Payment processing valt niet onder vrijstelling voor betalingen en overmakingen

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 14 maart 2019 te Breda.

De zaken met zaaknummers 17/2398 tot en met 17/2403 zijn gelijktijdig behandeld. Voor een overzicht van de verschenen personen en hetgeen is besproken wijst de rechtbank naar het proces-verbaal van die zitting, waarvan een afschrift tegelijk met een afschrift van deze uitspraak aan partijen is verstuurd.

De rechtsvoorganger van [Belanghebbende 1] is [BV 1] Zij was in tweede helft van 2013 en de eerste helft van 2014 onderdeel van de [Belanghebbende 2] voor de omzetbelasting. De diensten waarover het geschil gaat, zijn civiel-juridisch aan [BV 1] verricht.

Voor de leesbaarheid zal de rechtbank hierna verder spreken over ‘belanghebbende’. Er zal dus geen onderscheid worden gemaakt in verband met het feit dat sprake is van twee belastingplichtigen, en evenmin in verband met het gegeven dat er gedurende de periode van de fiscale eenheid een verschil is tussen wie voor de omzetbelasting de afnemer van de dienst is en wie dat civiel-juridisch is.

• -Het verrichten van de noodzakelijke controles;
• -Het voeren van de betaaladministratie;
• -Het voeren van een kredietadministratie;
• -Het geven van betaalopdrachten.

De ‘application development services’ en ‘additional services’ omvatten IT-gerelateerde, additionele en facultatieve diensten met betrekking tot onderhoud en verdere ontwikkeling van de automatisering van de diverse processen, zoals de ‘payment processing’ respectievelijk ondersteunende diensten, bijvoorbeeld bij de aanvraag van de VISA creditcard die belanghebbende uitgeeft en processen rondom de prepaid betaalkaarten.

Als een klant een transactie wil uitvoeren met een door belanghebbende uitgegeven creditcard dan verloopt het proces als volgt.

Nadat de klant, bijvoorbeeld in een winkel, de pincode van de creditcard heeft ingetoetst, wordt een autorisatieverzoek gestuurd naar de bank van de verkoper. Deze zendt het verzoek door naar VISA, die het verzoek doorstuurt naar belanghebbende, meer specifiek aan Fidelity (waaraan de werkzaamheden zijn uitbesteed). Fidelity controleert of het creditcardnummer bestaat en controleert eventuele blokkeringen en elektronische veiligheidskenmerken. Ook controleert Fidelity of de klant nog voldoende bestedingsruimte heeft. Als dit allemaal goed is dan keurt Fidelity de transactie goed en verstrekt zij een autorisatiecode aan VISA. VISA stuurt het autorisatiebericht aan de bank van de verkoper die het bericht aan de verkoper doorstuurt.

Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en primair tot vernietiging van de naheffingsaanslagen en teruggave van een deel van de door haar op aangifte voldane omzetbelasting (respectievelijk € 72.896 en € 69.607) en subsidiair – voor het geval het beroep op een toezegging van 27 januari 2012 zou slagen – tot vernietiging van de naheffingsaanslagen.

De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.

In artikel 11, eerste lid, aanhef en onderdeel j, ten tweede, van de Wet OB is het volgende bepaald:

“1.Onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden zijn van de belasting vrijgesteld:

(…)

j. de volgende diensten:

(…)

2° de handelingen, bemiddeling daaronder begrepen, betreffende giro- en rekeningcourantverkeer, deposito’s, betalingen, overmakingen, schuldvorderingen, cheques en andere handelspapieren, met uitzondering van de invordering van schuldvorderingen;

(…)”.

Dit artikel is gebaseerd op hetgeen is bepaald in artikel 135, eerste lid, aanhef en onderdelen b tot en met d, van Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (hierna: de Btw-richtlijn).

Uit de jurisprudentie van Hof van Justitie (hierna: HvJ) blijkt dat het voor de vrijstelling niet relevant is wie de prestatie verricht, maar dat voor de toepassing van de vrijstelling doorslaggevend is of de aard van de handelingen een afzonderlijk geheel vormt en kenmerkend en essentieel is voor de vrijgestelde handelingen. De diensten moeten leiden tot geldovermaking en juridische en financiële wijzigingen met zich brengen. De diensten moeten worden onderscheiden van eenvoudige technische of materiële diensten.

