Levering oude bedrijfspand want belanghebbende sloopt en verbouwt
Verkoper levert een onroerende zaak aan belanghebbende. Uit een aanvulling op de koopovereenkomst blijkt dat de sloop- en verbouwingswerkzaamheden voor rekening en risico van belanghebbende komen.
De vraag is of de levering van verkoper aan belanghebbende betrekking heeft op een nieuw vervaardigde onroerende zaak of een bouwterrein waardoor de verkrijging vrijgesteld is van overdrachtsbelasting.
Volgens het Hof blijkt uit de aanvulling op de koopovereenkomst en uit de omstandigheid dat de tot op het tijdstip van eigendomsoverdracht verrichte sloop- en verbouwingswerkzaamheden daadwerkelijk voor rekening en risico van belanghebbende zijn gekomen, dat de door verkoper verrichte levering van de onroerende zaak het oude bedrijfspand tot voorwerp heeft. De omstandigheid dat verkoper en belanghebbende meenden dat op het tijdstip waarop de macht om als eigenaar over de onroerende zaak te beschikken een nieuw vervaardigde onroerende zaak was ontstaan, is niet doorslaggevend. Voor het antwoord op de vraag of van een dergelijke levering sprake is, is niet doorslaggevend de door verkoper en belanghebbende (bij de akte van levering) gegeven juridische kwalificatie, maar de feiten en omstandigheden voorafgaande en ten tijde van de desbetreffende eigendomsoverdracht.
Nu verkoper aan belanghebbende een bestaande onroerende zaak heeft geleverd, is deze levering vrijgesteld van omzetbelasting. Dientengevolge kan belanghebbende geen aanspraak maken op de vrijstelling voor de overdrachtsbelasting.
Belanghebbende heeft opnieuw cassatie ingesteld.
- Instantie
- Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch
- Datum uitspraak
- 19-09-2019
- Datum publicatie
- 20-11-2019
- Zaaknummer
- 18/00574
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBNNE:2015:1474, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Rechtsgebieden
- Belastingrecht
- Bijzondere kenmerken
- Verwijzing na Hoge Raad
- Inhoudsindicatie
-
(Verwijzingsarrest Hoge Raad 5 oktober 2018, nr. 16/04577)
Verkoper levert een onroerende zaak aan belanghebbende. Uit een aanvulling op de koopovereenkomst blijkt dat de sloop- en verbouwingswerkzaamheden voor rekening en risico van belanghebbende komen. In geding is het antwoord op de vraag of de levering van verkoper aan belanghebbende betrekking heeft op een nieuw vervaardigde onroerende zaak of een bouwterrein waardoor de vrijstelling van overdrachtsbelasting van artikel 15, lid 1, aanhef en onderdeel a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 van toepassing is op de verkrijging van de onroerende zaak door belanghebbende.
Volgens het Hof blijkt uit de aanvulling op de koopovereenkomst en uit de omstandigheid dat de tot op het tijdstip van eigendomsoverdracht verrichte sloop- en verbouwingswerkzaamheden daadwerkelijk voor rekening en risico van belanghebbende zijn gekomen, dat de door verkoper verrichte levering van de onroerende zaak het oude bedrijfspand tot voorwerp heeft. De omstandigheid dat verkoper en belanghebbende meenden dat op het tijdstip waarop de macht om als eigenaar over de onroerende zaak te beschikken een nieuw vervaardigde onroerende zaak was ontstaan, is niet doorslaggevend. Voor het antwoord op de vraag of van een dergelijke levering sprake is, is niet doorslaggevend de door verkoper en belanghebbende (bij de akte van levering) gegeven juridische kwalificatie, maar de feiten en omstandigheden voorafgaande en ten tijde van de desbetreffende eigendomsoverdracht.
Nu verkoper aan belanghebbende een bestaande onroerende zaak heeft geleverd, is deze levering op grond van artikel 11, lid 1, onderdeel a, ten eerste, van de Wet OB 1968 vrijgesteld van omzetbelasting. Dientengevolge kan belanghebbende geen aanspraak maken op de vrijstelling voor de overdrachtsbelasting op grond van artikel 15, lid 1, aanhef en onderdeel a, van de WBR. Het hoger beroep van de inspecteur is gegrond.
- Wetsverwijzingen
- Wet op belastingen van rechtsverkeer 15
Wet op de omzetbelasting 1968 - Vindplaatsen
- Rechtspraak.nl
Viditax (FutD), 21-11-2019 - Verrijkte uitspraak
Uitspraak
GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH
Team belastingrecht
Meervoudige Belastingkamer
Kenmerk: 18/00574
Uitspraak op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank) van 22 januari 2015, nummer LEE 13/3431, in het geding tussen
de Inspecteur,
en
gevestigd te [vestigingsplaats] ,
hierna: belanghebbende,
betreffende de hierna vermelde naheffingsaanslag.
1Ontstaan en loop van het geding
2Feiten
Na verwijzing stelt het Hof in aanvulling hierop het volgende vast:
3Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
Heeft de door de verkoper aan belanghebbende verrichte levering van de onroerende zaak betrekking op een nieuw vervaardigde onroerende zaak of een bouwterrein waardoor de vrijstelling van art. 15, lid 1, aanhef en onderdeel a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer 1970 van toepassing is op de verkrijging door belanghebbende van de onroerende zaak?
Belanghebbende is van mening dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
Na het onderzoek ter zitting is duidelijk geworden dat, anders dan bij het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden, ook in geschil is of sprake is van een bouwterrein.
4Gronden
Ten aanzien van het geschil
Wettelijk kader
‘Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging:
a. krachtens een levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968 of een dienst als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel b, slotalinea, van die wet ter zake waarvan omzetbelasting is verschuldigd, tenzij het goed als bedrijfsmiddel is gebruikt en de verkrijger de omzetbelasting op grond van artikel 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968 geheel of gedeeltelijk in aftrek kan brengen;’
‘Onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden zijn van de belasting vrijgesteld:
a. de levering van onroerende zaken en van rechten waaraan deze zijn onderworpen, met uitzondering van:
1. de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het er bijbehorend terrein vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming, alsmede de levering van een bouwterrein;’
‘Voor de toepassing van het eerste lid, onderdeel a, onder 1:
a. wordt als gebouw beschouwd ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden;
b. wordt na de verbouwing van een gebouw de ingebruikneming als eerste ingebruikneming aangemerkt, indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht;
c. wordt als erbij behorend terrein beschouwd ieder terrein dat naar maatschappelijke opvattingen behoort bij dan wel dienstbaar is aan het gebouw.’
Ten aanzien van het geschil
‘2.4.2. De beantwoording van de vraag of de levering van een onroerende zaak een (gedeelte van een) gebouw en het erbij behorende terrein dan wel een bouwterrein betreft als bedoeld in artikel 11, lid 1, letter a, gelezen in samenhang met artikel 11, lid 3 respectievelijk lid 4, van de Wet OB, dient niet alleen te geschieden aan de hand van de contractuele bepalingen (vgl. HvJ 20 juni 2013, Paul Newey, C-653/11, ECLI:EU:C:2013:409, punten 42 en 43), maar ook aan de hand van de omstandigheden ter zake van de transactie voorafgaand aan en ten tijde van die handeling; tot die omstandigheden behoort de intentie, door het Hof van Justitie ook wel aangeduid als wilsverklaring, van partijen met betrekking tot de transactie, mits deze wordt ondersteund door objectieve gegevens (vgl. HvJ 17 januari 2013, Woningstichting Maasdriel, C-543/11, ECLI:EU:C:2013:20, punt 35, en HvJ 12 juli 2012, J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard B.V., C-326/11, ECLI:EU:C:2012:461, punt 33).’
– De voorgenomen nieuwbouw zal door belanghebbende worden verricht (bladzijde 2 van de aanvulling op de koopovereenkomst);
– De kosten, rechten en de eventuele overdrachts- en omzetbelasting die op de koopovereenkomst van toepassing zijn, komen voor rekening van belanghebbende (artikel 2 van de aanvulling op de koopovereenkomst);
– Verkoper zal zijn medewerking verlenen aan het voor rekening van belanghebbende geheel of gedeeltelijk slopen van het verkochte voordat de juridische levering heeft plaatsgevonden, waarbij belanghebbende gehouden is om uiterlijk één dag voordat met de sloop wordt aangevangen met als uiterste datum [datum 4] 2007, een bouwvergunning voor de nieuwbouw te overleggen en een bankgarantie ten bedrage van € 1.000.000 bij de notaris te deponeren (artikel 3 van de aanvulling op de koopovereenkomst);
– Belanghebbende betaalt de sloopkosten rechtstreeks aan de verkoper. Bovendien dient belanghebbende de sloopkosten aan de verkoper te vergoeden indien deze om wat voor reden dan ook verplicht is om de sloopkosten voor zijn rekening te nemen (artikel 9 van de aanvulling op de koopovereenkomst).
Slotsom
Ten aanzien van het griffierecht
Ten aanzien van de proceskosten
5Beslissing
Het Hof:
- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; en
- verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur bij de Rechtbank ingestelde beroep ongegrond.
Aldus gedaan op 19 september 2019 door P. Fortuin, voorzitter, L.B.M. Klein Tank en F. Sonneveldt, in tegenwoordigheid van P.A. Flutsch, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
- Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
- Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
- de naam en het adres van de indiener;
- een dagtekening;
- een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- e gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
- Instantie
- Hoge Raad
- Datum uitspraak
- 05-10-2018
- Datum publicatie
- 05-10-2018
- Zaaknummer
- 16/04577
- Formele relaties
- Conclusie: ECLI:NL:PHR:2017:1415, Gevolgd
In cassatie op : ECLI:NL:GHARL:2016:6243, (Gedeeltelijke) vernietiging met verwijzen - Rechtsgebieden
- Belastingrecht
- Bijzondere kenmerken
- Cassatie
- Inhoudsindicatie
-
Overdrachtsbelasting; art. 15, lid 1, letter a, Wet belastingen van rechtsverkeer; art. 11, lid 1, letter a, 1°, en lid 3, aanhef en letter b, Wet op de omzetbelasting; levering van een oud gebouw dan wel van een vervaardigd gebouw of gedeelte daarvan vóór de eerste ingebruikneming?
