dit verband de voorkeur tenzij de zetel ter zake niet tot een fiscaal rationele oplossing leidt of een conflict met een andere lidstaat doet ontstaan. In dat geval kan de vaste inrichting van waaruit de dienst wordt verricht in aanmerking worden genomen.43 Het situeren van de onderhavige webcamdiensten op de plaats waar de modellen voor de camera verschijnen, leidt mijns inziens fiscaal gezien niet tot een rationele oplossing. Zoals eerder opgemerkt, kunnen de modellen zich immers overal ter wereld bevinden. Dit argument pleit ervoor aan te sluiten bij de algemene regel voor de plaats van dienst, hoewel ik daarbij aanteken dat de dienstverrichter zich in dit geval ook overal zou kunnen vestigen.

6.24

6.25Ook in Jürgen Dudda vindt de uitvoering van de geluidstechnische diensten door Jürgen Dudda op dezelfde locatie plaats als waar de organisator van de artistieke of recreatieve evenementen, aan wie de geluidstechnische diensten worden verricht, deze diensten verbruikt; namelijk op de locatie van het evenement. Dit zie je tevens terug in RAL (Channel Islands) Ltd e.a., waar de uitvoering van de dienst, bestaande uit het publiek de gelegenheid geven om tegen betaling speelautomaten te gebruiken, op dezelfde locatie plaatsvindt als het gebruik van de speelautomaten door dat publiek, namelijk in de speelzaal waar de speelautomaten staan opgesteld.

6.26Een situatie waarin geen sprake is van eenheid tussen de plaats van de uitvoering van de vermakelijkheidsactiviteit (het optreden) en de plaats van het verbruik daarvan is niet eerder in de rechtspraak van het HvJ aan de orde geweest. In 2005 werd dit schijnbaar door A-G Poiares Maduro ook nog niet voor mogelijk gehouden, aangezien de A-G in zijn conclusie bij RAL (Channel Islands) Ltd overweegt dat de plaats waar de in artikel 9, lid 2, onder c, van de Zesde richtlijn omschreven diensten worden verricht zonder moeite materieel kan worden bepaald en samenvalt met de plaats van consumptie.44

6.27In het arrest WebMindLicenses Kft.45 speelt deze problematiek op het eerste gezicht wel. De vennootschap WebMindLicenses verstrekt tegen vergoeding een licentie voor de exploitatie van een internetsite waarop interactieve audiovisuele diensten met erotische inhoud live worden aangeboden. De plaats waar deze live webcamdiensten worden aangeboden is, evenals in de onderhavige zaak, niet noodzakelijkerwijs dezelfde als waar de afnemer deze diensten achter zijn computer bekijkt.46 Het HvJ komt echter niet toe aan toepassing van de plaatsbepalingsregels voor vermakelijkheidsactiviteiten, omdat hij ervan uitgaat dat sprake is van een langs elektronische weg verrichte dienst. Hiervoor geldt, zoals eerder vermeld, een andere plaatsbepalingsregeling. Op welke grond het HvJ aanneemt dat sprake is van een elektronische dienst licht hij niet toe in het arrest en evenmin toetst hij of sprake zou kunnen zijn van een vermakelijkheidsactiviteit. De kwalificatie van de dienst zelf wordt door de verwijzende rechter in zijn prejudiciële vragen niet aan de orde gesteld en lijkt geen punt van discussie.47 De vraag is dan ook of dit arrest relevante inzichten biedt betreffende de plaatsbepaling van een live webcamdienst. Mij lijkt van niet.

6.28Hoewel in de hiervoor aangehaalde arresten steeds sprake was van eenheid tussen de plaats van de uitvoering van de vermakelijkheidsactiviteit en de plaats van het verbruik daarvan, meen ik toch te kunnen concluderen dat het HvJ voor de plaatsbepaling aansluiting zoekt bij de plaats waar met name de eindverbruiker deze diensten verbruikt. Vooral in RAL (Channel Islands) Ltd e.a. geeft het HvJ duidelijk aan dat het aansluiten bij de btw-regeling van de lidstaat op het grondgebied waarvan degenen voor wie de betrokken diensten zijn bestemd, zijn gevestigd fiscaal gezien tot een rationele oplossing leidt. Dit blijkt ook uit de overwegingen van het HvJ om, gelet op het doel van de Uniewetgever, de heffingsbevoegdheid toe te wijzen aan de lidstaat op het grondgebied waarvan de kosten van de vermakelijkheidsactiviteiten worden opgenomen in de prijs van de door de eindverbruiker betaalde dienst. Ook Sanders constateert dat het HvJ aansluit bij de systematiek van het btw-stelsel en dat de conclusie van het HvJ de bestemmingslandgedachte ademt.48

6.29

6.30Hof ’s-Gravenhage heeft in de desbetreffende zaak geoordeeld dat de diensten van belanghebbende (een in Liechtenstein gevestigde vennootschap) als exploitant van de 06-lijnen belastbaar zijn in Nederland, waar de activiteiten feitelijk plaatsvinden.50 Uit de feiten zoals weergegeven in het arrest van de Hoge Raad valt niet af te leiden waar de ‘chatdames’ zijn gevestigd of waar de afnemers zich bevinden. Dit speelt in de overwegingen van de Hoge Raad verder ook geen rol. Wel valt uit de in het arrest weergeven feiten af te leiden dat de vergoedingen uit Nederland worden ontvangen. De vraag waar de exploitatie van de 06-lijnen feitelijk plaatsvindt is niet in geschil in deze zaak.

