Facturatie van illegaal verbruikte elektriciteit door netbeheerder aan stroomdief met of zonder btw?

CONCLUSIE VAN ADVOCAAT-GENERAAL

J. KOKOTT

van 12 januari 2023 (1)

Zaak C‑677/21

Fluvius Antwerpen

tegen

MX

[verzoek van het vredegerecht te Antwerpen (België) om een prejudiciële beslissing]

„Prejudiciële verwijzing – Belasting over de toegevoegde waarde (btw) – Richtlijn 2006/112/EG – Belastbare handelingen – Belastingplichtige – Illegale afname van elektriciteit – Facturatie van illegaal verbruikte elektriciteit door de daartoe bevoegde distributienetbeheerder – Begrip ‚economische activiteit’ – Begrip ‚ander publiekrechtelijk lichaam’ – Onbeduidende omvang van de in artikel 13, lid 1, derde alinea, van richtlijn 2006/112 bedoelde werkzaamheden”

 

I. Inleiding

1. In dit verzoek om een prejudiciële beslissing dient het Hof zich te buigen over de gevolgen van „stroomdiefstal” wat de belasting over de toegevoegde waarde (btw) betreft. De verwijzende rechter heeft er namelijk twijfels over of de illegale stroomverbruiker over de verbruikte elektriciteit btw verschuldigd is dan wel alleen de zogenoemde nettoprijs exclusief btw moet betalen. In het onderhavige geval was er sprake van een illegale afname van elektriciteit voor persoonlijk gebruik op het woonadres, die de distributienetbeheerder op het spoor was gekomen en vervolgens aan de „stroomdief” had gefactureerd.

2. Bijgevolg moet het Hof zich uitspreken over de fundamentele vraag of een onrechtmatig handelende consument – net als een rechtmatig handelende consument – btw verschuldigd is over de desbetreffende verbruikte hoeveelheid elektriciteit dan wel of hij zich de btw kan „besparen”. Het antwoord op die vraag hangt er uiteindelijk alleen van af of ook een „onbedoelde” levering aan de consument door een belastingplichtige een belastbare en niet-vrijgestelde handeling vormt voor de toepassing van de btw.

II. Toepasselijke bepalingen

A. Unierecht

3. Het Unierechtelijke kader wordt gevormd door richtlijn 2006/112/EG betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (hierna: „btw-richtlijn”)(2).

4. Artikel 2, lid 1, onder a), van de btw-richtlijn bepaalt:

„De volgende handelingen zijn aan de btw onderworpen:

a) de leveringen van goederen, die binnen het grondgebied van een lidstaat door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht”.

5. Artikel 9, lid 1, van de btw-richtlijn luidt:

„Als ‚belastingplichtige’ wordt beschouwd eenieder die, op ongeacht welke plaats, zelfstandig een economische activiteit verricht, ongeacht het oogmerk of het resultaat van die activiteit.

Als ‚economische activiteit’ worden beschouwd, alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, met inbegrip van de winning van delfstoffen, de landbouw en de uitoefening van vrije of daarmede gelijkgestelde beroepen. Als economische activiteit wordt in het bijzonder beschouwd de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen.”

6. In artikel 13, lid 1, van de btw-richtlijn is bepaald:

„De staat, de regio’s, de gewesten, de provincies, de gemeenten en de andere publiekrechtelijke lichamen worden niet als belastingplichtigen aangemerkt voor de werkzaamheden of handelingen die zij als overheid verrichten, ook niet indien zij voor die werkzaamheden of handelingen rechten, heffingen, bijdragen of retributies innen.

Wanneer deze lichamen evenwel zodanige werkzaamheden of handelingen verrichten, moeten zij daarvoor als belastingplichtige worden aangemerkt, indien een behandeling als niet-belastingplichtige tot een verstoring van de mededinging van enige betekenis zou leiden.

De publiekrechtelijke lichamen worden in elk geval als belastingplichtige beschouwd voor de in bijlage I genoemde werkzaamheden, voor zover deze niet van onbeduidende omvang zijn.”

7. Artikel 14, lid 1 en lid 2, onder a), van de btw-richtlijn bepaalt wanneer er sprake is van een levering:

„1. Als ‚levering van goederen’ wordt beschouwd, de overdracht of overgang van de macht om als een eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken.

2. Naast de in lid 1 bedoelde handeling worden de volgende handelingen als een levering van goederen beschouwd:

a) de eigendomsovergang van een goed tegen betaling van een vergoeding, ingevolge een vordering door of namens de overheid dan wel krachtens de wet”.

8. Artikel 15, lid 1, van de btw-richtlijn ziet onder meer op de levering van elektriciteit en verduidelijkt:

„Elektriciteit, gas, warmte, koude en soortgelijke zaken worden met ‚lichamelijke zaken’ gelijkgesteld.”

B. Belgisch recht

9. In België is de btw-richtlijn omgezet bij het btw-wetboek. Daarnaast bevat het Vlaamse Energiebesluit regelingen met betrekking tot de levering van energie en de bijbehorende facturatie.

10. Artikel 5.2.3, § 1, van het Energiebesluit bepaalt dat als een leveringscontract met een huishoudelijke afnemer wordt opgezegd door zijn energieleverancier, bijvoorbeeld wegens wanbetaling, en deze afnemer geen nieuw contract aangaat bij een andere energieleverancier, hij beleverd wordt door de distributienetbeheerder.

11. Sinds 1 mei 2018, na wijziging van het Energiedecreet en het Energiebesluit, bestaan er specifieke regels over de onrechtmatige afname van energie en de vergoeding daarvoor. Die regels zijn thans opgenomen in artikel 1.1.3, 40° /1, juncto artikel 5.1.2 van het Energiedecreet en in artikel 4.1.2 van het Energiebesluit.

12. Artikel 1.1.3, 40° /1, van het Energiedecreet omschrijft het begrip „energiefraude” als elke onrechtmatige actie van eenieder, zowel actief als passief, die gepaard gaat met het verkrijgen van een onrechtmatig voordeel.

