Uitzendbureau regelt en betaalt onderkomens in Nederland voor in buitenland geworven uitzendkrachten (BUA?)

Cabine Hout Houten Blokhut Huisje Bungalow Vakantiehuisje

Uitzendbureau regelt en betaalt onderkomens in Nederland voor in buitenland geworven uitzendkrachten (BUA?)

Een uitzendbureau stelt uit Duitsland, Roemenië, Hongarije en Polen afkomstige arbeidskrachten in Nederland tegen vergoeding ter beschikking aan diverse bouwbedrijven. De uitzendkrachten werken vrijwel nooit langer dan 6 maanden op dezelfde locatie. Zij werken niet langer dan 2½ jaar voor belanghebbende en blijven ingeschreven staan als inwoner in het land van herkomst. Hun gezinsleden blijven achter in dat land.

Aan buitenlandse arbeidskrachten biedt het uitzendbureau gedurende de uitzendovereenkomst op haar kosten een onderkomen aan dat zo dicht mogelijk bij de werklocatie is gelegen. Belanghebbende vraagt van de uitzendkrachten hiervoor geen vergoeding. In de uitzendovereenkomst is vastgelegd dat de uitzendkrachten slechts het recht hebben, en verplicht zijn van deze onderkomens gebruik te maken, zolang die overeenkomst van kracht is. Wisseling van opdracht kan meebrengen dat uitzendkrachten gedurende de uitzendovereenkomst op verschillende locaties in Nederland werken en ook in verschillende onderkomens worden ondergebracht. Indien zij het onderkomen weigeren, krijgen zij geen vergoeding voor een andere verblijfsruimte.

De btw met betrekking tot de onderkomens heeft het uitzendbureau in haar btw-aangifte over het 3e kwartaal 2014 in aftrek gebracht. Volgens de Belastingdienst is btw-aftrek uitgesloten (artikel 1 lid 1 aanhef en letter c BUA). Hij heeft daarom de btw van belanghebbende nageheven.

Volgens Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden ziet het ter beschikking stellen van woonruimte aan de uitzendkrachten naar zijn aard, en mede gelet op de lange duur ervan, naast het bevredigen van de behoeften van de ondernemer, juist bij uitstek ook op de bevrediging van de behoeften van de uitzendkrachten, die zonder dergelijke woonruimte niet bereid zijn naar Nederland te komen om alhier te werken. Alsdan kan, aldus het Hof, uitsluiting van btw-aftrek op grond van het BUA aan de orde zijn. Volgens het Hof gaat het om btw die toerekenbaar is aan “het aan personeel van de ondernemer verlenen van huisvesting”.

Ook als het ter beschikking stellen van de onderkomens aan de uitzendkrachten niet onder het verlenen van huisvesting kan worden begrepen, vormt de verstrekking daarvan een voorziening die privédoeleinden van het personeel dient volgens de Hoge Raad. Anders dan het eerste cassatiemiddel kennelijk veronderstelt, valt deze voorziening daarom binnen het bereik van artikel 1 lid 1 letter c BUA.

Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat voor alle categorieën van artikel 1 lid 1 letter c BUA geldt dat de uitsluiting van de aftrek niet van toepassing is indien zich een bijzondere omstandigheid voordoet als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 8 oktober 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO3176. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende niet geslaagd in de op haar rustende last te bewijzen dat bijzondere omstandigheden ertoe noodzaken dat zij de huisvesting van de uitzendkrachten voor eigen rekening verzorgt. Dit oordeel heeft het Hof erop gegrond dat de uitzendkrachten zelf kiezen voor werk bij belanghebbende en daarbij al dan niet voor door belanghebbende geregelde huisvesting kunnen kiezen. Belanghebbende heeft – in het licht van de betwisting daarvan door de Belastingdienst – niet aannemelijk gemaakt dat huisvesting geregeld en betaald moet worden om aan deze arbeidskrachten te kunnen komen.