Op 26 mei 2016 heeft het HvJ het arrest Bookit gewezen (C-607/14). Hierin is, onder meer, het volgende overwogen:

“(…)

39 In het onderhavige geval blijkt uit de verwijzingsbeslissing dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde dienst van DPAS erin bestaat, enerzijds, de financiële instelling van de patiënt die een arrangement voor tandheelkundige zorg heeft afgesloten, te verzoeken om op grond van een machtiging tot automatische incasso een vooraf bepaalde geldsom van de bankrekening van deze patiënt naar die van DPAS over te schrijven en, anderzijds, de financiële instelling waarbij DPAS haar rekening heeft, te verzoeken om dat bedrag naar de respectieve bankrekeningen van de tandarts en de verzekeraar van de patiënt over te schrijven, na aftrek van een deel van dit bedrag dat DPAS inhoudt als vergoeding die de patiënt haar is verschuldigd voor deze handeling, die DPAS zelf aanmerkt als „beheer van de betalingen [die patiënt verschuldigd is uit hoofde van het door hem afgesloten arrangement] voor tandheelkundige zorg.

40 Deze dienst brengt als zodanig niet de juridische en financiële wijzigingen mee die kenmerkend zijn voor de overdracht van een geldsom in de zin van de in de punten 33 tot en met 38 van het onderhavige arrest in herinnering gebrachte rechtspraak, maar is een dienst van administratieve aard.

41 DPAS verricht de overdracht – of de overschrijving van en naar de betrokken bankrekeningen – van de bedragen die in het kader van de in het hoofdgeding aan de orde zijnde arrangementen voor tandheelkundige zorg zijn overeengekomen, immers niet zelf, maar verzoekt de betrokken financiële instellingen dat te doen. Een dienst als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, is daartegen, zoals de belastingdienst betoogt, vergelijkbaar met de verwerking van een kaartbetaling als die welke aan de orde was in de zaak die aanleiding heeft gegeven tot het arrest van 26 mei 2016, Bookit (C‑607/14, EU:C:2016:355). In die zaak ging het in wezen om een dienst die erin bestond dat de belastingplichtige bij de betrokken financiële instellingen de verzoeken tot de betaling indiende die de klanten vooraf voor de aankoop van een zaak hadden aanvaard, en die een stap vormde die voorafging aan de verrichting van de handelingen betreffende betalingen en overmakingen door deze instellingen (zie in die zin arrest van 26 mei 2016, Bookit, C‑607/14, EU:C:2016:355, punten 44‑51 en 53).

42 Zoals ook de advocaat-generaal in punt 51 van zijn conclusie heeft opgemerkt, vormt een dienst als die welke in het hoofdgeding aan de orde is, slechts een stap die voorafgaat aan de in artikel 135, lid 1, onder d), van de btw-richtlijn bedoelde handelingen betreffende betalingen en overmakingen.

43 In dit verband kan nog worden opgemerkt dat in het kader van de arrangementen voor tandheelkundige zorg de in het hoofdgeding aan de orde zijnde dienst weliswaar onontbeerlijk is voor het verrichten van de door de patiënten aan hun tandartsen en verzekeraars verschuldigde betalingen, aangezien de wil van de patiënten om de betrokken betalingen te verrichten door de tussenkomst van DPAS tot uitdrukking komt. Aangezien artikel 135, lid 1, onder d), van de btw-richtlijn strikt moet worden uitgelegd, kan op grond van het enkele feit dat een dienst onontbeerlijk is om een vrijgestelde handeling te verrichten, echter niet tot de slotsom worden gekomen dat die dienst van btw is vrijgesteld (arresten van 13 december 2001, CSC Financial Services, C‑235/00, EU:C:2001:696, punt 32, en 26 mei 2016, Bookit, C‑607/14, EU:C:2016:355, punt 45 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

44 Verder blijkt uit de in de verwijzingsbeslissing weergegeven nieuwe algemene voorwaarden, die sinds 1 januari 2012 gelden en als bijlage bij de brief aan de tandartsen van 8 september 2011 waren gevoegd, dat DPAS niet aansprakelijk is voor geweigerde automatische incasso of ingetrokken machtigingen tot automatische incasso op grond waarvan DPAS verzoekt dat van de bankrekening van de betrokken patiënt de bedragen worden afgeschreven die zij vervolgens naar de rekeningen van de tandarts en de verzekeraar moet doen overschrijven.