- Vindplaatsen
- Rechtspraak.nl
Viditax (FutD), 05-10-2018
FutD 2018-2617 met annotatie van Fiscaal up to Date
V-N Vandaag 2018/2115
V-N 2018/53.16 met annotatie van Redactie
NTFR 2018/2296 met annotatie van R. van Haperen
NLF 2018/2223 met annotatie van Remco van der Zwan
Belastingadvies 2018/22.8
RN 2018/92
BNB 2019/5 met annotatie van B.G. van Zadelhoff
FED 2019/49 met annotatie van M.D.C. Gomes Vale Viga - Verrijkte uitspraak
Uitspraak
nr. 16/04577
5 oktober 2018
Arrest
gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 3 augustus 2016, nr. 15/00208, op het hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Noord-Nederland (nr. LEE 13/3431) betreffende een aan [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) opgelegde naheffingsaanslag in de overdrachtsbelasting. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
1Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal C.M. Ettema heeft op 12 december 2017 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie (ECLI:NL:PHR:2017:1415).
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
2Beoordeling van het middel
– indien de koper dat wenst zal de verkoper eraan meewerken dat het verkochte voor rekening van de koper geheel of gedeeltelijk wordt gesloopt ten behoeve van de te realiseren nieuwbouw voordat de juridische levering heeft plaatsgevonden,
– de verkoper zal meewerken aan het verkrijgen van een sloopvergunning voor het slopen van het bedrijfspand en een bouwvergunning voor nieuwbouw,
– indien de koper voorafgaand aan de juridische levering tot sloop overgaat, blijft het risico van het verkochte bij de verkoper en dient de koper voor aanvang van de sloopwerkzaamheden ten gunste van de verkoper een bankgarantie te stellen tot zekerheid voor de nakoming van haar verplichtingen.
Het middel richt zich tegen de hiervoor in 2.2.1 en 2.2.2 weergegeven oordelen van het Hof.
Het voert in de eerste plaats aan dat het Hof voor de kwalificatie van de prestatie van de verkoper voor de heffing van omzetbelasting van belang heeft geacht dat de werkzaamheden uiteindelijk hebben geleid tot de voortbrenging van een vervaardigd goed als bedoeld in artikel 11, lid 3, aanhef en letter b, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB). Het Hof heeft miskend dat de omstandigheid dat de sloopwerkzaamheden en de vernieuwbouwwerkzaamheden niet door of in opdracht van de verkoper zijn uitgevoerd, in de weg staat aan het aanmerken van de prestatie van de verkoper als een van rechtswege met omzetbelasting belaste levering, aldus het middel.
In cassatie is uitgangspunt dat het hiervoor in 2.1.1 genoemde bedrijfspand op 1 oktober 2007 niet werd overgedragen vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming ervan.
Gelet op hetgeen hiervoor in 2.4.2 is overwogen, moet aan de hand van de hiervoor in 2.1 weergegeven feiten en omstandigheden worden vastgesteld of de door de verkoper verrichte levering van de onroerende zaak het oude bedrijfspand tot voorwerp heeft, dan wel betrekking heeft op een (gedeelte van een) gebouw dat wordt overgedragen vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming ervan, of betrekking heeft op een bouwterrein. Niet doorslaggevend daarvoor is dat op enig moment na voltooiing van de ten tijde van de levering aangevangen werkzaamheden een vervaardigd gebouw in de zin van artikel 11, lid 3, aanhef en letter b, Wet OB is voortgebracht.
Indien na verwijzing komt vast te staan dat de sloop- en verbouwingswerkzaamheden die zijn verricht tot op het tijdstip van de levering op 1 oktober 2007 behoren tot de door de verkoper jegens belanghebbende overeengekomen prestatie, laten de hiervoor in 2.1.4 weergegeven feiten en omstandigheden geen andere conclusie toe dan dat op het tijdstip van de levering het oude bedrijfspand nagenoeg geheel was gesloopt en in deze staat op geen enkele wijze meer als (bedrijfs)pand kon worden gebruikt. Anders dan het geval was in de zaak die heeft geleid tot het arrest van de Hoge Raad van 7 maart 2003, nr. 37525, ECLI:NL:HR:2003:AE9405, is in dit geval na de sloop geen bebouwing overgebleven die de functie van gebouw kon vervullen. Het op 1 oktober 2007 aan belanghebbende geleverde, vast met de grond verbonden (bouw)werk kon uitsluitend dienen als basis voor een (nieuw) te vervaardigen onroerende zaak. Onder die omstandigheden is – met inachtneming van de ruime werkingssfeer die toekomt aan uitzonderingen op een vrijstelling van omzetbelasting – sprake van een levering die is uitgezonderd van de vrijstelling van artikel 11, lid 1, letter a, onder 1°, van de Wet OB.
Dit brengt mee dat het middel voor het overige faalt.
3Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten in cassatie. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof en van het geding voor de Rechtbank en in verband met de behandeling van het bezwaar een vergoeding dient te worden toegekend.
4Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, en
verwijst het geding naar het Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is gewezen door de vice-president G. de Groot als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, J. Wortel, M.E. van Hilten en A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 5 oktober 2018.
- Instantie
- Parket bij de Hoge Raad
- Datum conclusie
- 12-12-2017
- Datum publicatie
- 12-01-2018
- Zaaknummer
- 16/04577
- Formele relaties
- Arrest Hoge Raad: ECLI:NL:HR:2018:1866, Gevolgd
- Rechtsgebieden
- Belastingrecht
- Bijzondere kenmerken
- –
- Inhoudsindicatie
-
De levering van een (gedeelte van een) gebouw en het erbij behorende terrein is aan de heffing van omzetbelasting onderworpen, indien de levering vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming plaatsvindt. Ná de verbouwing van een gebouw wordt de ingebruikneming als ‘eerste ingebruikneming’ aangemerkt, indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht. In deze zaak staat de vraag centraal of de levering van (de restanten van) een bestaand gebouw gedurende de periode waarin het door de koper wordt verbouwd tot een nieuw gebouw is belast met omzetbelasting.
Belanghebbende heeft in januari 2007 een bedrijfspand gekocht. Verkoper en belanghebbende zijn bij die overeenkomst uitgegaan van een van omzetbelasting vrijgestelde levering. In juli 2007 zijn zij, in aanvulling op de eerdere koopovereenkomst, overeengekomen dat de verkoper meewerkt aan een eventuele gehele of gedeeltelijke sloop van het bedrijfspand, voor rekening van belanghebbende, voordat de juridische levering plaatsvindt alsmede aan het aanvragen van een sloopvergunning en een bouwvergunning. Ten tijde van de levering, op 1 oktober 2007, was het bedrijfspand gedeeltelijk door de verkoper gesloopt en was met een verbouwing begonnen. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat op 1 oktober 2007 een gebouw is geleverd vóór de eerste ingebruikneming, zodat de levering van rechtswege is belast met omzetbelasting en op de verkrijging de samenloopvrijstelling overdrachtsbelasting van toepassing is.
In hoger beroep heeft de Inspecteur primair gesteld dat door de verbouwing nimmer een vervaardigd goed is voortgebracht, subsidiair dat de levering van (de restanten van) het gebouw op 1 oktober 2007 niet als een vervaardigd goed kan worden aangemerkt en meer subsidiair dat een bestaand gebouw is geleverd, aangezien dit de intentie van partijen is geweest. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (het Hof) heeft de standpunten van de Inspecteur verworpen. Het Hof oordeelt met betrekking tot het primaire standpunt dat de verbouwingswerkzaamheden aan het pand dermate ingrijpend zijn geweest dat uiteindelijk, nadat de verbouwing is voltooid, ‘in wezen nieuwbouw’ heeft plaatsgevonden. Tegen dit oordeel wordt in cassatie niet opgekomen. Wel komt de staatssecretaris van Financiën (de Staatssecretaris) op tegen ’s Hofs oordelen met betrekking tot het subsidiaire en meer subsidiaire standpunt van de Inspecteur. Het Hof constateert in verband daarmee dat tussen partijen vaststaat dat ten tijde van de levering op 1 oktober 2007 de sloopwerkzaamheden van het oude gebouw reeds waren voltooid en de verbouwingswerkzaamheden waren begonnen en overweegt dat deze situatie afwijkt van de situatie die speelde in J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard. In die zaak waren slechts sloopwerkzaamheden uitgevoerd en moesten de eigenlijke constructiewerkzaamheden, die na de levering door de koper zouden worden uitgevoerd, nog beginnen. De omstandigheid dat de verbouwingswerkzaamheden in de onderhavige zaak op het tijdstip van de levering wel reeds waren begonnen, leidt het Hof tot het oordeel dat in het onderhavig geval sprake is van een levering van een gebouw en het erbij behorende terrein vóór het tijdstip van eerste ingebruikneming. Uit de stukken van het geding blijkt volgens het Hof niet dat sprake is geweest van een andere economische realiteit dan wel van andere uiteindelijke intenties van partijen.