6.31Ik merk op dat destijds nog geen afwijkende plaats-van-dienstregeling gold voor elektronische diensten.51 Wel bestond een dergelijke regeling voor diensten op het gebied van informatieverwerking en informatieverschaffing. De verrichte diensten kunnen echter volgens hof ’s-Gravenhage niet als informatieverwerking of informatieverschaffing worden aangemerkt. De Hoge Raad laat dat oordeel in stand. Daarnaast merk ik nog op dat HR BNB 1995/2 is gewezen voordat het HvJ de hiervoor in punt 6.20- 6.28 aangehaalde arresten heeft gewezen.

6.32Er is nog een andere zaak van de Hoge Raad geweest over de exploitatie van 06-lijnen. In HR BNB 1998/4952 stond de kwalificatie van de terbeschikkingstelling van zogenoemde gebruiksuren van computer- en randapparatuur door een Nederlandse vennootschap aan een in Liechtenstein gevestigde vennootschap (de belanghebbende in HR BNB 1995/2) ten behoeve van de exploitatie van de 06-lijnen centraal. In geschil was of deze dienstverlening onder artikel 6, lid 2, onderdeel d, van de Wet viel (verhuur van roerende zaken, informatieverwerking of -verschaffing dan wel overdracht of het verlenen van auteursrechten, octrooirechten e.d.). De Hoge Raad beantwoordt deze vraag ontkennend. Toetsing aan artikel 6, lid 2, onderdeel c, sub 1°, van de Wet vindt in deze zaak niet plaats.

6.33

6.34In HR BNB 1996/39554stond de vraag centraal waar de diensten van een impresario ten behoeve van een artieste (ingezetene van Zwitserland) plaatsvonden. De artieste oefende haar artistieke activiteiten buiten Nederland uit. Hof Amsterdam gaat ervan uit dat de dienstverlening van de impresario behoort tot de in artikel 6, lid 2, onderdeel c, van de Wet bedoelde diensten. Hof Amsterdam oordeelt dat als plaats waar de diensten van de impresario worden verricht, moet worden aangemerkt de plaats waar die diensten feitelijk worden verricht en niet die waar de artieste is gevestigd. De Hoge Raad acht dit oordeel onder verwijzing naar HR BNB 1993/69 (transfer voetbalspelers) juist.

6.35In beide zaken wordt voor de bepaling van de plaats van dienst aangesloten bij de uitvoering van de dienst (het sportieve of artistieke optreden) door de dienstverlener. De plaats van uitvoering is in beide zaken ook de plaats waar de dienstverrichter is gevestigd. Dat zal echter niet altijd zo zijn. De Hoge Raad neemt de plaats waar het verbruik van de dienst plaatsvindt niet in zijn overweging mee, maar sluit aan bij de plaats waar de diensten feitelijk worden uitgevoerd. Van Hilten constateert in haar noot bij de zaak over de medewerking van de voetbalclub bij de transfer van de voetbalspelers, dat de Hoge Raad niets anders doet dan de tekst van artikel 9, lid 2, onder c, van de Zesde richtlijn volgen.55

6.36Hop concludeert dat de Hoge Raad in HR BNB 1995/2 (exploitatie 06-lijnen) heeft beslist dat in gevallen waarin de aanbieder en gebruiker elkaar niet fysiek op één plaats (binnen één land) ontmoeten, zoals bij vermaak via internet veelal het geval is, de vermakelijkheidsprestaties worden verricht op de plaats waar de prestatie wordt afgenomen.56 Dit lees ik niet zonder meer in het arrest terug en ook niet in HR BNB 1993/69 (transfer voetbalspelers) en HR BNB 1996/395 (impresario). Bovendien kan de uitvoering van een dienst in een ander land plaatsvinden dan waar de dienstverrichter en/of de afnemer zijn gevestigd en kan ook het verbruik weer elders plaatsvinden. Ik deel dan ook niet de conclusie van Hop dat het niet anders kan dan dat de Hoge Raad van oordeel is dat de vermakelijkheidsactiviteiten feitelijk plaatsvinden bij de gebruiker.57

6.37Hoewel de Hoge Raad dit in HR BNB 1995/2 (exploitatie 06-lijnen) niet expliciet benoemt, lijkt uit de andere genoemde rechtspraak van de Hoge Raad te kunnen worden opgemaakt dat de Hoge Raad in geval van vermakelijkheidsactiviteiten aansluit bij de plaats waar de dienst wordt uitgevoerd en niet waar deze dienst wordt verbruikt.