13. Artikel 5.1.2 van het Energiedecreet bepaalt daarnaast dat de kosten die de netbeheerder heeft gemaakt om de in artikel 1.1.3, 40° /1, vermelde energiefraude ongedaan te maken, de kosten van de afsluiting, de regularisatie van de aansluiting of van de meetinstallatie, de heraansluiting, het onrechtmatig verkregen voordeel, de kosten voor het onrechtmatig verkregen voordeel en de interesten ten laste zijn van de betreffende netgebruiker. Daaraan wordt toegevoegd dat de netbeheerder of zijn gemandateerde voormelde kosten en ook het onrechtmatig verkregen voordeel en de interesten rechtstreeks invordert bij de netgebruiker.

14. Artikel 4.1.2, § 1, van het Energiebesluit schrijft voor op welke wijze het onrechtmatig voordeel moet worden berekend en welke posten deel uitmaken van het onrechtmatig verkregen voordeel. Zo heeft het onrechtmatig verkregen voordeel onder meer betrekking op de ontdoken kosten voor de geleverde energie (artikel 4.1.2, § 1, derde lid, 4°, van het Energiebesluit).

15. Artikel 4.1.2, § 3, van het Energiebesluit bepaalt voorts dat de voor het onrechtmatig verkregen voordeel aangerekende vergoeding op een nauwkeurig bepaalde wijze wordt vastgesteld, dit inclusief belastingen, heffingen en btw.

III. Feiten en verzoek om een prejudiciële beslissing

16. De natuurlijke persoon MX (hierna: „verweerder”) is door de distributienetbeheerder Fluvius Antwerpen (hierna: „Fluvius”) gedagvaard met het oog op de betaling van 813,41 EUR (btw inbegrepen) voor het elektriciteitsverbruik voor de periode van 7 mei 2017 tot en met 7 augustus 2019.

17. Blijkens op internet openbaar beschikbare informatie is de distributienetbeheerder Fluvius een publiekrechtelijke rechtspersoon die als vereniging van meerdere gemeenten met openbaredienstverplichtingen is belast. Daartoe behoort onder meer het beheer van het distributienet voor elektriciteit en aardgas overeenkomstig de Vlaamse regelgeving. Volgens Fluvius moet veeleer worden gesproken van een civiele rechtspersoon, die door het Koninkrijk België als een rechtsvorm sui generis wordt aangemerkt.

18. Fluvius heeft aan verweerder voor de levering van elektriciteit een bedrag van 813,41 EUR, daarin begrepen 131,45 EUR aan btw, in rekening gebracht. Deze facturatie gebeurde niet omdat Fluvius verweerder elektriciteit leverde op grond van de openbaredienstverplichting overeenkomstig artikel 5.2.3, § 1, van het Energiebesluit. Die facturatie gebeurde omdat verweerder op zijn woonadres elektriciteit afnam zonder daarvoor een contract te sluiten met een commerciële energieleverancier en zonder dat eerst een overeenkomst met hem op dat adres was opgezegd door een (andere) commerciële energieleverancier. De verwijzende rechter is van mening dat het afnemen van elektriciteit van het net zonder een commerciële overeenkomst aan te gaan en zonder dit te melden aan de distributienetbeheerder, kan worden aangemerkt als een onrechtmatige daad die gepaard gaat met het verkrijgen van een onrechtmatig voordeel, en derhalve energiefraude vormt.

19. De facturatie vond plaats nadat Fluvius deze feitelijke afname (hierna: „onrechtmatige afname”) na verloop van tijd had vastgesteld. Op grond van een vergelijking tussen de meterstand bij aanvang van de onrechtmatige afname en de meterstand op het einde van de onrechtmatige afname, werd voor het verbruik over deze periode een bedrag van 813,41 EUR gefactureerd, waarvan 131,45 EUR btw.

20. Voor de periode waarvoor werd gefactureerd, is het aansluitingsreglement van Fluvius relevant. Dit aansluitingsreglement zegt evenwel niets over de hoogte van de vergoeding die zal worden aangerekend bij onrechtmatige afname, en evenmin iets over de vraag of over deze vergoeding btw verschuldigd is. Daarin is onder het opschrift „Onrechtmatige afname van energie en vergoeding voor regularisatie” alleen bepaald dat de distributienetbeheerder zowel geregistreerd als eventueel ongeregistreerd verbruik als gevolg van onrechtmatige afname zal aanrekenen aan de afnemer.

21. Fluvius stelt zich op het standpunt dat de netbeheerder een afname aan de gebruiker mag aanrekenen, ook wanneer die afname zonder leveringscontract geschiedt. Over deze onrechtmatige afname is op grond van het Belgische btw-wetboek btw verschuldigd. Volgens dat wetboek is er immers sprake van een aan btw onderhevige levering als er een eigendomsoverdracht is van een goed tegen betaling van een vergoeding ingevolge een vordering door of namens de overheid en, meer algemeen, ingevolge een wet, een decreet, een ordonnantie, een besluit of een administratieve verordening.

22. Vóór 1 mei 2018 was er geen regelgevende tekst die zich er uitdrukkelijk over uitsprak of er al dan niet btw moest worden geheven over het bedrag – door de verwijzende rechter aangeduid als „vergoeding” – dat verschuldigd is door degene die onrechtmatig energie heeft afgenomen. Vanaf 1 mei 2018, na wijziging van het Energiedecreet en het Energiebesluit, bestaan daarover regels, die ook in btw-heffing voorzien. De verwijzende rechter vraagt zich evenwel af of die bepalingen waarin is voorzien in btw-heffing, niet in strijd zijn met de btw-richtlijn.

23. Daarop heeft het vredegerecht te Antwerpen (België) de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vragen:

„1) Moet artikel 2.1.a) in samenhang gelezen met artikel 14.1 van de [btw-richtlijn] aldus worden uitgelegd dat de onrechtmatige afname van energie een levering van goederen is, zijnde de overdracht of overgang van de macht om als eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken?

2) In ontkennend geval, moet artikel 14.2.a) van de [btw-richtlijn] aldus worden uitgelegd dat de onrechtmatige afname van energie een levering van goederen is, zijnde een eigendomsovergang van een goed tegen betaling ingevolge een vordering door of namens de overheid dan wel krachtens de wet?