De Staatssecretaris stelt een cassatiemiddel voor. Volgens de Staatssecretaris had het Hof de vraag moeten behandelen welke prestatie(s) in de zin van de btw verkoper en belanghebbende zijn overeengekomen, en daarbij de arresten Don Bosco Onroerend Goed, Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard en Woningstichting Maasdriel in ogenschouw moeten nemen. Nu het Hof geen helder antwoord heeft gegeven op de vraag wat het exacte voorwerp is van de prestatie van de verkoper, geeft de bestreden uitspraak naar zijn mening onvoldoende inzicht in de door het Hof gevolgde gedachtegang en is daarom gebrekkig gemotiveerd. Voor zover uit de bestreden uitspraak wel een gedachtegang valt af te leiden, acht de Staatssecretaris deze gedachtegang onjuist. Daar de verbouwing door en namens belanghebbende plaatsvindt en de verkoper zich daartoe op geen enkele wijze heeft verbonden en de betrokkenheid van de verkoper slechts de aanvraag van de sloopvergunning betreft, dient bij de prestatie van de verkoper naar de mening van de Staatssecretaris geen acht te worden geslagen op de aangevangen verbouwingswerkzaamheden en wellicht evenmin op de namens belanghebbende voor de levering verrichte sloopwerkzaamheden.
De A-G concludeert dat het middel slaagt. Om te kunnen beoordelen op welke wijze de prestatie van de verkoper voor toepassing van de omzetbelasting moet worden behandeld, dient de prestatie te worden geduid. In dat kader dient allereerst te worden beoordeeld of de verkoper één (samengestelde) handeling, eventueel bestaande uit verschillende elementen, of meerdere handelingen heeft verricht. De Inspecteur heeft onbestreden gesteld dat de verkoper niet betrokken is geweest bij de verbouwingswerkzaamheden, maar dat deze werkzaamheden in opdracht en voor rekening en risico van belanghebbende zijn verricht. Deze verbouwingswerkzaamheden, zeker die na de levering op 1 oktober 2007 hebben plaatsgevonden, moeten daarom buiten beschouwing worden gelaten bij de beoordeling van de prestatie(s) van de verkoper. Bij zijn oordeel dat een vervaardigd goed is geleverd, heeft het Hof (ook) de na de levering verrichte verbouwingswerkzaamheden volledig in aanmerking genomen. Het Hof is derhalve uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting. Aangezien op grond van de vaststaande feiten in de optiek van de A-G geen andere conclusie mogelijk is dan dat de verbouwing van het onderhavige gebouw op het tijdstip van de levering niet zo vergevorderd was dat sprake was van ‘in wezen nieuwbouw’, heeft de verkoper geen vervaardigd goed als bedoeld in artikel 11, lid 3, aanhef en onderdeel b, van de Wet OB geleverd, maar een (gedeelte van een) oud gebouw. Deze levering valt dus niet onder het toepassingsbereik van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel a, sub 1°, van de Wet OB, zodat de samenloopvrijstelling van artikel 15, lid 1, aanhef en onderdeel a, van de BRV niet van toepassing is op de verkrijging van de onroerende zaak.
De A-G geeft de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie van de Staatssecretaris gegrond te verklaren en de zaak zelf af te doen.
- Vindplaatsen
- Rechtspraak.nl
NLF 2018/0256 met annotatie van Gino Sparidis
V-N 2018/7.15 met annotatie van Redactie
V-N Vandaag 2018/81
Viditax (FutD), 12-01-2018
FutD 2018-0164 met annotatie van Fiscaal up to Date
NTFR 2018/181 met annotatie van R. van Haperen - Verrijkte uitspraak
Conclusie
Procureur-Generaal bij de Hoge Raad der Nederlanden
mr. C.M. Ettema
Advocaat-Generaal
Conclusie van 12 december 2017 inzake:
Nr. Hoge Raad: 16/04577 | Staatssecretaris van Financiën |
Nr. Gerechtshof: 15/00208
Nr. Rechtbank: LEE 13/3431 |
|
Derde Kamer A | tegen |
Overdrachtsbelasting
2010 |
[X] B.V. |
1Inleiding
2 De feiten6
Op 23 januari 2007 heeft belanghebbende met [C] Beheer B.V. een koopovereenkomst gesloten inzake de onroerende zaak [a-straat 1] te [Q]. Hierin is onder meer het volgende vermeld:
“artikel 1 Kosten, rechten en overdrachtsbelasting
Kosten, rechten en overdrachtsbelasting, op deze overeenkomst en de eigendomsoverdracht vallende, zijn voor rekening van de koper. Met betrekking tot de omzetbelasting (BTW) geldt het volgende: Het betreft een niet met omzetbelasting belaste levering.”
In de “AANVULLING KOOPOVEREENKOMST”, versie van 16 juli 2007, getekend door belanghebbende op 27 juli 2007 en door [C] Beheer B.V. op 30 juli 2007, zijn partijen bij die overeenkomst onder meer het volgende overeengekomen:
“De verkoper en de koper hebben op 23 januari 2007 een koopovereenkomst gesloten in zake het volgende
REGISTERGOED
het bedrijfspand met ondergrond, erf en verder aanbehoren, plaatselijk bekend als [a-straat 1] te [Q], sectie […], groot acht aren vijf en negentig centiaren, (…) In verband met voorgenomen nieuwbouw door de koper zijn partijen daarna aanvullende bepalingen overeengekomen. (…)
Artikel 2
Kosten, rechten en de eventuele overdrachtsbelasting, die op deze overeenkomst en de eigendomsoverdracht vallen, zijn voor rekening van de koper. Indien omzetbelasting over de koopsom verschuldigd is en de koper heeft bewerkstelligd dat omzetbelasting verschuldigd is (b.v. verleende bouwvergunning voor nieuwbouw en sloop ten gunste van de nieuwbouw), is deze omzetbelasting voor rekening van koper en is deze niet in voormelde koopprijs begrepen.
Artikel 3.
Eventuele sloop van het verkochte en bouwvergunning voor nieuwbouw en bankgarantie.
Indien de koper dat wenst en indien de verkoper het verkochte leeg en ontruimd kan opleveren (afleveren) zal de verkoper er zijn medewerking aan verlenen dat het verkochte voor rekening van de koper geheel of gedeeltelijk wordt gesloopt ten behoeve van de te realiseren nieuwbouw voor dat de juridische levering van het verkochte heeft plaatsgevonden; in dit geval blijft het risico van het verkochte eveneens voor rekening van de verkoper tot de datum van juridische levering van het verkochte.
De verkoper zal er op verzoek van de koper aan meewerken dat er een sloopvergunning voor het slopen van de opstallen wordt verkregen en een bouwvergunning wordt verleend voor de nieuwbouw.
Mocht de koper tot sloop willen over gaan voordat de juridische levering van het verkochte heeft plaats gevonden dan is de koper verplicht tot zekerheid voor de nakoming van zijn verplichtingen uiterlijk één dag voordat met de sloop wordt aangevangen met als uiterste datum 1 augustus 2007 bij de notaris een bouwvergunning voor de nieuwbouw te overleggen en tevens een ten genoegen van de notaris door een in Nederland gevestigde bankinstelling afgegeven bankgarantie ten bedrage van één miljoen euro (€ 1.000.000,00) te deponeren. (…)”
Op 1 oktober 2007 is de onroerende zaak [a-straat 1] te [Q] aan belanghebbende geleverd door [C] Beheer B.V. In de akte van levering is het volgende – voor zover hier van belang – vermeld:7
“REGISTERGOED
a. Een perceel bouwterrein bestemd voor de bouw van een winkelpand met aanbehoren, plaatselijk bekend als [a-straat 1] te [Q], sectie […], groot acht aren vijf en negentig centiaren,
b. (…)
KOOPPRIJS VERKOCHTE
De koopprijs bedraagt vier miljoen drie honderd duizend euro (€ 4.300.000,00) te vermeerderen met de daarover verschuldigde omzetbelasting ten bedrage van acht honderd zeventien duizend euro (€ 817.000,00), derhalve in totaal voor een bedrag van vijf miljoen eenhonderdzeventienduizend euro (€ 5.117.000,00). (…)
Kosten en belastingen
Artikel 7
a. Alle kosten van de overdracht, waaronder begrepen de omzetbelasting en het kadastrale tarief, zijn voor rekening van de kopende partij.
b. Ter zake van de levering van het verkochte is omzetbelasting verschuldigd overeenkomstig het hierna bepaalde.
Het verkochte is door de verkopende partij gesloopt ten behoeve van de nieuwbouw. Het college van burgemeester en wethouders van de gemeente [R] heeft met betrekking tot de nieuwbouwplannen een bouwvergunning afgegeven op twaalf april tweeduizend zeven onder nummer [001]. (…) Partijen zijn van mening dat uit het vorenstaande kan worden geconcludeerd dat er een nieuw vervaardigde onroerende zaak is ontstaan (bouwterrein), zodat na de vervaardiging een eerste levering plaats vindt. Er wordt geleverd door een ondernemer, zodat de koopsom derhalve van rechtswege belast is met omzetbelasting. Aangezien dit een eerste levering betreft nadat de onroerende zaak nieuw is vervaardigd, deze onroerende zaak door de verkopende partij niet als bedrijfsmiddel is gebruikt en deze onroerende zaak niet in gebruik is genomen, is naast de omzetbelasting geen overdrachtsbelasting verschuldigd. (…)
VRIJSTELLING OVERDRACHTSBELASTING
Partijen verklaren ingevolge het bepaalde in artikel 15 lid 1, letter a van de Wet op Belastingen van Rechtsverkeer, een beroep te doen op vrijstelling van overdrachtsbelasting, aangezien terzake van deze overdracht omzetbelasting is verschuldigd en de overdragende partij het verkochte niet als bedrijfsmiddel heeft gebruikt.”
3Het geding in feitelijke instanties
De Rechtbank
Het Hof
Vervolgens beoordeelt het Hof hoe de levering van (de restanten van) het gebouw op 1 oktober 2007 moet worden gekwalificeerd. In dit kader behandelt hij de (meer) subsidiaire standpunten van de Inspecteur. Ter zake van het subsidiaire standpunt van de Inspecteur overweegt het Hof:
“4.11 Tussen partijen staat vast dat ten tijde van de levering op 1 oktober 2007 de sloopwerkzaamheden van het oude gebouw reeds waren voltooid en de verbouwingswerkzaamheden reeds waren begonnen. Het gebouw was, zo staat tussen partijen eveneens vast, niet meer in gebruik, ook niet gedeeltelijk. Dit zou, zo stelt het Hof uit de stukken van het geding vast, ook niet mogelijk zijn geweest. Onder die omstandigheden moet, naar het oordeel van het Hof, ervan worden uitgegaan dat – anders dan aan de orde was in de zaak HvJ EG van 12 juli 2012 (C-326/11, Komen en Zonen) – in het onderhavige geval sprake was van een levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein vóór het tijdstip van eerste ingebruikneming.”