(…)”

Belanghebbende stelt dat Fidelity een dienst verleent die een afzonderlijk geheel vormt en die de kenmerkende en essentiële functies van een overmaking vervult en juridische en financiële wijzigingen meebrengt. Ook draagt Fidelity de verantwoordelijkheid voor de totstandkoming van juridische en financiële transformaties voor de bij betalingen met de creditcard betrokken partijen. Volgens belanghebbende moet worden beoordeeld of de handelingen van Fidelity de feitelijke of potentiële eigendomsoverdracht van de betrokken middelen tot gevolg hebben als bedoeld in het arrest Bookit. De dienst die Fidelity uitvoert, en dan met name het afgeven van de autorisatiecode, leidt tot wijziging van juridische en financiële betrekkingen tussen de bij de overmaking betrokken partijen. Fidelity geeft de autorisatiecode af en bepaalt of een betaaltransactie al dan niet gaat plaatsvinden. Hierdoor wijzigen de juridische en financiële verhoudingen tussen partijen in de zin van het SDC-arrest (HvJ 5 juni 1997, C-2/95), aldus belanghebbende. Omdat Fidelity als enige de autorisatiecode kan afgeven, is zij verantwoordelijk voor het tot stand laten komen van juridische en financiële transformaties die kenmerkend zijn voor een overmakingshandeling. Omdat de afgifte van de autorisatiecode van constitutief belang is voor het tot stand brengen van de betalingstransactie als geheel, is de autorisatie-handeling geen dienst van louter technische of materiële aard.

Voorts worden de betalingstransacties en de daarmee samenhangende schuldvorderingen die door de autorisatie van Fidelity in het leven worden geroepen ook door Fidelity gereconcilieerd voor de uiteindelijke betaling. Fidelity maakt aan het einde van iedere dag een afwikkelingsbestand op. Op basis van dat afwikkelingsbestand moet belanghebbende dagelijks een betaling doen aan VISA en doet VISA betalingen aan de (banken van) de verkopers.

Het samenstel van handelingen met betrekking tot de reconciliatie en afwikkeling bevat de essentiële functies van een handeling inzake overmaking in de zin van de btw-vrijstelling van artikel 135, eerste lid, onderdeel d, van de Btw-richtlijn. Het autorisatieproces is onlosmakelijk verbonden met het reconciliatie en afwikkelingsproces, aldus nog steeds belanghebbende.

De rechtbank overweegt als volgt. Vrijstellingen dienen als uitgangspunt strikt te worden uitgelegd. De hiervoor genoemde zaken Bookit en DPAS duiden er op dat dit ook geldt voor de vrijstelling waar belanghebbende een beroep op doet; de termen ‘betalingen’ en ‘overmakingen’ worden eng uitgelegd. Dit vindt ook bevestiging in de – overigens na de zitting genomen – conclusie van A-G Bot van 2 mei 2019 in de zaak Cardpoint (C-42/18).

Hier staat vast dat Fidelity zelf niet de overmakingen of betalingen als zodanig verricht. Een kernpunt van het betoog van belanghebbende is dat de afgifte van de autorisatiecode door Fidelity het essentiële element is om een wijziging in de juridische en financiële verhoudingen tot stand te brengen. De afgifte van de autorisatiecode leidt (uiteindelijk) tot betaling of overmaking. De rechtbank overweegt dat het afgeven van de autorisatiecode op zichzelf echter onvoldoende is om te worden beschouwd als een handeling die een kenmerkende of essentiële functie van een betaling of overmaking in de zin van artikel 135, eerste lid, onder d, van de Btw-richtlijn vervult. Steun voor dit oordeel ontleent de rechtbank aan rechtsoverwegingen 46 en 47 van het arrest Bookit en aan het arrest DPAS. In rechtsoverweging 46 overweegt het HvJ dat onder andere de ontvangst door de dienstverrichter – en naar het oordeel van de rechtbank daarmee ook de overdracht – van de autorisatiecode die door de emittent is afgegeven, niet kan worden beschouwd als een handeling die een kenmerkende en essentiële functie van een betaling of overmaking in de zin van artikel 135, eerste lid, onderdeel d, van de Btw-richtlijn vervult. Ook de omstandigheid dat de autorisatiecode onontbeerlijk is voor de totstandkoming van de transactie en daarmee uiteindelijk de betaling/overmaking, is onvoldoende (vgl. ook punten 44 en 45 in het arrest Bookit en punt 43 in het arrest DPAS).