6.38In de lagere rechtspraak zijn op dit moment twee stromingen te onderkennen. Het Hof oordeelt in de onderhavige zaak dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit, de live webcamsessie, die plaatsvindt op de plaats waar de modellen feitelijk hun activiteiten verrichten. Indien geen sprake is van eenheid tussen de plaats van het verbruik en de plaats van de uitvoering, acht het Hof in dit geval de plaats van de uitvoering maatgevend voor de bepaling van de plaats van dienst. Tot eenzelfde conclusie komt hof ’s-Hertogenbosch in zijn uitspraak van 28 oktober 2011.58 Volgens hof ‘s-Hertogenbosch vindt de vermakelijkheidsactiviteit in de laatstgenoemde zaak, te weten het voeren van gesprekken door ‘chatdames’ met bellers, plaats waar de chatdames feitelijk de gespreksactiviteiten verrichten, omdat het deze chatdames zijn die de vermakelijkheidsactiviteit aanbieden en verrichten. Tegen deze uitspraak is geen beroep in cassatie ingesteld.

6.39Daarentegen komt de Rechtbank in de onderhavige zaak tot het oordeel dat de live webcamsessies in Nederland worden verricht, omdat de afnemers van deze dienst (de bezoekers) zijn gevestigd in Nederland. Zoals aangegeven in punt 3.3 van deze conclusie, verwijst de Rechtbank in dit verband naar de uitspraak van hof Amsterdam van 24 mei 2012. Het ging in laatstgenoemde zaak om het aanbieden van erotische chatsessies via de websites van de betreffende belanghebbende. Hof Amsterdam oordeelt dat het aanbieden van erotische chatsessies via websites niet onder het begrip elektronische dienst valt, omdat het wezenlijke element van de diensten bestaat uit de interactie tussen de bezoeker en het model. De bezoeker en het model geven de dienst samen vorm. Het model speelt via het één op één contact in op de individuele behoefte van de bezoeker en draagt op deze wijze daadwerkelijk bij aan de inhoud van de dienst. Volgens hof Amsterdam kan dan niet worden gezegd dat de diensten in geringe mate menselijk ingrijpen vergen. Dat de dienst over een (grote) afstand wordt verleend, doet daar niet aan af. Hof Amsterdam volgt vervolgens partijen in hun standpunt dat indien geen sprake is van een elektronische dienst, de diensten moeten worden aangemerkt als vermakelijkheidsactiviteit. Deze diensten worden verricht op de plaats waar degenen aan wie de diensten worden verricht zich bevinden op het moment dat zij het aangebodene bekijken, aldus hof Amsterdam. Tegen het oordeel van hof Amsterdam is evenmin beroep in cassatie ingesteld.

6.40Van den Elsen merkt op dat hij zich kan vinden in de uitspraak van de Rechtbank in de onderhavige zaak, maar dat hij het wel pleitbaar vindt uit te gaan van hetgeen wordt bekeken in plaats van de plek waar de kijker zich bevindt.59

6.41Het andersluidende oordeel van het Hof ten opzichte van de Rechtbank in de onderhavige zaak wordt ook opgemerkt door Merkx en Verburg.60 Zij merken op dat het interessant zou zijn geweest als we de gedachten van het HvJ hierover hadden kunnen lezen in WebMindLicenses Kft.

6.42Gelet op doel en strekking van de plaatsbepaling van vermakelijkheidsactiviteiten en de relevante rechtspraak van het HvJ, trek ik in twijfel of de live erotische webcamsessies die belanghebbende in de onderhavige zaak aanbiedt, kunnen worden gerangschikt onder het begrip vermakelijkheidsactiviteit als bedoeld in artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn respectievelijk artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn. Hoewel de webcamsessies zeker tot vermaak van de bezoekers zullen dienen, leid ik uit de rechtspraak van het HvJ af dat het bij vermakelijkheidsactiviteiten met name gaat om evenementen die (veelal) op één locatie plaatsvinden, alwaar bezoekers fysiek bijeenkomen om het evenement te bezoeken respectievelijk hieraan deel te nemen. Dit sluit ook aan bij doel en strekking van de afwijkende plaats-van-dienstbepaling, waarmee is beoogd zoveel mogelijk aan te sluiten bij het verbruik van de dienst. Helemaal zeker ben ik echter niet.

6.43Zoals ook uit de rechtspraak van het HvJ volgt, gaat het bij vermakelijkheidsactiviteiten om gevallen waarin de feitelijke gang van zaken in het algemeen zonder grote bezwaren kan worden vastgesteld. Dit verklaart ook dat alle beoordeelde zaken gemeen hebben dat de plaats van de uitvoering van de dienst dezelfde is als de plaats waar het verbruik van de dienst plaatsvindt door de afnemer. Ik betwijfel daarom of de webcamdiensten, waarbij de plaats van uitvoering afwijkt van de plaats van verbruik, moet worden geschaard onder het begrip ‘vermakelijkheidsactiviteit’. Indien wel sprake is van een vermakelijkheidsdienst, ben ik van mening dat moet worden aangesloten bij de plaats waar het verbruik plaatsvindt. In het geval van webcamdiensten, zal die plaats zich bevinden in het land waar de afnemer de beelden achter zijn computer bekijkt.