Ook het meer subsidiaire standpunt van de Inspecteur wijst het Hof af:
“4.13 (…) De hiervoor vastgestelde feiten en het vorenoverwogene leiden tot de conclusie dat op 1 oktober 2007 aan belanghebbende een gebouw is geleverd dat op dat moment in verregaande mate was gesloopt en waaraan op dat moment verbouwingswerkzaamheden werden verricht, die er na voltooiing daarvan, toe hebben geleid dat een vervaardigd goed is voortgebracht. Uit de stukken van het geding blijkt niet dat sprake is geweest van een andere economische realiteit dan wel van andere uiteindelijke intenties van partijen. Dat partijen aanvankelijk niet en later wel zijn overeengekomen tot “vernieuwbouw” van het gebouw, doet daaraan niet af, aangezien op het moment van levering de bedoeling van partijen volstrekt eenduidig was.”
4Het geding in cassatie
5Oud of nieuw gebouw in de Wet OB en de Btw-richtlijn
Artikel 135, lid 1, aanhef en onder j, Btw-richtlijn luidt:
“Artikel 135 Vrijstellingen ten gunste van andere handelingen
1. De lidstaten verlenen vrijstelling voor de volgende handelingen:
(…)
Gebouwen
j. de levering van een gebouw of een gedeelte ervan en van het bijbehorende terrein, met uitzondering van de in artikel 12, lid 1, punt a), bedoelde levering;
(…).”
Artikel 12, lid 1, onder a, Btw-richtlijn luidt als volgt:
“a . de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het bijbehorende terrein vóór de eerste ingebruikneming;”
Artikel 12, lid 2, Btw-richtlijn bepaalt:
“2. Voor de toepassing van lid 1, onder a), wordt als „gebouw” beschouwd ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden. De lidstaten kunnen de voorwaarden voor de toepassing van het in lid 1, onder a), bedoelde criterium op de verbouwing van gebouwen, alsmede het begrip „bijbehorend terrein” bepalen. De lidstaten kunnen andere criteria dan dat van de eerste ingebruikneming toepassen, zoals het tijdvak dat verloopt tussen de datum van voltooiing van het gebouw en die van eerste levering, of het tijdvak tussen de datum van eerste ingebruikneming en die van de daaropvolgende levering, mits deze tijdvakken niet langer duren dan onderscheidenlijk vijf en twee jaar.”
“1. Onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden zijn van de belasting vrijgesteld:
a. de levering van onroerende zaken en van rechten waaraan deze zijn onderworpen, met uitzondering van:
1°. de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het er bijbehorend terrein vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming, alsmede de levering van een bouwterrein;
(…)”
Is sprake van een verbouwing, dan wordt na die verbouwing de ingebruikneming als eerste ingebruikneming aangemerkt, indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht. Artikel 11, lid 3, aanhef en onderdeel b, Wet OB bepaalt:
“b. wordt na de verbouwing van een gebouw de ingebruikneming als eerste ingebruikneming aangemerkt, indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht;”
Indien sprake is van een levering in de zin van artikel 11, lid 1, aanhef en onderdeel a, sub 1°, Wet OB, is de verkrijger van die onroerende zaak ingevolge artikel 15, lid 1, aanhef en onderdeel a, BRV onder voorwaarden vrijgesteld van overdrachtsbelasting:
“1. Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging:
a. krachtens een levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (…) ter zake waarvan omzetbelasting is verschuldigd, tenzij het goed als bedrijfsmiddel is gebruikt en de verkrijger de omzetbelasting op grond van artikel 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968 geheel of gedeeltelijk in aftrek kan brengen;”
6Is een vervaardigd gebouw geleverd?
Een of meer prestaties
De Hoge Raad stelde het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ) een viertal prejudiciële vragen:
Moet artikel 13, B, sub g19, in samenhang met artikel 4, lid 3, sub a,20 van de Zesde richtlijn21 zo worden uitgelegd dat belast is de levering van een gebouw dat gedeeltelijk is gesloopt met het oog op vervanging van dat gebouw door een nieuw op te richten gebouw?
Is het voor de beantwoording van deze vraag van belang of de verkoper dan wel de koper van dat gebouw de opdracht tot de sloop heeft gegeven en de kosten daarvan aan zich in rekening laat brengen, met dien verstande dat de levering alleen dan belast is als de verkoper de opdracht tot de sloop heeft gegeven en de kosten daarvan aan zich in rekening laat brengen?
Is het voor de beantwoording van de eerste vraag van belang of de verkoper dan wel de koper van het gebouw de nieuwbouwplannen heeft ontwikkeld, met dien verstande dat de levering alleen dan belast is indien de verkoper de nieuwbouwplannen heeft ontwikkeld?
Zo het antwoord op de eerste vraag bevestigend luidt, is dan belast elke levering die plaatsvindt na het tijdstip waarop de sloopwerkzaamheden feitelijk een aanvang nemen dan wel na enig later tijdstip, in het bijzonder het tijdstip waarop de sloop substantieel is gevorderd?
Op basis van deze feiten concludeert het HvJ dat de verkoper in zijn betrekkingen met Don Bosco, vanuit het oogpunt van de btw, de onroerende zaak heeft geleverd én de sloopdienst heeft verricht. Dat brengt mee dat moet worden beoordeeld of de levering van de onroerende zaak en de sloop van de gebouwen dienen te worden aangemerkt als twee onderscheiden en zelfstandige handelingen, die afzonderlijk moeten worden beoordeeld, dan wel als één samengestelde handeling die uit verschillende elementen bestaat. Het HvJ overweegt:
“35. Weliswaar vloeit uit artikel 2 van de Zesde richtlijn voort dat elke levering of prestatie normaal gesproken als onderscheiden en zelfstandig moet worden beschouwd (…).
36. Niettemin moeten in bepaalde omstandigheden verschillende formeel onderscheiden handelingen, die afzonderlijk kunnen worden verricht en zodoende ieder als zodanig tot belastingheffing of tot vrijstelling kunnen leiden, worden beschouwd als één enkele handeling, wanneer zij niet zelfstandig zijn (…).
37. Dit is met name het geval wanneer twee of meer elementen of handelingen die de belastingplichtige levert aan of verricht voor de klant, zo nauw met elkaar verbonden zijn dat zij objectief gezien één enkele ondeelbare handeling vormen, waarvan splitsing kunstmatig zou zijn (…).”
Naast Don Bosco is voor de oplossing van het onderhavige geschil J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard – kortweg: Komen en Zonen – van belang. Een overeenkomst tussen beide zaken van het HvJ is dat ten tijde van de levering sprake was van een oud gebouw. Tussen de twee zaken bestaat echter ook een cruciaal verschil: in Komen en Zonen zijn partijen niet overeengekomen dat de verkoper na de levering bijkomende diensten zou verrichten; de koper heeft die diensten zelf verricht. De Hoge Raad overwoog hiertoe in het verwijzingsarrest:
“3.4.7. Opgemerkt wordt dat, anders dan in het geval dat voorlag in het hiervoor in 2 vermelde arrest van het Hof van Justitie (CE: Don Bosco), de verkoper van de onroerende zaak en belanghebbende geen bijkomstige prestaties zijn overeengekomen. Belanghebbende (en niet de verkoper) heeft de vernieuwbouw die reeds vóórafgaand aan de juridische levering in gang was gezet door de verkoper, voortgezet en voltooid.”
Ook over deze zaak heeft de Hoge Raad het HvJ een prejudiciële vraag gesteld:
“Moet artikel 13, B, letter g, in samenhang met artikel 4, lid 3, letter a, van de Zesde richtlijn zo worden uitgelegd dat niet is vrijgesteld van btw de levering van een gebouw waaraan voorafgaand aan de levering daarvan door de verkoper verbouwingswerkzaamheden zijn verricht ten dienste van het creëren van een nieuw gebouw (vernieuwbouw), welke werkzaamheden na de levering door de koper zijn voortgezet en voltooid?”
Komen en Zonen voert aan dat het niet van invloed dient te zijn op het antwoord op de prejudiciële vraag hoe ver de werkzaamheden op het tijdstip van de levering zijn gevorderd, nu de verbouwingswerkzaamheden vóór de levering zijn begonnen en het doel van de verbouwing was een nieuw gebouw te vervaardigen. Of voor het tijdstip van levering daadwerkelijk reeds verbouwingswerkzaamheden hebben plaatsgevonden, heeft zowel het gerechtshof als de Hoge Raad in het midden gelaten. Zo overwoog de Hoge Raad in de verwijzingsbeslissing (cursivering van mijn hand):
“3.1.2. Direct voorafgaand aan de verkrijging van de onroerende zaak op 6 februari 2004 zijn in opdracht en voor rekening van de verkopende partij een aantal werkzaamheden verricht ten dienste van de verbouwing van de onroerende zaak tot een nieuw gebouw. De verrichte werkzaamheden bestonden ten minste uit enkele sloophandelingen. De werkzaamheden zijn na genoemde datum voortgezet in opdracht en voor rekening van belanghebbende. Het geheel van de aan de onroerende zaak door de verkoper en belanghebbende verrichte werkzaamheden heeft tot een nieuw gebouw geleid, zonder dat tijdens die werkzaamheden onbebouwde grond is ontstaan.”