3) Moet artikel 9, lid 1, [van de btw-richtlijn] aldus worden uitgelegd dat als Fluvius […] recht heeft op een vergoeding voor onrechtmatig afgenomen energie, zij te beschouwen is als een belastingplichtige omdat de onrechtmatige afname het gevolg is van een ‚economische activiteit’ van Fluvius […], zijnde de exploitatie van een lichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen?

4) Indien artikel 9, lid 1, van de [btw-richtlijn] aldus moet worden uitgelegd dat er bij onrechtmatige afname van energie sprake is van een economische activiteit, moet artikel 13[…], lid 1, [eerste alinea], van de [btw-richtlijn] dan zo worden uitgelegd dat Fluvius […] een overheid is en, in bevestigend geval, moet artikel 13[…], [lid 1, derde alinea], van de [btw-richtlijn] dan zo worden uitgelegd dat de onrechtmatige afname van energie het resultaat is van een werkzaamheid van Fluvius […] die niet van onbeduidende omvang is?”

24. In de procedure voor het Hof hebben Fluvius, het Koninkrijk België en de Europese Commissie schriftelijke opmerkingen ingediend. Op grond van artikel 76, lid 2, van het Reglement voor de procesvoering heeft het Hof afgezien van een mondelinge behandeling.

IV. Juridische beoordeling

25. Met de eerste en de tweede vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of de onrechtmatige afname van elektriciteit ten nadele van de distributienetbeheerder voor de toepassing van de btw moet worden beschouwd als een belastbare en niet-vrijgestelde handeling. Artikel 15 van de btw-richtlijn omschrijft elektriciteit als een lichamelijke zaak. Aangezien verweerder de elektriciteit heeft verbruikt, is er mogelijk sprake van een levering in de zin van artikel 14, lid 1 of lid 2, van de btw-richtlijn (daarover onderdeel A). Indien er sprake is van een belastbare en niet-vrijgestelde levering van elektriciteit (hierna ook: „stroom”), wenst de verwijzende rechter voorts te vernemen of Fluvius daardoor een economische activiteit verricht (daarover onderdeel B) en of de belastbaarheid dan eventueel weer wordt uitgesloten op grond van artikel 13 van de btw-richtlijn (daarover onderdeel C).

A. Onrechtmatige afname van stroom als levering in de zin van artikel 14, lid 1 of lid 2, onder a), van de btw-richtlijn (eerste en tweede vraag)

26. Met zijn eerste twee vragen wenst de verwijzende rechter uitsluitsel te krijgen over de vraag of en op grond van welke bepaling er in casu sprake is van een levering onder bezwarende titel in de zin van artikel 2, lid 1, onder a), van de btw-richtlijn. Had verweerder conform de wet gehandeld, dan zou er zonder enige twijfel sprake zijn geweest van een belastbare en niet-vrijgestelde levering van stroom (elektriciteit in de zin van artikel 15 van de btw-richtlijn). Voormelde vraag rijst enkel en alleen omdat verweerder stroom heeft afgenomen zonder een leveringscontract met een energieleverancier te hebben gesloten en zonder dat was voldaan aan de voorwaarden van een wettelijke verplichting, zoals de „basislevering” van elektriciteit door de distributienetbeheerder.

27. Volgens Belgisch recht is er bijgevolg sprake van „stroomdiefstal” ten nadele van de distributienetbeheerder. Laatstgenoemde heeft deze diefstal echter ontdekt en vordert thans van de „dief” vergoeding van de afgenomen stroom. Het toepasselijke Vlaamse Energiebesluit bestempelt dit als een door de betreffende netgebruiker („dief”) onrechtmatig verkregen voordeel, waarvoor een vergoeding in rekening kan worden gebracht. In andere lidstaten kan mogelijkerwijs eerder worden gesproken van waardecompensatie of zelfs schadeloosstelling.

28. In feite zijn alle voorwaarden van artikel 2, lid 1, onder a), en van artikel 14, lid 1, gelezen in samenhang met artikel 15 van de btw-richtlijn, vervuld. Op grond daarvan zijn leveringen van goederen die binnen het grondgebied van een lidstaat door een als zodanig handelende belastingplichtige onder bezwarende titel worden verricht, aan de btw onderworpen. De plaats van levering was gelegen in België, Fluvius was een btw-plichtige distributienetbeheerder (of zij ook als zodanig handelde, wordt bij de beantwoording van de derde vraag besproken in onderdeel B) en elektriciteit is volgens artikel 15 van de btw-richtlijn gelijkgesteld met een lichamelijke zaak.

29. Tegelijk met de afname van stroom was ook de beschikkingsmacht (als bedoeld in artikel 14 van de btw-richtlijn) van Fluvius overgedragen aan verweerder, die de stroom meteen daarna heeft verbruikt. Fluvius was het mogelijkerwijs niet eens met dat verbruik, zij kon het echter ook niet verhinderen. Derhalve kan worden gesteld dat Fluvius objectief gesproken – zij het mogelijk tegen haar wil – een levering van goederen aan verweerder heeft verricht. Voor die levering moet verweerder thans een bedrag betalen op basis van de hoeveelheid verbruikte stroom, zodat er tevens sprake is van een onder bezwarende titel verrichte levering.

30. Op het eerste gezicht maakt de btw-richtlijn geen onderscheid tussen een illegale afnemer van stroom (in casu verweerder) en een legale afnemer van stroom. Beide afnemers moeten – respectievelijk krachtens de wet en contractueel – voor het feitelijke stroomverbruik een prijs betalen, waarin de btw is begrepen. Noch het feit dat de btw een verbruiksbelasting is, noch het neutraliteitsbeginsel of het evenredigheidsbeginsel doet af aan die conclusie. Het neutraliteitsbeginsel schrijft integendeel voor dat rechtmatige en onrechtmatige activiteiten in principe gelijk moeten worden behandeld.(3)

31. Niettemin houdt de verwijzende rechter het in België kennelijk voor mogelijk dat deze illegale afname van stroom door verweerder een niet-belastbare handeling vormt. Dit zou betekenen dat verweerder op grond van de btw-richtlijn niet met btw kan worden belast. Bijgevolg rijst de beslissende vraag of een feitelijk belastbare en niet-vrijgestelde levering van elektriciteit als niet-belastbaar moet worden beschouwd op de enkele grond dat de afnemer zich het voorwerp van de levering (in casu de elektriciteit) op illegale wijze heeft toegeëigend, maar toch – niet contractueel, maar krachtens de wet – verplicht is om daarvoor een vergelijkbaar bedrag op basis van het verbruik te betalen.