7.1Omdat naar mijn mening niet zonder meer kan worden gezegd dat sprake is van een vermakelijkheidsactiviteit, heb ik ook onderzocht of de webcamdiensten kunnen worden ingedeeld onder een andere uitzonderingsbepaling. Mede gelet op het arrest WebMindLicences Kft. denk ik dan aan de langs elektronische weg verrichte diensten, oftewel: elektronische diensten. Indien sprake is van een elektronische dienst, leidt dat – zoals gezegd – tot een andere plaats van dienst.

7.2

7.3

7.4

7.5

7.6

7.7

7.8Hoewel de afwijkende plaats-van-dienstbepaling voor elektronische diensten strikt genomen niet van toepassing is op de feiten in de onderhavige zaak (de particuliere afnemers bevinden zich immers in Nederland), kan uit de voorbeelden die hierboven zijn aangehaald worden opgemaakt dat een vermakelijkheidsactiviteit van ‘kleur’ kan verschieten indien deze over het internet of een elektronisch netwerk wordt verleend, wegens zijn aard grotendeels geautomatiseerd is en slechts in geringe mate menselijk ingrijpen vergt, en zonder informatietechnologie niet kan worden verricht. Zo is het downloaden van een film en deze thuis bekijken een elektronische dienst, maar is het bekijken van een film in de bioscoop een vermakelijkheidsactiviteit. Hetzelfde zien we bijvoorbeeld terug bij onderwijsprestaties.

7.9Van een rangorde tussen de diverse uitzonderingen op de algemene regel van artikel 9, lid 1, van de Zesde richtlijn lijkt in principe geen sprake. In het arrest Linthorst61, over de uitoefening van een dierenartspraktijk, overweegt het HvJ dat voor elke mogelijke uitzonderingssituatie de vraag dient te worden gesteld of zij valt onder een van de in artikel 9, lid 2, van de Zesde richtlijn genoemde gevallen; zo niet, dan is lid 1 van toepassing. Vervolgens behandelt het HvJ drie mogelijk van toepassing zijnde uitzonderingen in de volgorde waarin deze uitzonderingen in artikel 9, lid 2, van de Zesde richtlijn worden opgesomd. Van een rangorde tussen de diverse uitzonderingsbepalingen wordt niet gesproken. Opvallend is wel dat het HvJ in het arrest Inter-Mark Group eerst toetst of sprake is van een reclamedienst (destijds artikel 56, lid 1, onder b, van de Btw-richtlijn) en vervolgens overweegt dat indien hiervan geen sprake is, getoetst moet worden of de dienst kan vallen onder de plaatsbepalingsregeling voor onder meer vermakelijkheidsactiviteiten (destijds artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn). Zo niet, dan moet tenslotte worden vastgesteld onder welke plaatsbepaling de dienst (de uitwerking, tijdelijke terbeschikkingstelling en, in voorkomend geval, het vervoer en de montage van expositiestands voor klanten die hun producten en diensten voorstellen op beurzen en exposities) dan wel valt. In dit arrest worden de uitzonderingen dus niet in volgorde behandeld. Aangezien het HvJ niet expliciet heeft overwogen dat sprake is van een rangorde tussen de uitzonderingen op de algemene regel, ga ik ervan uit dat deze er niet is en dat de manier waarop de prejudiciële vragen zijn gesteld en partijen hun standpunten hebben ingebracht in Inter-Mark Group het HvJ ertoe heeft gebracht de uitzonderingen in een andere volgorde te behandelen. In de verhouding tussen de vermakelijkheidsactiviteit en de elektronische dienst lijkt, zoals gezegd, echter wel sprake van een rangorde, waarbij de elektronische dienst voorgaat op de vermakelijkheidsactiviteit.

7.10In de onderhavige zaak gaat het om live erotische webcamsessies die de bezoekers tegen betaling kunnen bekijken. De webcamsessie wordt niet expliciet als voorbeeld genoemd van een dienst die al dan niet als elektronische dienst moet worden aangemerkt. Gelet op de definitie die aan de elektronische dienst wordt gegeven in artikel 11, lid 1, van de Btw-verordening 2005, moet worden getoetst in hoeverre het aanbieden van de webcamsessie menselijk ingrijpen vergt. Aangezien het om live erotische webcamsessies gaat, waarbij de bezoeker verzoeken kan doen aan het model, is sprake van interactie tussen het model en de bezoeker. De beelden zijn niet tevoren opgenomen, waardoor op het moment dat de bezoeker de webcamsessie bekijkt menselijk ingrijpen van het model gewenst is. Dit ingrijpen kan naar mijn mening niet als gering worden aangemerkt, omdat dit juist het wezenlijke kenmerk is van de live webcamsessie.