Dit is volgens de Hoge Raad te kort door de bocht, doordat het Hof voor de beoordeling van de noodzaak voor het bedrijf van belanghebbende om de onderkomens aan te bieden, betekenis heeft toegekend aan de omstandigheid dat de uitzendkrachten zelf kiezen voor werk bij belanghebbende. Voor de vaststelling van de bijzondere behoeften van de onderneming bij het aanbieden van de onderkomens aan de uitzendkrachten is die keuze niet relevant: het werk bij belanghebbende is daarbij een gegeven. Wel is relevant of er bijzondere omstandigheden waren die belanghebbende ertoe dwongen arbeidskrachten te werven in het buitenland. Bovendien is de uitspraak van het Hof onbegrijpelijk voor zover het heeft geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het voorzien in huisvesting in Nederland noodzakelijk is om aan deze arbeidskrachten te komen. Dit oordeel strookt immers niet met de vaststelling van het Hof dat de uitzendkrachten niet bereid zijn geweest naar Nederland te komen om hier te werken zonder dat aan hen woonruimte ter beschikking wordt gesteld. De cassatiemiddelen 2 en 3 slagen daarom. De Hoge Raad verwijst de zaak naar Gerechtshof ’s-Hertogenbosch.

Hoge RaadGerechtshofRechtbank

Instantie
Hoge Raad
Datum uitspraak
13-11-2020
Datum publicatie
13-11-2020
Zaaknummer
18/04901
Formele relaties
In cassatie op : ECLI:NL:GHARL:2018:9146
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Cassatie
Inhoudsindicatie
Omzetbelasting; art. 16, lid 1, Wet OB 1968; art. 1, lid 1, aanhef en letter c, BUA; aftrek voorbelasting; uitzendbureau regelt en betaalt onderkomens in Nederland voor in het buitenland geworven uitzendkrachten.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
Viditax (FutD), 13-11-2020
Verrijkte uitspraak
Uitspraak
HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 18/04901

Datum 13 november 2020

ARREST

in de zaak van

[X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)

tegen

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 16 oktober 2018, nr. 17/00406, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nr. AWB 16/2457) betreffende de aan belanghebbende over het tijdvak 1 oktober 2014 tot en met 31 december 2014 opgelegde naheffingsaanslag in de omzetbelasting. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.

De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend.

2Beoordeling van de middelen
2.1
In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.

2.1.1
Belanghebbende heeft een uitzendbureau. Zij stelt uit het buitenland afkomstige arbeidskrachten in Nederland tegen vergoeding ter beschikking aan voornamelijk bedrijven die actief zijn op het terrein van gevelbouw en – in mindere mate – van afbouw, schilderwerk aan gebouwen, installatietechniek en scheepsbouw.

2.1.2
De door belanghebbende ter beschikking gestelde buitenlandse arbeidskrachten (hierna: de uitzendkrachten) werken vrijwel nooit langer dan zes maanden op dezelfde locatie. Zij werken niet langer dan tweeënhalf jaar voor belanghebbende. In de regel blijven de uitzendkrachten ingeschreven staan als inwoner in de plaats in het land waar zij vandaan komen (Duitsland, Roemenië, Hongarije en Polen) en blijven hun gezinsleden achter in dat land.

2.1.3
Aan buitenlandse arbeidskrachten biedt belanghebbende gedurende de looptijd van een met hen te sluiten uitzendovereenkomst op haar kosten een onderkomen aan dat zo dicht mogelijk bij de werklocatie is gelegen. Hier kunnen de uitzendkrachten overnachten en verblijven op de tijden dat zij niet werken. Het gaat om onderkomens in hotels, pensions, flatwoningen en vakantiewoningen (hierna: de onderkomens). Belanghebbende vraagt van de uitzendkrachten hiervoor geen vergoeding. In de uitzendovereenkomst is vastgelegd dat de uitzendkrachten slechts het recht hebben, en verplicht zijn van deze onderkomens gebruik te maken, zolang die overeenkomst van kracht is.
Wisseling van opdracht kan in de praktijk meebrengen dat de uitzendkrachten gedurende de looptijd van de uitzendovereenkomst op verschillende locaties in Nederland werken en ook in verschillende onderkomens worden ondergebracht. Indien zij het onderkomen weigeren, krijgen zij geen vergoeding voor een andere verblijfsruimte.

2.1.4
De omzetbelasting die aan belanghebbende in rekening wordt gebracht door de aanbieders van de onderkomens heeft zij bij haar aangifte voor de omzetbelasting over het tijdvak 1 oktober 2014 tot en met 31 december 2014 in aftrek gebracht. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat in de gegeven omstandigheden aftrek van deze omzetbelasting is uitgesloten op grond van artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (hierna: het BUA). Hij heeft daarom bij de onderhavige naheffingsaanslag de hiervoor bedoelde omzetbelasting van belanghebbende nageheven.