1. Fiscale behandeling van illegale activiteiten in het btw-recht

32. Naar mijn weten heeft het Hof nog geen uitspraak gedaan met betrekking tot de illegale verkrijging van een verbruiksgoed door de afnemer van een dienst. Dit neemt niet weg dat er vaste rechtspraak bestaat over de btw-behandeling van illegale activiteiten van de dienstverrichter.

33. Volgens die rechtspraak verzet het beginsel van fiscale neutraliteit zich ter zake van de heffing van btw tegen een algemene differentiatie tussen geoorloofde en ongeoorloofde transacties.(4) Volgens het Hof is er voor een dergelijke differentiatie enkel plaats in situaties waarin wegens de bijzondere kenmerken van bepaalde goederen elke mededinging tussen een legale en een illegale economische sector uitgesloten is.(5)

34. In het onderhavige geval is een dergelijke uitzondering wegens „res extra commercium” hoe dan ook niet van toepassing. Elektriciteit is geen goed waarvan de verhandeling wegens zijn aard of bijzondere kenmerken verboden is. Bijgevolg moeten een legale en een illegale levering van elektriciteit voor btw-doeleinden gelijk worden behandeld.

35. Tot dusver had de rechtspraak echter alleen betrekking op illegale activiteiten van dienstverrichters. Ontvangers van een dienst kunnen echter ook economische activiteiten verrichten en dus concurrenten zijn. Wanneer zij geen recht op volledige aftrek van voorbelasting hebben, zou het feit dat hun illegale activiteiten niet worden belast, voor hen een concurrentievoordeel opleveren en derhalve indruisen tegen het beginsel van fiscale neutraliteit. Hieruit volgt dat de illegale toe-eigening van een verbruiksgoed door de afnemer op precies dezelfde manier moet worden behandeld als de legale verkrijging ervan.

2. Karakter van de btw als algemene verbruiksbelasting

36. Ook het karakter van de btw als algemene verbruiksbelasting pleit voor gelijke behandeling van legaal en illegaal stroomverbruik. Zij strekt ertoe dat belasting wordt geheven over de draagkracht van de consument, die blijkt uit het feit dat hij zijn vermogen aanspreekt om zich een verbruikbaar voordeel te verschaffen.(6) Illegaal verbruikte elektriciteit is een dergelijk verbruikbaar voordeel, waarvoor ook de „stroomdief” geld moet uitgeven.

37. Indien de door de eindverbruiker gemaakte kosten voor het verbruik van een goed in het algemeen moeten worden belast, dan mag het geen verschil maken of dat verbruik illegaal en mogelijkerwijs buiten weten of zelfs tegen de wil van de dienstverrichter plaatsvond, zolang daarvoor diende te worden betaald.

38. Die benadering valt reeds af te leiden uit de rechtspraak van het Hof. In een aantal uitspraken heeft het Hof geoordeeld dat een goederenlevering of dienst enkel onder bezwarende titel wordt verricht wanneer er een direct verband bestaat tussen het geleverde goed of de verrichte dienst en de ontvangen tegenwaarde.(7) Doorslaggevend daarbij was het bestaan van een verband tussen de omvang van het voordeel en het bedrag van de tegenprestatie.(8) Aangezien er in casu een rechtstreeks verband bestaat tussen de hoeveelheid illegaal afgenomen stroom (dat wil zeggen het voordeel) en het door Fluvius gevorderde bedrag, is er sprake van een door Fluvius onder bezwarende titel verrichte levering van elektriciteit aan verweerder.

39. Het feit dat het Hof in latere rechtspraak weliswaar meermaals heeft geoordeeld dat een dienst enkel „onder bezwarende titel” wordt verricht wanneer tussen de verrichter en de ontvanger van de dienst een rechtsbetrekking bestaat(9), doet daaraan niet af. Over de vereiste aard van een dergelijke rechtsbetrekking heeft het Hof immers tot dusver geen uitsluitsel gegeven. Binnen het toepassingsgebied van een algemene verbruiksbelasting moet die veeleer ruim worden opgevat.(10) Het hoeft daarbij niet te gaan om een „normale” contractuele rechtsbetrekking, want ook een zogenoemde ereschuld kon niet beletten dat er een verband bestond tussen de dienstverrichting en de „eershalve” betaalde vergoeding.(11)

40. Bijgevolg volstaat enigerlei rechtsbetrekking tussen de dienstverrichter en de ontvanger van de dienst. In de meeste gevallen zal het gaan om een contractuele rechtsbetrekking, maar een wettelijke rechtsbetrekking is echter niet uitgesloten. Van doorslaggevend belang is het rechtstreekse verband tussen de geldbetaling en een concreet verbruiksgoed.(12) Om die reden heeft het Hof geoordeeld dat er ook dan sprake was van een dienst onder bezwarende titel wanneer bij een vervroegde beëindiging een „contractuele boete” verschuldigd was die overeenkwam met de prijs die ook zonder die beëindiging diende te worden betaald.(13) Hetzelfde gold bij de niet-naleving van de contractuele voorwaarden voor het gebruik van een parkeerterrein door de gebruiker ervan.(14)

41. Ook in het onderhavige geval bestaat er een rechtstreeks verband tussen de geldbetaling en het verbruik van de afgenomen stroom. Op grond van het Energiebesluit, waarin de vergoeding van die stroom is geregeld, is er ontegenzeglijk sprake van een rechtsbetrekking, namelijk een wettelijke rechtsbetrekking, tussen de distributienetbeheerder (Fluvius) en de verbruiker (verweerder).

42. Dat de eerlijke stroomverbruiker een belasting moet betalen waaraan de oneerlijke (illegale) stroomverbruiker ontkomt, hoewel er een gemeenschappelijke markt voor deze diensten bestaat en beide verbruikers geld uitgeven voor hetzelfde verbruikbare voordeel, valt ook moeilijk te rechtvaardigen in het licht van artikel 20 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie. Voor die ongelijke behandeling zijn er in ieder geval geen aanwijsbare objectieve rechtvaardigingsgronden.