7.11

7.12Zoals eerder aangegeven, gaat het HvJ in het arrest WebMindLicenses Kft. ervan uit dat sprake is van een elektronische dienst, zonder dit verder toe te lichten. Een verklaring kan zijn dat de kwalificatie van de dienst zelf door de verwijzende rechter in zijn prejudiciële vragen niet aan de orde wordt gesteld en geen punt van discussie lijkt. Bovendien verstrekt WebMindLicenses tegen vergoeding alleen een licentie, waarvoor artikel 56, lid 1, onder a, van de Btw-richtlijn64 de plaatsbepaling regelt, en verricht zij niet de daadwerkelijke exploitatie van de webcamdiensten zelf. A-G Wathelet merkt op dat de betrokken dienst bestaat uit “vrijetijdsdiensten langs elektronische weg” die voor de bepaling van de plaats van dienst moeten worden aangemerkt als een elektronische dienst als bedoeld in punt 3 van bijlage II bij de Btw-richtlijn (“de levering van beelden, geschreven stukken en informatie en de terbeschikkingstelling van databanken”).65 Dit punt is nader uitgewerkt in punt 3 van bijlage I bij de Btw-verordening 2005 (en de huidige Btw-verordening 201166) zoals reeds aangehaald in punt 7.7 van deze conclusie.

7.13Net als Merkx en Verburg neem ik aan dat A-G Wathelet de live aangeboden diensten via de webcam duidt als de levering van beelden.67Geen van de beschreven voorbeelden in punt 3 van bijlage I bij de Btw-verordening 2005 dekt echter qua omschrijving de lading van de onderhavige dienst. Zoals hiervoor opgemerkt, meen ik dat van de live webcamsessies niet kan worden gezegd dat slechts gering menselijk ingrijpen wordt gevergd. Bij alle in punt 3 van bijlage I bij de Btw-verordening 2005 genoemde voorbeelden ontbreekt het ‘live’ element en het daarmee gepaard gaande menselijk ingrijpen. Ik deel de mening van Merkx en Verburg dat uit de bepalingen die gaan over onderwijs op afstand kan worden afgeleid dat een ‘live’ optreden van een leraar dusdanig menselijk ingrijpen vergt, dat niet langer sprake is van een elektronische dienst.68 Zo valt de levering van geautomatiseerd onderwijs op afstand dat weinig of geen menselijk ingrijpen vergt wel onder het begrip elektronische dienst (punt 5 van bijlage L bij de Zesde richtlijn/bijlage II bij de Btw-richtlijn en punt 5 van bijlage I bij de Btw-verordening 2005). Het onderwijs waarbij een leraar de inhoud van een cursus over het internet of een elektronisch netwerk, zoals een afstandsverbinding, uiteenzet (artikel 12, lid 3, onder h, van de Btw-verordening 2005) of wanneer het internet uitsluitend als een instrument voor de communicatie tussen de leraar en de leerling wordt gebruikt (punt 5 van bijlage I bij de Btw-verordening 2005), valt echter niet onder het begrip elektronische dienst. Net als bij onderwijs op afstand, dient het internet bij het aanbieden van de webcamsessies slechts als communicatiemiddel tussen het model en de bezoeker en wordt door het menselijk ingrijpen van het model inhoud aan de (webcam)dienst gegeven.

7.14Anderzijds kan worden bepleit dat de webcamsessies kunnen worden beschouwd als uitzendingen op het gebied van ontspanning als bedoeld in punt 4 van bijlage L bij de Zesde richtlijn/bijlage II bij de Btw-richtlijn. Het moet dan echter nog steeds wel gaan om diensten die over het internet of een elektronisch netwerk worden verleend, wegens hun aard grotendeels geautomatiseerd zijn en slechts in geringe mate menselijk ingrijpen vergen, en zonder informatietechnologie niet kunnen worden verricht. Met name aan de voorwaarde van gering menselijk ingrijpen is, zoals ik hiervoor heb betoogd, naar mijn mening niet voldaan bij de live webcamsessies.

7.15De langs elektronische weg verrichte dienst is in de rechtspraak van de Hoge Raad nog niet echt aan de orde gekomen. Zoals hiervoor reeds aangehaald, heeft de Hoge Raad slechts eenmaal eerder in een vergelijkbare zaak arrest gewezen. In HR BNB 1995/2 oordeelt de Hoge Raad dat redelijkerwijs niet voor twijfel vatbaar is dat het deelnemen aan gesprekken via zogenoemde babbelboxen evenals het luisteren naar erotische verhalen vermakelijkheidsactiviteiten zijn. Zoals eerder opgemerkt gold destijds nog geen afwijkende plaats-van-dienstregeling voor elektronische diensten. Wel bestond een afwijkende plaats-van-dienstregeling voor diensten op het gebied van informatieverwerking en informatieverschaffing. Het oordeel van hof ’s-Gravenhage dat de desbetreffende diensten niet als informatieverwerking of informatieverschaffing kunnen worden aangemerkt, laat de Hoge Raad in stand. Ook het oordeel van hof Arnhem dat de terbeschikkingstelling van een gebruiksmogelijkheid van technische apparatuur niet als informatieverwerking of informatieverschaffing kan worden aangemerkt, laat de Hoge Raad in HR BNB 1998/49 onaangetast.