2.2.1
Voor het Hof was onder meer in geschil of aftrek van de hiervoor in 2.1.4 bedoelde omzetbelasting is uitgesloten op grond van artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het BUA.

2.2.2
Het Hof heeft geoordeeld dat het ter beschikking stellen van woonruimte aan de uitzendkrachten naar zijn aard, en mede gelet op de lange duur ervan, naast het bevredigen van de behoeften van de ondernemer, juist bij uitstek ook ziet op de bevrediging van de behoeften van de uitzendkrachten, die zonder dergelijke woonruimte niet bereid zijn naar Nederland te komen om alhier te werken. Alsdan kan, aldus het Hof, uitsluiting van aftrek van omzetbelasting op grond van het BUA aan de orde zijn.

2.2.3
Het Hof heeft verder geoordeeld dat de omzetbelasting die door de aanbieders van de onderkomens aan belanghebbende in rekening is gebracht op grond van artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het BUA is uitgesloten van aftrek. Volgens het Hof gaat het om omzetbelasting die toerekenbaar is aan “het aan personeel van de ondernemer verlenen van huisvesting” in de zin van die bepaling.

2.2.4
Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat voor alle categorieën van artikel 1, lid 1, letter c, van het BUA geldt dat de uitsluiting van de aftrek niet van toepassing is indien zich een bijzondere omstandigheid voordoet als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 8 oktober 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO3176. Naar het oordeel van het Hof is belanghebbende niet geslaagd in de op haar rustende last te bewijzen dat bijzondere omstandigheden ertoe noodzaken dat zij de huisvesting van de uitzendkrachten voor eigen rekening verzorgt. Dit oordeel heeft het Hof erop gegrond dat de uitzendkrachten zelf kiezen voor werk bij belanghebbende en daarbij al dan niet voor door belanghebbende geregelde huisvesting kunnen kiezen. Belanghebbende heeft – in het licht van de betwisting daarvan door de Inspecteur – niet aannemelijk gemaakt dat huisvesting geregeld en betaald moet worden om aan deze arbeidskrachten te kunnen komen.

2.3.1
Middel 1 is gericht tegen de hiervoor in 2.2.2 en 2.2.3 weergegeven oordelen van het Hof. Het middel betoogt dat het Hof een te ruime uitleg heeft gegeven aan het begrip ‘verlenen van huisvesting’ in de zin van artikel 1, lid 1, letter c, van het BUA.

2.3.2
Middel 1 kan niet tot cassatie leiden. Op grond van artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het BUA wordt aftrek van omzetbelasting uitgesloten in de gevallen waarin en voor zover goederen en diensten worden gebezigd voor het aan het personeel van de ondernemer verlenen van huisvesting, uitkeren van loon in natura, geven van gelegenheid tot sport, ontspanning of privévervoer, dan wel voor andere persoonlijke doeleinden van dat personeel. Ook indien het ter beschikking stellen van de onderkomens aan de uitzendkrachten niet onder het verlenen van huisvesting kan worden begrepen, vormt de verstrekking daarvan een voorziening die privédoeleinden van het personeel dient. Anders dan middel 1 kennelijk veronderstelt, valt deze voorziening daarom binnen het bereik van artikel 1, lid 1, letter c, van het BUA.

2.4.1
De middelen 2 en 3 richten zich tegen de hiervoor in 2.2.4 weergegeven oordelen van het Hof. De middelen herhalen het voor het Hof gehouden betoog dat het verzorgen van de onderkomens noodzakelijk is voor het bedrijfsdoel van belanghebbende om voor opdrachtgevers voldoende arbeidskrachten te werven op een markt waar geen Nederlandse arbeidskrachten beschikbaar zijn voor het te verrichten werk, en buitenlandse arbeidskrachten niet bereid zijn naar Nederland te komen om te werken zonder dat voor hen een overnachtingsadres wordt geregeld en betaald. De omstandigheden dat de uitzendkrachten geen reële keuze hebben met betrekking tot de plaats van tewerkstelling of de concrete verblijfsruimte, noch invloed hebben op de keuze van medegebruikers van de verblijfsruimte, wijzen, aldus deze middelen, erop dat de privédoeleinden van de uitzendkrachten ondergeschikt zijn aan het bedrijfseconomische belang van belanghebbende.