Voorts voert Komen en Zonen aan dat partijen de gemeenschappelijke intentie hadden een nieuw gebouw te vervaardigen en dat dit onder meer blijkt uit het feit dat de verkoper vóór de levering voor eigen rekening een bouwvergunning heeft verkregen op grond waarvan de werkzaamheden na de levering door de koper zijn voortgezet. Gelet op die gemeenschappelijke intentie moet de levering van de appartementsrechten volgens Komen en Zonen worden beschouwd als de levering van een nieuw gebouw vóór de eerste ingebruikneming. Komen en Zonen baseert dit standpunt op Don Bosco. Het HvJ overweegt naar aanleiding van dit betoog in Komen en Zonen:
“33. Met betrekking tot het argument dat de gemeenschappelijke intentie van de partijen, namelijk om door verbouwing een nieuw gebouw te vervaardigen, eveneens in aanmerking dient te worden genomen, moet erop worden gewezen dat het Hof reeds heeft geoordeeld dat bij een globale beoordeling van de omstandigheden van een transactie rekening moet worden gehouden met de wilsverklaring van partijen met betrekking tot de btw-behandeling, mits deze wordt ondersteund door objectieve gegevens (zie naar analogie arresten van 14 februari 1985, Rompelman, 268/83, Jurispr. blz. 655, punt 24, en 10 november 2011, Schriever, C‑444/10, Jurispr. blz. I-11071, punt 38).”
Bij de duiding van een prestatie moet dus rekening worden gehouden met de wilsverklaring van partijen met betrekking tot de btw-behandeling. Kennelijk is het voor partijen mogelijk, door het maken van afspraken, invloed uit te oefenen op de fiscale behandeling van de transactie. De wilsverklaring van partijen wordt echter enkel in aanmerking genomen, indien die verklaring wordt ondersteund door objectieve gegevens en geen sprake is van misbruik. Het HvJ overweegt (met mijn cursivering):
“34. Onder die gegevens zijn de staat van vordering van de verbouwingswerkzaamheden door de verkoper op het tijdstip van de levering en, in voorkomend geval, het gebruik van de betrokken onroerende zaak op dat tijdstip.
35. In dat kader dient in voorkomend geval de bevoegde nationale rechter zich ervan te vergewissen dat de handeling geen volstrekt kunstmatige constructie is die geen verband houdt met de economische realiteit en alleen bedoeld is om een fiscaal voordeel te verkrijgen (zie in die zin arrest van 27 oktober 2011, Tanoarch, C‑504/10, Jurispr. blz. I-10853, punt 51 en aldaar aangehaalde rechtspraak).”
Anders dan in Don Bosco komt het HvJ in Komen en Zonen tot de slotsom dat de verkoper zich jegens de koper heeft verbonden een enkele (niet-samengestelde) handeling te verrichten, te weten: de levering van de onroerende zaak. Die levering is niet de levering van een nieuw gebouw (cursivering van mijn hand):
“38. Dienaangaande moet worden opgemerkt dat een levering onder omstandigheden waarin de oude onroerende zaak op het tijdstip van de levering ervan kennelijk slechts gedeeltelijk is gesloopt door de verkoper en de zaak bovendien nog gedeeltelijk in gebruik is, terwijl de eigenlijke constructiewerkzaamheden om de onroerende zaak, in voorkomend geval, te verbouwen tot een nieuwe onroerende zaak na die levering in hun geheel door de koper zullen worden uitgevoerd, niet kan worden gekwalificeerd als levering van een gebouw en het erbij behorend terrein vóór eerste ingebruikneming in de context van een verbouwing van een onroerende zaak in de zin van artikel 4, lid 3, sub a, van de Zesde richtlijn.”
Voorwerp van de prestatie: levering oud of nieuw gebouw?
Uit Komen en Zonen kan worden afgeleid onder welke omstandigheden een levering van een bestaand gebouw in btw-technische zin in ieder geval niet als levering van een door verbouwing vervaardigd gebouw kan worden aangemerkt. Uit het betreffende arrest volgt immers dat indien de verbouwingswerkzaamheden op het moment van levering nog niet zodanig vergevorderd zijn dat reeds is gestart met de constructiewerkzaamheden en de oudbouw nog in gebruik is, geen sprake is van de levering van een nieuw gebouw. Het HvJ overweegt onder meer:
“38. Dienaangaande moet worden opgemerkt dat een levering onder omstandigheden waarin de oude onroerende zaak op het tijdstip van de levering ervan kennelijk slechts gedeeltelijk is gesloopt door de verkoper en de zaak bovendien nog gedeeltelijk in gebruik is, terwijl de eigenlijke constructiewerkzaamheden om de onroerende zaak na de levering in hun geheel aan de koper zullen worden uitgevoerd, niet kan worden gekwalificeerd als levering van een gebouw en het erbij behorend terrein.”
Het HvJ overweegt in punt 36 namelijk dat het aan de lidstaten is om de voorwaarden voor toepassing van het in artikel 4, lid 3, sub a, van de Zesde richtlijn (thans artikel 12, lid 2, van de Btw-richtlijn) op de verbouwing van gebouwen te bepalen:
“36. Uit de bewoordingen van artikel 4, lid 3, sub a, van de Zesde richtlijn blijkt hoe dan ook dat enkel de levering van een gebouw „vóór eerste gebruikneming” binnen de werkingssfeer van de btw kan vallen. Het staat aan de lidstaten, de voorwaarden voor de toepassing van dit criterium op de verbouwing van gebouwen te bepalen.”
Het HvJ merkt op dat de Btw-richtlijn geen definitie geeft van de term ‘verbouwing’. Hoewel deze term niet eenduidig is, suggereert deze term volgens het HvJ evenwel op zijn minst dat het verbouwde gebouw “veranderingen van betekenis moet hebben ondergaan, die zijn bedoeld om het gebruik ervan te wijzigen of om de omstandigheden waaronder het wordt betrokken, ingrijpend aan te passen.” Meer specifiek overweegt het HvJ met betrekking tot het begrip verbouwing:
“Het begrip “verbouwing” omvat dus met name het geval waarin voltooide of voldoende gevorderde werkzaamheden hebben plaatsgevonden waarna het betrokken gebouw voor andere doeleinden zal worden gebruikt.”
Volgens het HvJ vindt deze uitlegging steun in onder meer Komen en Zonen:
“53. Die uitlegging van het begrip “verbouwing” vindt steun in de rechtspraak van het Hof volgens welke de levering van een onroerende zaak bestaande uit een terrein en een oud gebouw waarvan de vervaardiging tot een nieuw gebouw gaande is, van btw is vrijgesteld, wanneer het oude gebouw op het tijdstip van de levering slechts gedeeltelijk is gesloopt en, althans gedeeltelijk, nog in gebruik is (arrest van 12 juli 2012, J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard, C-326/11, EU:C:2012:461, punt 39).”
Het Hof heeft niet vastgesteld in wiens opdracht en voor wiens rekening de verbouwingswerkzaamheden zijn verricht. Het Hof heeft de verrichte verbouwingswerkzaamheden, ook die zijn verricht na de levering (zie onderdeel 2.8), wél in aanmerking genomen. Ik citeer hier nogmaals ’s Hofs overwegingen in punt 4.13 (cursivering van mijn hand):
“(…) De hiervoor vastgestelde feiten en het vorenoverwogene leiden tot de conclusie dat op 1 oktober 2007 aan belanghebbende een gebouw is geleverd dat op dat moment in verregaande mate was gesloopt en waaraan op dat moment verbouwingswerkzaamheden werden verricht, die er na voltooiing daarvan, toe hebben geleid dat een vervaardigd goed is voortgebracht. Uit de stukken van het geding blijkt niet dat sprake is geweest van een andere economische realiteit dan wel van andere uiteindelijke intenties van partijen. Dat partijen aanvankelijk niet en later wel zijn overeengekomen tot “vernieuwbouw” van het gebouw, doet daaraan niet af, aangezien op het moment van levering de bedoeling van partijen volstrekt eenduidig was.”
7Conclusie
De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van Staatssecretaris van Financiën gegrond wordt verklaard, de uitspraak van het Hof wordt vernietigd en het beroep ongegrond wordt verklaard.
De Procureur-Generaal bij de
Hoge Raad der Nederlanden
Advocaat-Generaal
1De Inspecteur van de Belastingdienst/[P].
2HvJ 12 juli 2012, Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard, C-326/11, ECLI:EU:C:2012:461, BNB 2012/289 m.nt. Van Zadelhoff, NTFR 2012/1838 m.nt. Sanders.
3HvJ 19 november 2009, Don Bosco Onroerend Goed, C-461/08, ECLI:EU:C:2009:722, BNB 2011/14 m.nt. De Wit, NTFR 2009/2583 m.nt. Sanders.
4HvJ 17 januari 2013, Woningstichting Maasdriel, C-543/11, ECLI:EU:C:2013:20, BNB 2013/85 m.nt. Van Zadelhoff, BR 2013/58 m.nt. Vettenburg, NTFR 2013/276 m.nt. Sanders.
5De in deze conclusie genoemde wetteksten zijn geldend in 2010, tenzij anders vermeld.
6De feiten zijn ontleend aan de uitspraak van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 3 augustus 2016, nr. 15/00208, ECLI:NL:GHARL:2016:6243, NTFR 2016/2322 m.nt. Van Haperen.
7In de geciteerde leveringsakte is ten onrechte vermeld dat de bouwvergunning is afgegeven op 12 april 2007 (zie ook onderdeel 2.5).
8HvJ 14 mei 1985, Van Dijk’s Boekhuis, C-139/84, na conclusie A-G Lenz, ECLI:EU:C:1985:195, BNB 1985/335 m.nt. Ploeger.
9HR 19 november 2010, nr. 08/01021, na conclusie A-G Van Hilten, ECLI:NL:HR:2010:BM6681, BNB 2011/42, FED 2011/27, NTFR 2011/694 m.nt. Wolf.