7.16Zoals eerder opgemerkt, heeft alleen hof Amsterdam tot nu toe in een vergelijkbare zaak geoordeeld dat het aanbieden van erotische chatsessies via websites niet onder het begrip elektronische dienst valt, omdat het wezenlijke element van de diensten bestaat uit de interactie tussen de bezoeker en het model en niet gezegd kan worden dat die diensten in geringe mate menselijk ingrijpen vergen. Dat de dienst over een (grote) afstand wordt verleend, doet daaraan niet af.69

7.17Gelet op het vorenstaande ben ik van mening dat de live erotische webcamsessies die belanghebbende in de onderhavige zaak aanbiedt, niet kunnen worden aangemerkt als een elektronische dienst. Nu de webcamsessie niet expliciet als voorbeeld wordt genoemd van een dienst die al dan niet als elektronische dienst moet worden aangemerkt, moet op grond van de algemene definitie van artikel 11, lid 1, van de Btw-verordening 2005 worden getoetst in hoeverre het aanbieden van de webcamsessie grotendeels geautomatiseerd is, slechts in geringe mate menselijk ingrijpen vergt en zonder informatietechnologie kan worden verricht. Aangezien het om live erotische webcamsessies gaat, waarbij de bezoeker verzoeken kan doen aan het model, is sprake van interactie tussen het model en de bezoeker. Met betrekking tot de interactie tussen het model en de bezoeker kan niet worden gezegd dat deze interactie slechts gering menselijk ingrijpen vergt. Dit menselijk ingrijpen is juist het wezenlijke kenmerk van de live webcamsessie.

In deze conclusie heb ik uiteengezet dat ik betwijfel of de Rechtbank, het Hof en partijen, door de onderhavige dienst als een vermakelijkheidsactiviteit aan te merken, een juiste uitleg hebben gegeven aan artikel 9, lid 2, onder c, eerste streepje, van de Zesde richtlijn en artikel 52, onder a, van de Btw-richtlijn. Dat geen sprake is van een elektronisch dienst is mijns inziens wel helder. Ik geef de Hoge Raad in overweging de volgende prejudiciële vragen te stellen aan het HvJ:

Ik geef de Hoge Raad in overweging het geding te schorsen en op de voet van artikel 267 VWEU het HvJ te verzoeken om een prejudiciële beslissing inzake de onder 8 van deze conclusie geformuleerde vragen, en iedere verdere beslissing aan te houden totdat het HvJ naar aanleiding van voormeld verzoek uitspraak heeft gedaan.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal

Uitspraak op het hoger beroep van

wonende te [woonplaats] ,

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 28 maart 2014, nummer AWB 13/3828, in het geding tussen

belanghebbende,

en

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor [B] ,

hierna: de Inspecteur,

betreffende na te vermelden naheffingsaanslag en beschikkingen.

1.1.Aan belanghebbende is onder aanslagnummer [aanslagnummer] over het tijdvak 1 juni 2006 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 47.781 aan belasting, alsmede bij beschikking een boete van € 11.945. Voorts is bij beschikking heffingsrente in rekening gebracht van € 5.391. De naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.

1.2.Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 160. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.3.Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 493. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4.De zitting heeft plaatsgehad op 12 juni 2015 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende en zijn gemachtigde de heer [A] , advocaat te [B] . De Inspecteur is niet verschenen. De griffier heeft verklaard dat hij de Inspecteur bij op 20 april 2015, met nummer [nummer] , aangetekend naar het door de Inspecteur zelf opgegeven adres verzonden uitnodiging, waarvan een afschrift tot de stukken behoort, heeft kennis gegeven van datum, plaats en tijdstip van de zitting. Tot de stukken van het geding behoort een kopie van de op de onderhavige uitnodiging betrekking hebbende lijst van aangetekende verzendbewijzen en een schermprint van de op dat verzendbewijs betrekking hebbende statusinformatie. Uit deze stukken volgt dat de uitnodiging op 21 april 2015 op het door de Inspecteur opgegeven adres is afgeleverd.

1.5.Aan het slot van de in 1.4 bedoelde zitting heeft het Hof het onderzoek gesloten.

1.6.Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

Op grond van de stukken van het geding en hetgeen te zitting door belanghebbende geloofwaardig is verklaard, zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.

2.1.De activiteiten van belanghebbende bestaan uit het aanbieden van live erotische webcamsessies aan geïnteresseerden (hierna: de bezoekers). Belanghebbende zelf verricht zijn activiteiten vanuit Nederland. De webcamsessies worden feitelijk verzorgd door modellen op de Filipijnen (hierna: de modellen). De modellen zijn in dienst van belanghebbende en werken exclusief voor belanghebbende. Belanghebbende stelt aan de modellen de benodigde soft- en hardware ter beschikking voor de uitoefening van de webcamsessies.

2.2.De bezoekers kunnen tegen betaling live de webcamsessies bekijken. Tijdens een webcamsessie is interactie tussen de bezoeker(s) en het model mogelijk; de bezoeker kan aan het model verzoeken doen.