3. A-contrariolezing van artikel 14, lid 2, onder a), van de btw-richtlijn

43. Die conclusie vindt steun in een a-contrariolezing van artikel 14, lid 2, onder a), van de btw-richtlijn. Daarin wordt gepreciseerd dat de eigendomsovergang van een goed (het prototype van een verschaffing van de beschikkingsmacht in de zin van artikel 14, lid 1, van de btw-richtlijn) als levering wordt beschouwd, ook wanneer deze eigendomsovergang plaatsvindt ingevolge een vordering door of namens de overheid dan wel krachtens de wet en daarvoor een vergoeding moet worden betaald.

44. In het onderhavige geval is echter – anders dan het Koninkrijk België betoogt – niet voldaan aan de voorwaarden van artikel 14, lid 2, onder a), van de btw-richtlijn. Artikel 14, lid 2, onder a), van de btw-richtlijn veronderstelt immers dat de eigendomsoverdracht van een goed plaatsvindt ingevolge een vordering door of namens de overheid dan wel krachtens de wet.(15) Het klassieke toepassingsgeval van artikel 14, lid 2, onder a), van de btw-richtlijn is dan ook onteigening tegen betaling van een schadevergoeding.

45. De eigendomsoverdracht van het goed (in casu elektriciteit) vindt in de onderhavige zaak echter niet plaats ingevolge een vordering door of namens de overheid dan wel krachtens de wet, maar wegens de illegale afname en het onmiddellijke verbruik door verweerder. Fluvius heeft feitelijk geen andere keuze dan die afname te dulden. Verweerder is daarentegen de betaling wel krachtens de wet (in casu krachtens het Energiebesluit) verschuldigd.

46. Aan artikel 14, lid 2, onder a), van de btw-richtlijn ligt immers de overweging ten grondslag dat het geen verschil mag maken of de belastingplichtige een verbruiksgoed vrijwillig overdraagt tegen betaling van een vergoeding dan wel of die overdracht onvrijwillig gebeurt, maar ook tegen betaling van een vergoeding. Die benadering kwam nog duidelijker naar voren in het voorstel voor de Zesde richtlijn, dat de Commissie destijds had gedaan. Daarin luidde artikel 5, lid 2, nog dat als levering wordt beschouwd: „f) de eigendomsovergang van een goed tegen betaling van een vergoeding, ingevolge een vordering door of namens de overheid, indien de vrijwillige overdracht van dit goed belastbaar zou zijn”.(16) Hieruit bleek duidelijker dat het de wetgever in wezen gaat om een gelijke behandeling bij gelijke leveringen aan de consument. De reden waarom en de grondslag waarop een verbruiksgoed tegen betaling van een vergoeding wordt overgedragen, zouden geen verschil mogen maken.

47. Die overweging klinkt nog steeds door in de bewoordingen van artikel 14, lid 2, onder a), van de btw-richtlijn. Ook op het onderhavige geval kan zij mijns inziens zonder meer worden toegepast. Wanneer de eigenaar van de stroom (Fluvius) de eigendomsovergang middels de illegale afname niet kan verhinderen, maar daarvoor krachtens de wet een vergoeding op basis van het verbruik ontvangt, dan duidt dit op een (gedwongen) levering onder bezwarende titel, die aan btw is onderworpen. Dit is met name het geval wanneer de handeling aan btw zou zijn onderworpen indien de eigenaar van de stroom deze vrijwillig (dat wil zeggen op contractuele basis) zou hebben geleverd.

48. Als immers een eigendomsoverdracht die onvrijwillig plaatsvindt, omdat zij bij wet is voorgeschreven, als een levering wordt beschouwd, dan geldt dit a fortiori voor een eigendomsoverdracht die eveneens onvrijwillig plaatsvindt, zij het niet omdat de wet die overdracht voorschrijft, maar omdat de wet voorziet in een vergoedingsverplichting. In beide gevallen wordt de eigenaar gedwongen het verlies van eigendom te accepteren en ontvangt hij daarvoor een vergoeding dan wel schadeloosstelling van de ontvanger van de dienst (consument).

4. Tussenconclusie

49. In dit opzicht ben ik – zoals ook de Commissie – van mening dat reeds is voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van artikel 14, lid 1, van de btw-richtlijn. Met de afname van de stroom heeft Fluvius een levering van elektriciteit verricht (of liever: geduld), die krachtens de wet moet worden vergoed. Derhalve is er sprake van een levering onder bezwarende titel.

50. Artikel 2, lid 1, onder a), van de btw-richtlijn gelezen in samenhang met artikel 14, lid 1, ervan, moet bijgevolg aldus worden uitgelegd dat de onrechtmatige afname van elektriciteit moet worden aangemerkt als een levering van goederen onder bezwarende titel, wanneer de wettelijk verschuldigde vergoeding op dezelfde wijze is gebaseerd op het verbruik als bij een rechtmatige afname. De oneerlijk handelende energieverbruiker mag vanuit btw-oogpunt niet gunstiger worden behandeld dan de eerlijk handelende energieverbruiker.

B. Levering in de vorm van een onrechtmatige stroomafname als economische activiteit van een distributienetbeheerder zoals Fluvius (derde vraag)

51. De derde vraag van de verwijzende rechter heeft betrekking op artikel 9, lid 1, van de btw-richtlijn. De verwijzende rechter wenst in wezen te vernemen of een distributienetbeheerder, die normaal gesproken geen stroomleverancier is, met betrekking tot de onrechtmatig afgenomen hoeveelheden stroom ook in dat opzicht als belastingplichtige moet worden beschouwd.

52. Uiteindelijk draait dit om de vraag hoe onder bezwarende titel verrichte activiteiten die niet tot de eigenlijke hoofdactiviteit behoren, moeten worden gekwalificeerd. Die vraag rijst vaker in het geval van natuurlijke personen, aangezien zij in wezen betrekking heeft op de afbakening tussen economische (en bijgevolg aan btw onderworpen) activiteiten en private (niet aan btw onderworpen) activiteiten. Het lijkt echter onwaarschijnlijk dat de levering van stroom onder bezwarende titel door een distributienetbeheerder, die ontbrekende hoeveelheden stroom anders op eigen kosten moet opvangen, zou kunnen worden beschouwd als een niet-economische (laat staan een private) activiteit.