10HR 24 februari 2012, nr. 10/05560, na conclusie A-G Niessen, ECLI:NL:HR:2012:BU1993, BNB 2012/153 m.nt. Spek, NTFR 2012/538 m.nt. Kastelein.
11Rb. Noord-Nederland 22 januari 2015, nr. AWB 13/3431, ECLI:NL:RBNNE:2015:1474, NTFR 2015/1603 m.nt. Rozendal.
12Zie voetnoot 6.
13Het beroepschrift in cassatie is op 14 september 2016 bij de Hoge Raad ingekomen.
14Richtlijn 2006/112/EEG van de Raad van 28 november 2006, Pb L 347.
15Uit de literatuur volgt dat daarover verschillend wordt gedacht. Zie in dit verband de noot van Van Zadelhoff in BNB 2012/289 en de noot van De Wit in BNB 2012/140.
16HvJ 25 februari 1999, CPP, C-349/96, na conclusie van A-G Fennelly, ECLI:EU:C:1999:93, BNB 1999/224 m.nt. Van Hilten.
17HvJ 8 december 2016, Stock ’94, C-208/15, ECLI:EU:C:2016:936, NTFR 2016/3072 m.nt. Sanders.
18Een deel van de bestrating tussen de gebouwen was verwijderd, een gedeelte van een zijgevel van één gebouw op het terrein was met behulp van een hydraulische kraan ingedrukt en daar waren ramen, kozijnen en metselwerk verwijderd en beschadigd.
19CE: thans artikel 135, lid 1, aanhef en onder j, Btw-richtlijn.
20CE: thans artikel 12, lid 1, onder a, Btw-richtlijn.
21Zesde richtlijn 77/388/EEG van de Raad van 17 mei 1977, Pb L 145.
22De betreffende Poolse bepaling (artikel 43, lid 1, punt 10a van de ustawa o podatku od towarów i usługł) luidt voluit: “10a. de levering van een gebouw, een bouwwerk of een gedeelte ervan waarvoor de in punt 10 genoemde vrijstelling niet geldt, mits: a) de leverancier voor de betrokken goederen geen recht had op aftrek van de voorbelasting, b) de leverancier geen uitgaven voor de verbetering ervan heeft gedragen waarvoor hij recht had op aftrek van de voorbelasting of, als hij dergelijke uitgaven heeft gedragen, deze lager waren dan 30% van de beginwaarde van deze goederen;“
23In de Poolse wet is de term ‘verbetering’ gebruikt. Ik ga er in het navolgende vanuit dat met de term ‘verbetering’ een ‘verbouwing’ in de zin van artikel 12, lid 2, Btw-richtlijn is bedoeld. Zie ter zake punten 56 t/m 59 van Kozuba Premium Selection.
24Deze term wordt gehanteerd in de betrokken bepaling in de Poolse btw-wet, zie voetnoot 22.
25Zie bijvoorbeeld HR 19 november 2010, nr. 08/01020, na conclusie A-G Van Hilten, ECLI:NL:HR:2010:BM6681, BNB 2011/42 m.nt. Bijl, FED 2011/27, NTFR 2011/694 m.nt. Wolf (waarin wordt verwezen naar HvJ 14 mei 1985, Van Dijk’s Boekhuis, C-139/84, BNB 1985/335 m.nt. Ploeger) en HR 23 september 2016, nr. 15/01732, na conclusie A-G Ettema, ECLI:NL:PHR:2015:2340, BNB 2016/226 m.nt. Hummel, FED 2016/124, NTFR 2016/2379 m.nt. Zijlstra.
26Zie onderdeel 2.3 van deze conclusie.
27De oudbouw is slechts gedeeltelijk gesloopt geweest, dus er is op geen moment tussen de sloop van de oudbouw en de vervaardiging van het nieuwe gebouw sprake geweest van onbebouwde grond.
- Instantie
- Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
- Datum uitspraak
- 03-08-2016
- Datum publicatie
- 08-08-2016
- Zaaknummer
- 15/00208
- Formele relaties
- Eerste aanleg: ECLI:NL:RBNNE:2015:1474, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
Cassatie: ECLI:NL:HR:2018:1866, (Gedeeltelijke) vernietiging met verwijzen - Rechtsgebieden
- Belastingrecht
- Bijzondere kenmerken
- Hoger beroep
- Inhoudsindicatie
-
Gesloopt en nieuw gefundeerd pand met oude gevel is in wezen nieuwbouw.
- Vindplaatsen
- Rechtspraak.nl
V-N Vandaag 2016/1782
RN 2016/86
V-N 2016/51.1.4
TBR2017/135 met annotatie van M.A. Broekman
FutD 2016-2034
Viditax (FutD), 12-01-2018
NTFR 2016/2322 met annotatie van R. van Haperen
Viditax (FutD), 05-10-2018 - Verrijkte uitspraak
Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM – LEEUWARDEN
Afdeling belastingrecht
Locatie Leeuwarden
nummer 15/00208
uitspraakdatum: 3 augustus 2016
Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer
op het hoger beroep van
de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Leeuwarden (hierna: de Inspecteur)
tegen de uitspraak van de rechtbank Noord-Nederland van 22 januari 2015, nummer LEE 13/3431, in het geding tussen de Inspecteur en
1Ontstaan en loop van het geding
2De vaststaande feiten
Op 23 januari 2007 heeft belanghebbende met [G] B.V. een koopovereenkomst gesloten inzake de onroerende zaak [a-straat] te [H] . Hierin is het volgende – voor zover hier van belang – overeengekomen:
“artikel 1 Kosten, rechten en overdrachtsbelasting
Kosten, rechten en overdrachtsbelasting, op deze overeenkomst en de eigendomsoverdracht vallende, zijn voor rekening van de koper. Met betrekking tot de omzetbelasting (BTW) geldt het volgende: Het betreft een niet met omzetbelasting belaste levering.”
In de ‘AANVULLING KOOPOVEREENKOMST’, versie d.d. 16-07-2007, getekend door belanghebbende op 27 juli 2007 en door [G] B.V. op 30 juli 2007, zijn partijen bij die overeenkomst het volgende – voor zover hier van belang – aanvullend overeengekomen:
“De verkoper en de koper hebben op 23 januari 2007 een koopovereenkomst gesloten in zake het volgende
REGISTERGOED
het bedrijfspand met ondergrond, erf en verder aanbehoren, plaatselijk bekend als [a-straat] te [H] , kadastraal bekend gemeente [H] , sectie [Y] , nummer [0000] , groot acht aren vijf en negentig centiaren, (…) In verband met voorgenomen nieuwbouw door de koper zijn partijen daarna aanvullende bepalingen overeengekomen. (…)
Artikel 2
Kosten, rechten en (overdrachts)belasting
Kosten, rechten en de eventuele overdrachtsbelasting, die op deze overeenkomst en de eigendomsoverdracht vallen, zijn voor rekening van de koper. Indien omzetbelasting over de koopsom verschuldigd is en de koper heeft bewerkstelligd dat omzetbelasting verschuldigd is (b.v. verleende bouwvergunning voor nieuwbouw en sloop ten gunste van de nieuwbouw), is deze omzetbelasting voor rekening van koper en is deze niet in voormelde koopprijs begrepen.
Artikel 3.
Eventuele sloop van het verkochte en bouwvergunning voor nieuwbouw en bankgarantie.
Indien de koper dat wenst en indien de verkoper het verkochte leeg en ontruimd kan opleveren (afleveren) zal de verkoper er zijn medewerking aan verlenen dat het verkochte voor rekening van de koper geheel of gedeeltelijk wordt gesloopt ten behoeve van de te realiseren nieuwbouw voor dat de juridische levering van het verkochte heeft plaatsgevonden; in dit geval blijft het risico van het verkochte eveneens voor rekening van de verkoper tot de datum van juridische levering van het verkochte.
De verkoper zal er op verzoek van de koper aan meewerken dat er een sloopvergunning voor het slopen van de opstallen wordt verkregen en een bouwvergunning wordt verleend voor de nieuwbouw.
Mocht de koper tot sloop willen over gaan voordat de juridische levering van het verkochte heeft plaats gevonden dan is de koper verplicht tot zekerheid voor de nakoming van zijn verplichtingen uiterlijk één dag voordat met de sloop wordt aangevangen met als uiterste datum 1 augustus 2007 bij de notaris een bouwvergunning voor de nieuwbouw te overleggen en tevens een ten genoegen van de notaris door een in Nederland gevestigde bankinstelling afgegeven bankgarantie ten bedrage van één miljoen euro (€ 1.000.000,00) te deponeren. (…)”
Op 1 oktober 2007 is de onroerende zaak [a-straat] te [H] aan belanghebbende geleverd door [G] B.V. In de akte van levering is het volgende – voor zover hier van belang – vermeld:
“REGISTERGOED
a. Een perceel bouwterrein bestemd voor de bouw van een winkelpand met aanbehoren, plaatselijk bekend als [a-straat] te [H] , kadastraal bekend gemeente [H] , sectie [Y] , nummer [0000] , groot acht aren vijf en negentig centiaren,
b.(…)
KOOPPRIJS VERKOCHTE
De koopprijs bedraagt vier miljoen drie honderd duizend euro (€ 4.300.000,00) te vermeerderen met de daarover verschuldigde omzetbelasting ten bedrage van acht honderd zeventien duizend euro (€ 817.000,00), derhalve in totaal voor een bedrag van vijf miljoen eenhonderdzeventienduizend euro (€ 5.117.000,00). (…)
Kosten en belastingen
Artikel 7
a. Alle kosten van de overdracht, waaronder begrepen de omzetbelasting en het kadastrale tarief, zijn voor rekening van de kopende partij.
b. Ter zake van de levering van het verkochte is omzetbelasting verschuldigd overeenkomstig het hierna bepaalde.