2.3.De webcamsessies worden aangeboden op een platform bij bepaalde web providers. De (potentiële) bezoekers van de webcamsessies kunnen bij de webcamsessies op een dergelijk platform terechtkomen via een website van belanghebbende en via links op websites van anderen. De web providers verstrekken internet accounts aan belanghebbende. Tevens zorgen ze ervoor dat ook de modellen toegang hebben tot deze accounts. De modellen kunnen inloggen op een account van belanghebbende, zodat hun webcams in verbinding komen te staan met het platform. De web providers maken daarnaast het betalingsverkeer mogelijk. De gebruikers van de diensten betalen per creditcard aan de web providers, die vervolgens belanghebbende betalen. Belanghebbende betaalt zijn modellen vervolgens contant uit.

2.4.De bestreden naheffingsaanslag ziet op de webcamdiensten die belanghebbende heeft verleend aan de bezoekers.

3.1.In geschil is of ter zake van de webcamdiensten Nederlandse omzetbelasting verschuldigd is. Het geschil spitst zich toe op het antwoord op de vraag of de plaats van de aan de bezoekers verleende dienst – bestaande uit de webcamsessies – in Nederland is gelegen.

3.2.Belanghebbende is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.3.Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

3.4.Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak op bezwaar en van de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Ten aanzien van het geschil

4.1.Tussen partijen is niet in geschil dat belanghebbende ondernemer is in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet). Evenmin is tussen partijen in geschil dat de webcamdiensten moeten worden aangemerkt als diensten bestaande in vermakelijkheidsactiviteiten als bedoeld in artikel 6, tweede lid, sub c, onder 1o, van de Wet (tekst 2006-2009) (hierna: vermakelijkheidsdiensten). Gelet op de in onderdeel 2 vermelde feiten zijn deze uitgangspunten van partijen naar het oordeel van het Hof juist. Daarbij verdient opmerking dat voor zover de diensten van belanghebbende bestaan uit het bieden van de infrastructuur om toegang te krijgen tot de webcamsessies, deze diensten ondergeschikt zijn aan de eigenlijke dienst (de webcamsessies).

4.2.Hoewel de bezoekers van de door belanghebbende aangeboden webcamsessies mogelijk niet alleen uit Nederland afkomstig zijn, zal het Hof er veronderstellenderwijs vanuit gaan dat de webcamsessies vanuit Nederland werden bezocht. Belanghebbende heeft in dat kader ter zitting verklaard dat hij niet meer kan achterhalen uit welk land de bezoekers afkomstig zijn.

4.3.Artikel 6 van de Wet (tekst 2006 tot en met 10 juli 2008) luidt voor zover hier van belang als volgt:

4.4.Artikel 6 van de Wet (tekst 11 juli 2008 tot en met 31 december 2009) luidt voor zover hier van belang als volgt:

4.5.In artikel 9, tweede lid 2, sub c, van de Zesde richtlijn wordt in plaats van “waar de activiteiten (…) feitelijk plaatsvinden” gesproken over “waar die diensten materieel worden verricht” (zie ook HvJ EG 12 mei 2005, C-452/03, RAL (Channel Islands) Ltd c.s., punt 29).

4.6.

4.7.Aangezien vaststaat dat de modellen hun activiteiten op de Filipijnen verrichten, volgt uit het hiervoor overwogene dat de plaats van de vermakelijkheidsdiensten van belanghebbende niet Nederland is. Voor dat geval is niet in geschil dat de naheffingsaanslag vernietigd dient te worden.

4.8.De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Doende wat de Rechtbank had behoren te doen, zal het Hof het beroep gegrond verklaren en de uitspraken van de Inspecteur, de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente vernietigen.

4.9.Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door hem ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 160 respectievelijk € 493 te vergoeden.

4.10.Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten, die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.11.

4.12.Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

Het Hof

Aldus gedaan op 30 juli 2015 door T.A. Gladpootjes, voorzitter, J. Swinkels en H.J. Cosijn, leden, in tegenwoordigheid van M.M. Dondorp-Loopstra, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Locatie: Breda

Procedurenummer AWB 13/3828

uitspraak van 28 maart 2014

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

belanghebbende,

en

de inspecteur van de Belastingdienst,

de inspecteur.

1.1.De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 1 juni 2006 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag omzetbelasting van € 47.781 opgelegd en tegelijkertijd bij beschikking een boete van € 11.945 en de bij beschikking in rekening gebrachte heffingsrente van € 5.391 (aanslagnummer [aanslagnummer] .F.02.9501).

1.2.De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 7 juni 2013 de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente gehandhaafd.

1.3.Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 9 juli 2013, ontvangen bij de rechtbank op 15 juli 2013, beroep ingesteld. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 160.

1.4.De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5.Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 februari 2014 te Eindhoven. Aldaar zijn verschenen en gehoord, belanghebbende, ter bijstand vergezeld van zijn echtgenote [A] en vergezeld van zijn gemachtigde [gemachtigde] , verbonden aan [kantoornaam gemachtigde] te Heerlen, en namens de inspecteur, [verweerder] . Van het verder ter zitting verhandelde is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan een afschrift tegelijkertijd met deze uitspraak is meegezonden.