53. In casu hangt de levering van stroom immers rechtstreeks samen met de activiteit als distributienetbeheerder. In België moet de distributienetbeheerder kennelijk op eigen kosten instaan voor het opvangen van de hoeveelheden stroom die ontbreken als gevolg van illegale stroomafnames door derden. Bijgevolg is dit risico van „onbedoelde” leveringen in het kader van een wettelijke rechtsbetrekking reeds bij wet (in casu het Energiebesluit) verlegd naar de economische activiteit van Fluvius. Zodoende krijgt laatstgenoemde juist te maken met een economisch risico dat doorgaans samenhangt met haar activiteit als distributienetbeheerder.

54. Bijgevolg moet artikel 9, lid 1, van de btw-richtlijn aldus worden uitgelegd dat ook de levering van stroom door een distributienetbeheerder te beschouwen is als een economische activiteit van laatstgenoemde, wanneer en omdat zich daarbij een aan zijn economische activiteit als distributienetbeheerder verbonden risico verwezenlijkt.

C. Hoedanigheid van belastingplichtige van een publiekrechtelijke distributienetbeheerder overeenkomstig artikel 13, lid 1, van de btw-richtlijn (vierde vraag)

55. De vierde vraag valt uiteen in twee delen. Het eerste deel van de vierde vraag luidt of „artikel 13, lid 1, eerste alinea, van de btw-richtlijn dan aldus [moet] worden uitgelegd dat Fluvius een overheid is” (bedoeld is: „ander publiekrechtelijk lichaam”, want het begrip „overheid” wordt in sommige talen helemaal niet gebruikt en in andere in ieder geval niet om de status van het handelende orgaan te omschrijven). Dit is een vraag naar de beoordeling van de concrete feiten, waarvoor alleen de verwijzende rechter bevoegd is.

56. Voor de beantwoording van een geherformuleerde vraag of een distributienetbeheerder in de rechtsvorm van Fluvius moet worden aangemerkt als een „ander publiekrechtelijk lichaam”, zijn aan het Hof onvoldoende feitelijke gegevens verstrekt. Mocht Fluvius, zoals door haar is aangevoerd, bijvoorbeeld een privaatrechtelijke rechtspersoon zijn, dan kan er geen sprake zijn van een „ander publiekrechtelijk lichaam”.

57. Het valt moeilijk te rijmen met de bewoordingen van de btw-richtlijn dat het begrip „publiekrechtelijk lichaam” wordt uitgelegd in de zin van een „privaatrechtelijk lichaam”. Dat geldt temeer indien artikel 13, lid 1, van de btw-richtlijn inderdaad „strikt” moet worden uitgelegd.(17) Toch heeft het Hof het in de zaak Saudaçor kennelijk mogelijk geacht dat een privaatrechtelijke kapitaalvennootschap onder bepaalde omstandigheden wordt aangemerkt als een „ander publiekrechtelijk lichaam”.(18) De vereisten waaraan in dat geval moet zijn voldaan, heeft het Hof echter zodanig geformuleerd (opgenomen zijn in het openbaar bestuur, verrichten van handelingen als overheid, beschikken over bevoegdheden van openbaar gezag)(19) dat een privaatrechtelijke kapitaalvennootschap daar feitelijk nooit aan kan voldoen.

58. Blijkens openbare informatie op internet is de distributienetbeheerder Fluvius echter een publiekrechtelijke rechtspersoon die als vereniging van meerdere gemeenten met openbaredienstverplichtingen is belast. In dat geval kan zonder meer worden gesproken van een „ander publiekrechtelijk lichaam” en valt het eerste deel van de vierde vraag van de verwijzende rechter niet te begrijpen.

59. In het tweede deel van de vierde vraag verzoekt de verwijzende rechter om uitlegging van artikel 13, lid 1, derde alinea, van de btw-richtlijn. Daarin is bepaald dat publiekrechtelijke lichamen, zelfs wanneer zij werkzaamheden als overheid verrichten, voor bepaalde in bijlage I genoemde werkzaamheden (waartoe de levering van elektriciteit behoort, zie punt 2) als belastingplichtige worden beschouwd. Dit geldt zelfs indien een behandeling als niet-belastingplichtige niet tot een mededingingsverstoring van de van enige betekenis (tweede alinea) zou leiden. In de derde alinea wordt evenwel een uitzondering gemaakt op die principiële belastbaarheid „voor zover deze [werkzaamheden] niet van onbeduidende omvang zijn”. Die laatste uitzondering wenst de verwijzende rechter uitgelegd te zien.

60. De verwijzende rechter lijkt kennelijk uit te gaan van de onjuiste premisse dat werkzaamheden van onbeduidende omvang als bedoeld in bijlage I zonder meer niet belastbaar zijn. De regeling van artikel 13, lid 1, derde alinea, van de btw-richtlijn is echter alleen van toepassing wanneer is voldaan aan de voorwaarden van artikel 13, lid 1, ervan. Genoemde regeling beoogt alleen te verzekeren dat publiekrechtelijke lichamen voor die in bijlage I opgesomde typische werkzaamheden op het gebied van leveringen aan consumenten zonder meer als belastingplichtige worden beschouwd, ook wanneer zij in dat verband werkzaamheden als overheid verrichten. Wanneer derhalve reeds niet is voldaan aan de voorwaarden van artikel 13, lid 1 (werkzaamheid als overheid), of van artikel 13, lid 1, tweede alinea (geen verstoring van de mededinging van enige betekenis), van de btw-richtlijn, komt de derde alinea en de daarin vastgestelde uitzondering voor werkzaamheden van onbeduidende omvang helemaal niet aan de orde.

61. De verwijzende rechter heeft echter niet verduidelijkt waarom de in bijlage I, punt 2, bedoelde levering van elektriciteit door Fluvius in de hoedanigheid van distributienetbeheerder een werkzaamheid zou vormen die Fluvius als overheid (artikel 13, lid 1, van de btw-richtlijn) verricht. Het feit dat Fluvius de tegenprestatie voor de levering van elektriciteit bij een civiele rechter moet opeisen, duidt veeleer op het tegendeel. Evenzo kan het Hof onmogelijk beoordelen of het feit dat deze leveringen niet belastbaar zijn tot een verstoring van de mededinging van enige betekenis (artikel 13, lid 1, tweede alinea, van de btw-richtlijn) zou leiden. Dat zou waarschijnlijk afhangen van de omvang van de stroomleveringen, die de verwijzende rechter evenmin heeft meegedeeld. De door Fluvius overgelegde cijfers pleiten veeleer voor een verstoring van de mededinging.