Het voorgaande wordt niet anders als de overige elementen van de dienstverlening, zoals de reconciliatie en afwikkeling, in de beoordeling wordt betrokken. Met de reconciliatie en afwikkeling wordt niet de beslissing gemaakt die leidt tot de overmaking van geld. Die beslissing wordt immers gemaakt door de houders van de creditcards. Daarmee kan de reconciliatie en afwikkeling, gelet op rechtsoverweging 47 van het arrest Bookit, niet worden beschouwd als een handeling die een kenmerkende en essentiële functie van een betaling of overmaking in de zin van artikel 135, eerste lid, onderdeel d, van de Btw-richtlijn vervult.

NVB-brief: vertrouwensbeginsel en gelijkheidsbeginsel

Meerderheidsregel

Fiscale neutraliteitsbeginsel

Status toezegging van 27 januari 2012

In de brief van 21 november 2011 heeft de inspecteur op verzoek van belanghebbende uitgestelde werking verleend aan zijn standpuntbepaling van 18 april 2011. In de brief van 21 november 2011 heeft de inspecteur het volgende opgenomen.

“ (…)

Al deze omstandigheden in aanmerking nemende, ben ik van mening dat de redelijkheid meebrengt dat LaSer een overgangstermijn tot en met het einde van de duurovereenkomst op 31 januari 2014 wordt gegund, voordat de standpuntbepaling van 18 april 2011 op de rechtsverhouding tussen LaSer en Fidelity van toepassing wordt. Dit betekent dat LaSer eerst per 1 februari 2014 weer verlegde omzetbelasting op aangifte hoeft te voldoen ter zake van de inkoop van processing services, additional services en application development services van Fidelity uit hoofde van de Master Service Agreement uit juni 2005 en het zogenoemde Transaction Document No. 1 van 21 oktober 2007.

(…)”

Met dagtekening 27 januari 2012 heeft belanghebbende een brief ontvangen van de inspecteur. In deze brief heeft de inspecteur het volgende opgenomen.

“(…)

In bovengenoemde brief is bevestigd dat de definitieve einddatum van het contract tussen LaSer en Fidelity National Global Card Services Inc. 19 oktober 2014 is, in plaats van de eerder door LaSer gecommuniceerde datum van 1 februari 2014. LaSer heeft in verband hiermee verzocht om aan de standpuntbepaling d.d. 18 april 2011 (kenmerk: 8011.83.984 / CLS/ standpuntbepaling) uitgestelde werking te verlenen tot 20 oktober 2014 in plaats van de bij brief van 21 november 2011 (kenmerk: 8011.83.984 / uitgestelde werking) genoemde uitsteltermijn tot 1 februari 2014.

Ik kom aan uw verzoek tegemoet. Als bijlage bij deze brief treft u een aangepaste versie van mijn brief d.d. 21 november 2011 aan. De oorspronkelijke brief van 21 november jl. trek ik hierbij in en dient als niet verzonden te worden beschouwd.

(…)”

Belanghebbende is van mening dat aan de toezegging in de brief van 27 januari 2012 het vertrouwen mag worden ontleend dat zij niet eerder dan 20 oktober 2014 weer verlegde omzetbelasting verschuldigd werd.

De rechtbank verwerpt dit standpunt van belanghebbende. Uit de tekst van de brief van 27 januari 2012 in samenhang gelezen met de tekst van de brief van 21 november 2011 blijkt voldoende dat de inspecteur, om belanghebbende ter wille te zijn, heeft willen aansluiten bij de einddatum van de met Fidelity gesloten duurovereenkomst. Als gevolg van met Fidelity gevoerde onderhandelingen heeft belanghebbende medio maart 2013 echter nieuwe afspraken toegevoegd ten opzichte van de bestaande overeenkomsten waarbij de kern van die afspraken is dat dat dienstverlening van Fidelity werd voortgezet. Bij deze onderhandelingen had belanghebbende ook het effect van het gewijzigde standpunt van de inspecteur mee moeten nemen omdat het belanghebbende duidelijk had moeten zijn dat de inspecteur heeft aangesloten bij de einddatum van de duurovereenkomst om belanghebbende de gelegenheid te geven het effect mee te nemen in de onderhandelingen met Fidelity. Nu belanghebbende zelf op een eerdere datum een nieuwe althans aanvullende overeenkomst met Fidelity is aangegaan, kan zij aan de brief van 27 januari 2012 niet het vertrouwen ontlenen dat de einddatum van de uitgestelde werking van de standpuntbepaling 20 oktober 2014 zou blijven. Gelet op de achtergrond van het verlenen van uitgestelde werking, is deze nieuwe althans aanvullende overeenkomst een relevante wijziging in omstandigheden die eerder aanleiding waren voor het verlenen van uitgestelde werking.

Conclusie