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1.Belanghebbende exploiteert vanuit Nederland websites die live erotische webcamsessies aanbieden. Hierbij maakt hij gebruik van web providers. De webcamsessies worden verzorgd door modellen in de Filipijnen. Bezoekers van de websites kunnen tegen betaling live de webcambeelden bekijken. De bezoekers van de website bevinden zich in Nederland.

2.2.De web providers verstrekken internet accounts aan belanghebbende. Tevens zorgen ze ervoor dat ook de modellen toegang hebben tot deze accounts. De modellen kunnen inloggen op een account van belanghebbende, zodat hun webcams in verbinding komen te staan met de websites van belanghebbende. De web providers maken daarnaast het betalingsverkeer mogelijk. De gebruikers van de diensten betalen per creditcard aan de web providers die vervolgens belanghebbende betalen. Belanghebbende betaalt zijn modellen vervolgens contant uit.

2.3.Belanghebbende heeft de modellen in de Filipijnen onder contract. Zij zijn met hem een arbeidsovereenkomst aangegaan, waarin richtlijnen zijn opgenomen voor het werk voor belanghebbende. Belanghebbende stelt aan de modellen de benodigde soft- en hardware ter beschikking voor de uitoefening van de online webcamsessies. Daarnaast dienen de modellen verklaringen omtrent het gebruik van het account te ondertekenen voor de web providers.

3.1.In geschil is uitsluitend het antwoord op de vraag waar de plaats van dienst is gelegen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de plaats van dienst in de Filipijnen is gelegen. Het gevolg is dat Nederland niet heffingsbevoegd is over de omzet van belanghebbende. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat de plaats van dienst in Nederland is gelegen en Nederland dus wel heffingsbevoegd is.

3.2.Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.

3.3.Tussen partijen is niet in geschil dat indien belanghebbende in het gelijk wordt gesteld het beroep gegrond is en de uitspraak op bezwaar, de naheffingsaanslag, de boetebeschikking en de beschikking heffingsrente moeten worden vernietigd en indien de inspecteur in het gelijk wordt gesteld het beroep ongegrond is.

4.1.Partijen zijn het erover eens dat belanghebbende ondernemer is in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 ((tekst tot en met 2009; hierna: de Wet) en dat belanghebbende met de onder de feiten genoemde activiteiten vermakelijkheidsdiensten verricht als bedoeld in artikel 6, tweede lid, sub c, onder 1o, van de Wet. De rechtbank acht dit, mede gelet op arresten van de Hoge Raad van 21 september 1994, nr. 29 792, BNB 1995/2, en het Hof van Justitie van de Europese Gemeenschappen van 15 maart 2001, C-108/00 (CPI), V-N 2001/22.16, juist en volgt partijen hierin.

4.2.Vermakelijkheidsdiensten worden op grond van artikel 6, tweede lid, sub c onder 1o, van de Wet, verricht op de plaats waar de activiteiten of werkzaamheden feitelijk plaatsvinden. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbendes activiteiten bestaan uit het aanbieden van webcambeelden aan de afnemers via de door belanghebbende geëxploiteerde websites. De afnemers van deze dienst zijn gevestigd in Nederland zodat er vanuit gegaan moet worden dat de dienst in Nederland wordt verricht. De rechtbank verwijst in dit verband naar de uitspraak van Gerechtshof Amsterdam, 24 mei 2010, nr. 11/00577, ECLI:NL:GHAMS:2012:BW7937. Daarin heeft het hof als volgt overwogen: ‘Vermakelijkheidsdiensten worden verricht op de plaats waar de vermakelijkheidsactiviteiten feitelijk plaatsvinden (artikel 6, tweede lid, onderdeel c, onder 1, van de Wet (oud)). Met betrekking tot de door belanghebbende verrichte diensten is het Hof van oordeel dat als plaats waar de diensten feitelijk plaatsvinden heeft te gelden de plaats waar degenen aan wie de diensten worden verricht zich bevinden op het moment dat zij het aangebodene bekijken.’ De rechtbank is op grond van bovenstaande van oordeel dat de plaats van de door belanghebbende aangeboden diensten in Nederland is gelegen.

4.3.De rechtbank verwerpt belanghebbendes stelling dat de feitelijke activiteiten bestaan uit de door de modellen verrichte activiteiten voor de camera en dat om die reden de feitelijke activiteiten plaatsvinden in de Filipijnen. Dit zijn immers de activiteiten van de modellen en niet die van belanghebbende. Belanghebbende verwijst ook nog naar de uitspraak van Gerechtshof ’s-Hertogenbosch, 1 februari 2012, nr. 11/00311, ELCI:GHSHE:2011:BV2484. Met betrekking tot laatstgenoemde uitspraak merkt de rechtbank op dat het in die zaak beoordeelde geval afwijkt van de onderhavige zaak zodat de rechtbank het daar gegeven oordeel te dezen niet bepalend acht.

4.4.Gelet op het vorenstaande oordeel moet het beroep ongegrond worden verklaard.

De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan op 28 maart 2014 door mr. C.A.F.M. Stassen, rechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. J.C. van Hooft, griffier.

De griffier, De rechter,

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.

Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.