62. Mocht de verwijzende rechter evenwel tot de conclusie komen dat de levering van stroom in het kader van de onrechtmatige afname een werkzaamheid is die Fluvius als overheid verricht en dat het feit dat die niet belastbaar is ook geen mededingingsverstoring van enige betekenis teweegbrengt, dan zou artikel 13, lid 1, derde alinea, van de btw-richtlijn wel van toepassing zijn. In dat geval zou Fluvius voor de in bijlage I genoemde leveringen van elektriciteit moeten worden aangemerkt als belastingplichtige, tenzij die werkzaamheden van onbeduidende omvang zouden zijn. Maar zelfs in dat geval zou die vrijstelling van artikel 13, lid 1, derde alinea, van de btw-richtlijn mijns inziens niet opgaan in de onderhavige zaak.

63. Zoals ik elders reeds heb uiteengezet(20), is artikel 13 van de btw-richtlijn gebaseerd op de premisse dat activiteiten die door de staat als overheid en in zijn hoedanigheid van fiscaal crediteur worden verricht, niet opnieuw door hem hoeven te worden belast om de concurrentieneutraliteit te waarborgen.(21) In de regel zijn dergelijke „overheidsactiviteiten” reeds volgens de vereiste typologische analyse geen economische activiteiten in de zin van artikel 9 van de btw‑richtlijn.

64. Zijn zij dat wel, dan voorkomt artikel 13, lid 1, van de btw‑richtlijn, als vereenvoudigingsregel, dat om die reden voor de staat fiscale verplichtingen (registratie-, aangifte- en betalingsverplichtingen) ontstaan. Hieruit volgt dat er ook alleen dan sprake kan zijn van „werkzaamheden van onbeduidende omvang” in de zin van artikel 13, lid 1, derde alinea, van de btw-richtlijn wanneer die vereenvoudigingsgedachte nog steeds relevant is. Dit veronderstelt dat er dan alleen op grond van de in bijlage I bedoelde werkzaamheden van onbeduidende omvang voor het publiekrechtelijke lichaam bijzondere registratie-, aangifte- en betalingsverplichtingen zouden ontstaan.

65. Dit is in casu niet het geval, aangezien Fluvius reeds belastingplichtig is op basis van haar werkzaamheid als distributienetbeheerder. De belastbaarheid van de stroomleveringen middels onrechtmatige afname doet geen aanvullende verplichtingen ontstaan die door middel van een vereenvoudigingsregel moeten worden voorkomen. Deze restrictieve benadering strookt met de rechtspraak van het Hof, volgens welke artikel 13, lid 1, van de btw-richtlijn strikt moet worden uitgelegd.(22)

V. Conclusie

66. Bijgevolg geef ik het Hof in overweging de prejudiciële vragen van het vredegerecht te Antwerpen te beantwoorden als volgt:

„1) Artikel 2, lid 1, onder a), van richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde, gelezen in samenhang met artikel 14, lid 1, ervan, moet aldus worden uitgelegd dat de onrechtmatige afname van elektriciteit moet worden aangemerkt als een levering van goederen onder bezwarende titel, wanneer de wettelijk verschuldigde vergoeding is gebaseerd op het verbruik.

2) Artikel 9, lid 1, van richtlijn 2006/112 moet aldus worden uitgelegd dat een distributienetbeheerder ook dan een economische activiteit kan verrichten wanneer hij als bijkomstige activiteit ook stroom levert. Dit is het geval wanneer zich bij die levering, bijvoorbeeld wegens onrechtmatige stroomafname, een aan zijn economische activiteit als distributienetbeheerder verbonden risico verwezenlijkt.

3) Van werkzaamheden van onbeduidende omvang in de zin van artikel 13, lid 1, derde alinea, van richtlijn 2006/112 kan alleen sprake zijn wanneer het publiekrechtelijk lichaam niet op grond van andere activiteiten als belastingplichtige moet worden aangemerkt.”

1 Oorspronkelijke taal: Duits.

2 Richtlijn van de Raad van 28 november 2006 (PB 2006, L 347, blz. 1), in de voor het litigieuze tijdvak (mei 2017 tot en met augustus 2019) geldende versie.

3 Kokott, J., EU Tax Law, 2022, blz. 127; § 3, punten 33 e.v. alsook punten 36 e.v. met verdere verwijzingen.

4 Zie bijvoorbeeld arresten van 10 november 2011, Rank Group (C‑259/10 en C‑260/10, EU:C:2011:719, punt 45); 6 juli 2006, Kittel en Recolta Recycling (C‑439/04 en C‑440/04, EU:C:2006:446, punt 50), en 29 juni 1999, Coffeeshop „Siberië” (C‑158/98, EU:C:1999:334, punten 14 en 21).

5 Dat geldt bijvoorbeeld voor verdovende middelen en vals geld. Zie arresten van 29 juni 1999, Coffeeshop „Siberië” (C‑158/98, EU:C:1999:334, punt 21); 11 juni 1998, Fischer (C‑283/95, EU:C:1998:276, punt 21); 28 mei 1998, Goodwin en Unstead (C‑3/97, EU:C:1998:263, punt 9); 2 augustus 1993, Lange (C‑111/92, EU:C:1993:345, punt 16); 6 december 1990, Witzemann (C‑343/89, EU:C:1990:445, punt 19), en 5 juli 1988, Vereniging Happy Family Rustenburgerstraat (289/86, EU:C:1988:360, punt 20). Voor een duidelijk andere opvatting, zie echter bijvoorbeeld arrest van 3 mei 2007 van de Zwitserse federale bestuursrechter, A‑1342/2006, BVGE-2007‑23, punten 5.5.1 e.v. (over verdovende middelen).