Het verkochte is door de verkopende partij gesloopt ten behoeve van de nieuwbouw. Het college van burgemeester en wethouders van de gemeente Smallingerland heeft met betrekking tot de nieuwbouwplannen een bouwvergunning afgegeven op twaalf april tweeduizend zeven onder nummer B-70338. (…) Partijen zijn van mening dat uit het vorenstaande kan worden geconcludeerd dat er een nieuw vervaardigde onroerende zaak is ontstaan (bouwterrein), zodat na de vervaardiging een eerste levering plaats vindt. Er wordt geleverd door een ondernemer, zodat de koopsom derhalve van rechtswege belast is met omzetbelasting. Aangezien dit een eerste levering betreft nadat de onroerende zaak nieuw is vervaardigd, deze onroerende zaak door de verkopende partij niet als bedrijfsmiddel is gebruikt en deze onroerende zaak niet in gebruik is genomen, is naast de omzetbelasting geen overdrachtsbelasting verschuldigd. (…)
VRIJSTELLING OVERDRACHTSBELASTING
Partijen verklaren ingevolge het bepaalde in artikel 15 lid 1, letter a van de Wet op Belastingen van Rechtsverkeer, een beroep te doen op vrijstelling van overdrachtsbelasting, aangezien terzake van deze overdracht omzetbelasting is verschuldigd en de overdragende partij het verkochte niet als bedrijfsmiddel heeft gebruikt”.
3Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen
4Beoordeling van het geschil
Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.
5Proceskosten
De proceskosten van belanghebbende in hoger beroep zijn in overeenstemming met het Besluit proceskosten bestuursrecht te berekenen op 2 punten wegingsfactor 1 € 496 = € 992 aan kosten van door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand, vermeerderd met reiskosten voor de directeur van belanghebbende ten bedrage van € 26,00.
6Beslissing
Het Hof:
– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank,
– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.018,
– bepaalt dat van de Inspecteur op het moment dat deze uitspraak onherroepelijk is komen vast te staan een griffierecht zal worden geheven van € 503.
Deze uitspraak is gedaan door mr. P. van der Wal, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff
en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van mr. H. de Jong als griffier.
De beslissing is op 3 augustus 2016 in het openbaar uitgesproken.
De griffier, De voorzitter,
(H. de Jong) | (P. van der Wal) |
Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 4 augustus 2016
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij
de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),
Postbus 20303,
2500 EH Den Haag.
Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:
1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
d. de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.
- Instantie
- Rechtbank Noord-Nederland
- Datum uitspraak
- 22-01-2015
- Datum publicatie
- 30-03-2015
- Zaaknummer
- AWB – 13 _ 3431
- Formele relaties
- Hoger beroep: ECLI:NL:GHARL:2016:6243, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
Hoger beroep: ECLI:NL:GHSHE:2019:3474, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan - Rechtsgebieden
- Belastingrecht
- Bijzondere kenmerken
- Eerste aanleg – meervoudig
- Inhoudsindicatie
-
Overdrachtbelasting. De rechtbank oordeelt dat de werkzaamheden aan een winkelpand (bijna volledige sloop, vervanging van de constructie en fundering, herbouw van het pand met een andere indeling en grotere inhoud) dermate ingrijpend zijn geweest dat in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden. Op het moment van de levering kwalificeerde hetgeen geleverd werd reeds als nieuw vervaardigd goed.
- Vindplaatsen
- Rechtspraak.nl
V-N Vandaag 2015/711
RN 2015/46
V-N 2015/28.3.3
FutD 2015-0872
NTFR 2015/1603 met annotatie van dr. A. Rozendal - Verrijkte uitspraak
Uitspraak
RECHTBANK NOORD-NEDERLAND
Zittingsplaats Groningen
Bestuursrecht
zaaknummer: LEE 13/3431
uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 22 januari 2015 in de zaak tussen
[eiseres], te [vestigingsplaats], eiseres
(gemachtigde: [gemachtigde eiseres]),
en
de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Leeuwarden, verweerder
(gemachtigde: [gemachtigde verweerder]).
Procesverloop
Verweerder heeft ter zake van de verkrijging van een onroerende zaak aan eiseres met dagtekening 12 februari 2010 een naheffingsaanslag opgelegd in de overdrachtsbelasting ten bedrage van € 261.750.
Bij uitspraak op bezwaar van 12 november 2013 heeft verweerder het bezwaar van eiseres ongegrond verklaard.
Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld.
Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 2 oktober 2014. Namens eiseres is verschenen haar gemachtigde, bijgestaan door [directeur eiseres] (directeur van eiseres). Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, bijgestaan door [bijstand].
Overwegingen
Feiten
1. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.
“artikel 1 Kosten, rechten en overdrachtsbelasting
Kosten, rechten en overdrachtsbelasting, op deze overeenkomst en de eigendomsoverdracht vallende, zijn voor rekening van de koper.
Met betrekking tot de omzetbelasting (BTW) geldt het volgende:
Het betreft een niet met omzetbelasting belaste levering.”
“De verkoper en de koper hebben op [datum 1] 2007 een koopovereenkomst gesloten in zake het volgende
REGISTERGOED
het bedrijfspand met ondergrond, erf en verder aanbehoren, plaatselijk bekend als [adres], kadastraal bekend gemeente [gemeente], sectie [sectie], nummer [nummer], groot [groot],
(…)
In verband met voorgenomen nieuwbouw door de koper zijn partijen daarna aanvullende bepalingen overeengekomen.
(…)
Artikel 2
Kosten, rechten en (overdrachts)belasting
Kosten, rechten en de eventuele overdrachtsbelasting, die op deze overeenkomst en de eigendomsoverdracht vallen, zijn voor rekening van de koper.
Indien omzetbelasting over de koopsom verschuldigd is en de koper heeft bewerkstelligd dat omzetbelasting verschuldigd is (b.v. verleende bouwvergunning voor nieuwbouw en sloop ten gunste van de nieuwbouw), is deze omzetbelasting voor rekening van koper en is deze niet in voormelde koopprijs begrepen.
Artikel 3.
Eventuele sloop van het verkochte en bouwvergunning voor nieuwbouw en bankgarantie
Indien de koper dat wenst en indien de verkoper het verkochte leeg en ontruimd kan opleveren (afleveren) zal de verkoper er zijn medewerking aan verlenen dat het verkochte voor rekening van de koper geheel of gedeeltelijk wordt gesloopt ten behoeve van de te realiseren nieuwbouw voor dat de juridische levering van het verkochte heeft plaatsgevonden; in dit geval blijft het risico van het verkochte eveneens voor rekening van de verkoper tot de datum van juridische levering van het verkochte.
De verkoper zal er op verzoek van de koper aan meewerken dat er een sloopvergunning voor het slopen van de opstallen wordt verkregen en een bouwvergunning wordt verleend voor de nieuwbouw.
Mocht de koper tot sloop willen over gaan voordat de juridische levering van het verkochte heeft plaats gevonden dan is de koper verplicht tot zekerheid voor de nakoming van zijn verplichtingen uiterlijk één dag voordat met de sloop wordt aangevangen met als uiterste datum [datum 6] 2007 bij de notaris een bouwvergunning voor de nieuwbouw te overleggen en tevens een ten genoegen van de notaris door een in Nederland gevestigde bankinstelling afgegeven bankgarantie ten bedrage van één miljoen euro (€ 1.000.000,00) te deponeren. (…)”
“REGISTERGOED
- Een perceel bouwterrein bestemd voor de bouw van een winkelpand met aanbehoren, plaatselijk bekend als [adres], kadastraal bekend gemeente [gemeente], sectie [sectie], nummer [nummer], groot [groot],
- (…)
KOOPPRIJS VERKOCHTE
De koopprijs bedraagt vier miljoen drie honderd duizend euro (€ 4.300.000,00) te vermeerderen met de daarover verschuldigde omzetbelasting ten bedrage van acht honderd zeventien duizend euro (€ 817.000,00), derhalve in totaal voor een bedrag van vijf miljoen eenhonderdzeventienduizend euro (€ 5.117.000,00). (…)
Kosten en belastingen
Artikel 7
- Alle kosten van de overdracht, waaronder begrepen de omzetbelasting en het kadastrale tarief, zijn voor rekening van de kopende partij.
- Ter zake van de levering van het verkochte is omzetbelasting verschuldigd overeenkomstig het hierna bepaalde.
Het verkochte is door de verkopende gesloopt ten behoeve van de nieuwbouw. Het college van burgemeester en wethouders van de gemeente [gemeente] heeft met betrekking tot de nieuwbouwplannen een bouwvergunning afgegeven op twaalf april tweeduizend zeven onder nummer [nummer]. (…) Partijen zijn van mening dat uit het vorenstaande kan worden geconcludeerd dat er een nieuw vervaardigde onroerende zaak is ontstaan (bouwterrein), zodat na de vervaardiging een eerste levering plaats vindt. Er wordt geleverd door een ondernemer, zodat de koopsom derhalve van rechtswege belast is met omzetbelasting. Aangezien dit een eerste levering betreft nadat de onroerende zaak nieuw is vervaardigd, deze onroerende zaak door de verkopende partij niet als bedrijfsmiddel is gebruikt en deze onroerende zaak niet in gebruik is genomen, is naast de omzetbelasting geen overdrachtsbelasting verschuldigd. (…)
VRIJSTELLING OVERDRACHTSBELASTING
Partijen verklaren ingevolge het bepaalde in artikel 15 lid 1, letter a van de Wet op Belastingen van Rechtsverkeer, een beroep te doen op vrijstelling van overdrachtsbelasting, aangezien terzake van deze overdracht omzetbelasting is verschuldigd en de overdragende partij het verkochte niet als bedrijfsmiddel heeft gebruikt”.
Geschil en beoordeling
2. In geschil is het antwoord op de vraag of verweerder de naheffingsaanslag overdrachtsbelasting terecht heeft opgelegd. Meer specifiek is in geschil of de vrijstelling in artikel 15, eerste lid, letter a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: de Wet) op de levering van de onroerende zaak van toepassing is.
3. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de werkzaamheden aan de onroerende zaak hebben geleid tot een door verbouwing vervaardigd goed, waarvan de levering is vrijgesteld van overdrachtsbelasting.
4. Verweerder is de tegenovergestelde mening toegedaan. Het is volgens verweerder vaste jurisprudentie dat sprake moet zijn van de vervaardiging van een gebouw dat voorheen niet bestond. Daarbij spelen het uiterlijk en de functie van de onroerende zaak een belangrijke rol. Gezien vanuit de modale consument zal in het onderhavige geval niet gezegd kunnen worden dat de onroerende zaak voorheen niet bestond. De beeldbepalende voorgevel is blijven staan. Evenmin is, volgens verweerder, sprake van een functiewijziging; de onroerende zaak was voorheen een winkelpand en dat is het – na verbouwing – nog steeds.
5. De rechtbank overweegt dat ingevolge artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de Wet – kortgezegd – van overdrachtsbelasting is vrijgesteld de verkrijging krachtens een levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB).
6. Op grond van het bepaalde in artikel 11, eerste lid, letter a, onder 1, van de Wet OB is de levering van onroerende zaken vrijgesteld van omzetbelasting. Dit is slechts anders indien sprake is van de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het bijbehorende terrein, vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming, alsmede de levering van een bouwterrein. Op grond van artikel 11, derde lid, onderdeel b, van de Wet OB wordt na de verbouwing van een gebouw de ingebruikneming als eerste ingebruikneming aangemerkt, indien door die verbouwing een vervaardigd goed is voortgebracht. Van een vervaardigd goed in vorenstaande zin is sprake als door de werkzaamheden aan de onroerende zaak in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden (vgl. HvJ EG 14 mei 1985, nr. 139/84, Van Dijk’s Boekhuis, BNB 1985/335 en Hoge Raad 19 november 2010, nr. 08/01021, ELCI:NL:HR:2010:BM6681).
7. De rechtbank zal eerst beoordelen of door de werkzaamheden aan de onroerende zaak uiteindelijk een vervaardigd goed is voortgebracht. Gezien de omstandigheid dat het oude winkelpand, met uitzondering van de voorgevel, volledig is gesloopt en de dragende constructie en fundering geheel zijn vervangen door een nieuwe passende constructie en fundering – met uitzondering van een deel van de overbodig geworden vloerplaat – en vervolgens het pand is herbouwd met een andere indeling en grotere inhoud, is de rechtbank van oordeel dat in dit geval de werkzaamheden aan het pand dermate ingrijpend zijn geweest dat in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden. Daaraan doet niet af dat het aangezicht van het pand niet, althans niet noemenswaardig, is gewijzigd en de functie van het pand hetzelfde is gebleven. Uit het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad volgt naar het oordeel van de rechtbank dat in dit kader niet beslissend is of het pand na verbouwing, al dan niet is te vereenzelvigen met het pand zoals dat bestond voor de verbouwing.
8. De rechtbank vindt voor haar oordeel dat sprake is van een – na sloop – in wezen nieuw gebouwd pand eveneens steun in het arrest van de Hoge Raad van 24 februari 2012, nr. 10/05560, ECLI:NL:HR:2012: BU1993. Hierin heeft de Hoge Raad de voorliggende uitspraak van het gerechtshof ’s-Hertogenbosch aangaande de radicale vernieuwing – weliswaar voor de aftrek van onderhoudskosten van monumentenpanden in de inkomstenbelasting (artikel 6.31, derde lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 2001) – bevestigd. Het gerechtshof heeft daarover het volgende geoordeeld:
“(a) Of in bouwkundig opzicht sprake is van restauratie van oudbouw of stichting van nieuwbouw wordt bepaald door de vraag of de constructie gewijzigd wordt. De constructie van een gebouw bestaat bouwkundig uit de fundamenten en de dragende delen. Zolang die constructie niet wordt aangetast is bouwkundig in beginsel reeds sprake van instandhouding van oudbouw en ontstaat er bij restauratie bouwkundig geen nieuwbouw. Wordt de constructie aangetast dan is er bouwkundig sprake van sloop van oudbouw en eventueel vervanging door nieuwbouw.
(b) Dit uitgangspunt kent (…) uitzondering bij radicale vernieuwing. Daar is naar het oordeel van het Hof sprake van indien de bouwtechnische ingrepen bij de restauratie van de oudbouw zodanig ingrijpend zijn, dat de bouwkundige identiteit van het gebouw onherkenbaar wordt gewijzigd zodat het niet meer met het eerder aanwezige gebouw kan worden vereenzelvigd.”.
9. Gezien de omvang van de verrichte werkzaamheden (zie 1.8), acht de rechtbank aannemelijk dat de constructie van het gebouw zodanig is aangetast dat er bouwkundig sprake is van sloop van de oudbouw en vervanging door nieuwbouw. In ieder geval acht de rechtbank aannemelijk dat de bouwtechnische ingrepen zodanig ingrijpend zijn geweest dat de bouwkundige identiteit van het (oorspronkelijke) gebouw door die ingrepen onherkenbaar is gewijzigd.
10. Nu uit het voorgaande volgt dat door het geheel van werkzaamheden aan de onroerende zaak in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden, zal de rechtbank vervolgens beoordelen of hetgeen is geleverd op [datum 8] 2007 reeds kwalificeerde als een nieuw vervaardigd goed.
11. Ter zitting heeft eiseres hieromtrent – onweersproken – gesteld dat op [datum 8] 2007 de oudbouw (op de voorgevel en een deel van de vloerplaat na) volledig was gesloopt, het puin was afgevoerd en er een aanvang was gemaakt met de constructiewerkzaamheden voor de nieuwbouw. Eiser heeft verklaard dat op het moment van de levering de volledige fundering van de nieuwbouw was aangebracht, bestaande uit 34 heipalen, totaal 442 meter, die reeds op 5 september 2007 waren geslagen.
12. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de oudbouw op [datum 8] 2007 nog niet opgehouden was te bestaan en concludeert, onder verwijzing naar het arrest van HvJ EG van 12 juli 2012 (C-326/11, Komen en Zonen) dat – zelfs al zou het uiteindelijke resultaat van de verbouwingen nieuwbouw zijn – op [datum 8] 2007 een ‘oude’ onroerende zaak is geleverd, welke levering terecht is belast met overdrachtsbelasting.
13. De rechtbank is van oordeel dat hetgeen op [datum 8] 2007 is geleverd, dient te worden aangemerkt als een gedeelte van een nieuw vervaardigd gebouw vóór het tijdstip van eerste ingebruikneming. De rechtbank overweegt daartoe dat uit de feiten en omstandigheden kan worden afgeleid dat de sloopfase volledig was afgerond en dat was aangevangen met de (nieuw)bouwfase. Daaraan doet niet af dat een deel van de oudbouw – de voorgevel en een deel van de vloerplaat – in stand is gebleven. Zowel de voorgevel als de vloerplaat zijn immers ook niet in een later stadium gesloopt, maar zijn opgegaan in de nieuwbouw. Reeds vóór, maar in ieder geval op, [datum 8] 2007 was gestart met de bouwwerkzaamheden – namelijk het aanbrengen van een fundering voor de nieuwbouw – die uiteindelijk hebben geleid tot realisering van een nieuw vervaardigde onroerende zaak (zoals hiervoor is overwogen) en bevond het gebouw zich daardoor naar het oordeel van de rechtbank in de bouwfase. (vgl. HR 7 maart 2003, nr. 37.525, ECLI:NL:HR:2003:AE9405).
14. Verweerders beroep op het arrest van HvJ EG van 12 juli 2012 brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. In die zaak oordeelde HvJ EG weliswaar dat de levering van de desbetreffende onroerende zaak, bestaande uit een terrein en een oud gebouw waarvan de vervaardiging tot een nieuw gebouw gaande is, van omzetbelasting is vrijgesteld. Echter, anders dan bij eiseres het geval is, waren op het tijdstip van de levering enkel (gedeeltelijke) sloopwerkzaamheden uitgevoerd, terwijl nog geen aanvang was gemaakt met de constructiewerkzaamheden voor het nieuwe gebouw en was het oude gebouw op het tijdstip van de levering gedeeltelijk nog in gebruik (zie o.a. rechtsoverweging 38).
15. De rechtbank komt daarom tot de conclusie dat op [datum 8] 2007 aan eiseres een nieuw vervaardigde onroerende zaak is geleverd. Met betrekking tot de levering van deze nieuw vervaardigde onroerende zaak is op grond van artikel 11, eerste lid, onderdeel a, van de Wet OB omzetbelasting verschuldigd. Nu niet in geschil is dat aan de overige voorwaarden voor toepassing van artikel 15, eerste lid, aanhef en onder a, van de WBR is voldaan, is de rechtbank van oordeel dat de in dat artikel opgenomen vrijstelling van overdrachtsbelasting van toepassing is. De naheffingsaanslag overdrachtsbelasting is daarom ten onrechte aan eiseres opgelegd.
16. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen zal de rechtbank het beroep gegrond verklaren en de naheffingsaanslag en de uitspraak op bezwaar vernietigen.
Griffierecht
17. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiseres het door haar betaalde griffierecht van € 318 vergoedt.
Proceskosten
18. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiseres gemaakte proceskosten. Deze kosten stelt de rechtbank op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.217 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift met een waarde van € 243, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 487 en een wegingsfactor 1).
Beslissing
De rechtbank:
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak op bezwaar;
- vernietigt de naheffingsaanslag;
- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;
- draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 318 aan eiseres te vergoeden;
- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.217.
Deze uitspraak is gedaan door mr. T. Tanghe, voorzitter, en mr. A.L. Goederee en mr. M. van den Bosch, leden, in aanwezigheid van mr. W. Kuik, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 22 januari 2015.
w.g. griffier
w.g. voorzitter
Rechtsmiddel
Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de dag van verzending daarvan hoger beroep worden ingesteld bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.