6 Zie bijvoorbeeld arresten van 3 mei 2012, Lebara (C‑520/10, EU:C:2012:264, punt 23); 11 oktober 2007, KÖGÁZ e.a. (C‑283/06 en C‑312/06, EU:C:2007:598, punt 37 – „het bedrag ervan is evenredig aan de prijs die de belastingplichtige voor zijn goederen of diensten ontvangt”), en 18 december 1997, Landboden-Agrardienste (C‑384/95, EU:C:1997:627, punten 20 en 23 – „Enkel de aard van de aangegane verbintenis dient te worden beschouwd: een verbintenis valt slechts onder het gemeenschappelijk btw-stelsel indien er sprake is van verbruik”).

7 Arrest van 8 maart 1988, Apple and Pear Development Council (102/86, EU:C:1988:120, punt 12). Zie ook arresten van 29 juli 2010, Astra Zeneca UK (C‑40/09, EU:C:2010:450, punt 27 met verdere verwijzingen), en 16 oktober 1997, Fillibeck (C‑258/95, EU:C:1997:491, punt 12).

8 Arrest van 8 maart 1988, Apple and Pear Development Council (102/86, EU:C:1988:120, punt 15). Zie ook arrest van 16 oktober 1997, Fillibeck (C‑258/95, EU:C:1997:491, punt 16).

9 Arrest van 3 maart 1994, Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, punt 14). Zie ook arresten van 2 mei 2019, Budimex (C‑224/18, EU:C:2019:347, punt 30), en 11 mei 2017, Posnania Investment (C‑36/16, EU:C:2017:361, punt 31).

10 Ter bepleiting van een ruime opvatting, zie ook mijn conclusie in de zaak MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia (C‑295/17, EU:C:2018:413, punten 34 e.v.).

11 Arrest van 17 september 2002, Town & County Factors (C‑498/99, EU:C:2002:494, punten 16 e.v.).

12 Zie in die zin ook arrest van 20 januari 2022, Apcoa Parking Danmark (C‑90/20, EU:C:2022:37, punten 37 e.v.).

13 Arrest van 22 november 2018, MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia (C‑295/17, EU:C:2018:942, punten 41 e.v.).

14 Arrest van 20 januari 2022, Apcoa Parking Danmark (C‑90/20, EU:C:2022:37, punten 33 en 34).

15 Arresten van 25 februari 2021, Gmina Wrocław (Omzetting van het recht van vruchtgebruik) (C‑604/19, EU:C:2021:132, punt 56), en 13 juni 2018, Gmina Wrocław (C‑665/16, EU:C:2018:431, punt 37).

16 Voorstel van de Commissie voor een Zesde richtlijn van de Raad betreffende de harmonisatie van de wetgevingen der lidstaten inzake omzetbelasting – Gemeenschappelijk stelsel van belasting over de toegevoegde waarde: uniforme belastinggrondslag, COM(73) 950 def. van 20 juni 1973.

17 Arresten van 25 februari 2021, Gmina Wrocław (Omzetting van het recht van vruchtgebruik) (C‑604/19, EU:C:2021:132, punt 77); 22 februari 2018, Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. (C‑182/17, EU:C:2018:91, punt 54); 29 oktober 2015, Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:733, punt 49), en 16 september 2008, Isle of Wight Council e.a. (C‑288/07, EU:C:2008:505, punt 60).

18 Arrest van 29 oktober 2015, Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:733, punten 61 en 68).

19 Arrest van 29 oktober 2015, Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:733, punten 56 e.v.).

20 Zie mijn conclusie in de zaak Gmina O. (C‑612/21, EU:C:2022:874, punt 62).

21 Met betrekking tot het probleem van de „zelfbelasting van de overheid”, zie mijn conclusie in de zaak Gemeente Borsele en Staatssecretaris van Financiën (C‑520/14, EU:C:2015:855, punten 23 e.v.).

22 Arresten van 25 februari 2021, Gmina Wrocław (Omzetting van het recht van vruchtgebruik) (C‑604/19, EU:C:2021:132, punt 77); 22 februari 2018, Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft. (C‑182/17, EU:C:2018:91, punt 54); 29 oktober 2015, Saudaçor (C‑174/14, EU:C:2015:733, punt 49), en 16 september 2008, Isle of Wight Council e.a. (C‑288/07, EU:C:2008:505, punt 60).

ECLI:EU:C:2023:24

Verzoek om een prejudiciële beslissing, ingediend door het vredegerecht te Antwerpen (België) op 11 november 2021 – Fluvius Antwerpen tegen MX

(Zaak C-677/21)

Procestaal: Nederlands

Verwijzende rechter

Vredegerecht te Antwerpen

Partijen in het hoofdgeding

Verzoeker: Fluvius Antwerpen

Verweerder: MX

Prejudiciële vragen

Moet artikel 2.1.a) in samenhang gelezen met artikel 14.1 van de richtlijn 2006/112/EG1 aldus worden uitgelegd dat de onrechtmatige afname van energie een levering van goederen is, zijnde de overdracht of overgang van de macht om als eigenaar over een lichamelijke zaak te beschikken?

In ontkennend geval, moet artikel 14.2.a) van de richtlijn 2006/112/EG aldus worden uitgelegd dat de onrechtmatige afname van energie een levering van goederen is, zijnde een eigendomsovergang van een goed tegen betaling ingevolge een vordering door of namens de overheid dan wel krachtens de wet?

Moet artikel 9, lid 1, richtlijn 2006/112/EG aldus worden uitgelegd dat als Fluvius Antwerpen recht heeft op een vergoeding voor onrechtmatig afgenomen energie zij te beschouwen is als een belastingplichtige omdat de onrechtmatige afname het gevolg is van een “economische activiteit” van Fluvius Antwerpen, zijnde de exploitatie van een lichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen?

Indien artikel 9, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG aldus moet worden uitgelegd dat er bij onrechtmatige afname van energie sprake is van een economische activiteit, moet artikel 13.1, lid 1, van de richtlijn 2006/112/EG dan zo worden uitgelegd dat Fluvius Antwerpen een overheid is en, in bevestigend geval, moet artikel 13.1, lid 3, dan zo worden uitgelegd dat de onrechtmatige afname van energie het resultaat is van een werkzaamheid van Fluvius Antwerpen die niet van onbeduidende omvang is?”

____________

1 Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB 2006, L 347, blz. 1).