2.4.2
De in artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het BUA bedoelde uitsluiting van aftrek van omzetbelasting ter zake van goederen en diensten is niet van toepassing indien bijzondere omstandigheden de ondernemer dwingen tot het afnemen van de desbetreffende goederen of diensten. Die uitzondering doet zich voor indien de uitgaven voor die goederen of diensten primair worden gedaan in het belang van de onderneming, en het persoonlijke voordeel van de werknemer, zo al aanwezig, voor de werkgever van ondergeschikt belang is.1

2.4.3
De keuze om bij het aangaan van een arbeidsovereenkomst gebruik te maken van een door de werkgever gehuurd onderkomen, is in het algemeen een persoonlijke keuze van degene die met die werkgever de arbeidsovereenkomst sluit. Het in het kader van die arbeidsovereenkomst betrekken van dat onderkomen dient daarom diens privédoeleinden.
Dit een en ander neemt niet weg dat zich gevallen kunnen voordoen waarin een werkgever personeelsleden gebruik doet maken van door hem gehuurde onderkomens omdat het bedrijfsbelang dat vereist. Dat is het geval als het huren van deze onderkomens primair wordt opgeroepen door de bijzondere behoeften van de onderneming en de betrokken personeelsleden de hun aangeboden onderkomens aanvaarden, zonder dat hun daarbij – in juridische of in feitelijke zin – ruimte wordt gelaten voor een eigen keuze voor een bepaald onderkomen ofmet betrekking tot het medegebruik ervan door een of meer anderen. In zo’n geval moet worden aangenomen dat binnen het bedrijfsbelang gelegen bijzondere omstandigheden de betrokken ondernemer dwingen de onderkomens te huren.

2.4.4
Met zijn hiervoor in 2.2.4 weergegeven oordelen heeft het Hof hetgeen hiervoor in 2.4.2 en 2.4.3 is overwogen, miskend, doordat het voor de beoordeling van de noodzaak voor het bedrijf van belanghebbende om de onderkomens aan te bieden, betekenis heeft toegekend aan de omstandigheid dat de uitzendkrachten zelf kiezen voor werk bij belanghebbende. Voor de vaststelling van de bijzondere behoeften van de onderneming bij het aanbieden van de onderkomens aan de uitzendkrachten is die keuze niet relevant: het werk bij belanghebbende is daarbij een gegeven. Wel is relevant of er bijzondere omstandigheden waren die belanghebbende ertoe dwongen arbeidskrachten te werven in het buitenland. Bovendien is de uitspraak van het Hof onbegrijpelijk voor zover het heeft geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het voorzien in huisvesting in Nederland noodzakelijk is om aan deze arbeidskrachten te komen. Dit oordeel strookt immers niet met de hiervoor in 2.2.2 weergegeven vaststelling van het Hof dat de uitzendkrachten niet bereid zijn geweest naar Nederland te komen om hier te werken zonder dat aan hen woonruimte ter beschikking wordt gesteld. De middelen 2 en 3 slagen daarom.

2.5
Middel 4 kan niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van dit middel is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).

2.6
Uit hetgeen hiervoor in 2.4.4 is overwogen, volgt dat de uitspraak van het Hof niet in stand kan blijven. Verwijzing moet volgen.

3Proceskosten
De Staatssecretaris zal worden veroordeeld in de kosten van het geding in cassatie.

Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten van het geding voor het Hof, van het geding voor de Rechtbank en in verband met de behandeling van het bezwaar een vergoeding moet worden toegekend.

4Beslissing
De Hoge Raad:

– verklaart het beroep in cassatie gegrond,

– vernietigt de uitspraak van het Hof,

– verwijst het geding naar het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest,

– draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 508, en

– veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 2.100 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.

Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren E.N. Punt, P.M.F. van Loon, L.F. van Kalmthout en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 13 november 2020.

1 Vgl. HR 20 maart 2020, ECLI:NL:HR:2020:481, rechtsoverweging 2.5.2.

ECLI:NL:HR:2020:1777

Instantie
Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden
Datum uitspraak
16-10-2018
Datum publicatie
26-10-2018
Zaaknummer
17/00406
Formele relaties
Eerste aanleg: ECLI:NL:RBGEL:2017:992, Bekrachtiging/bevestiging
Cassatie: ECLI:NL:HR:2020:1777
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Hoger beroep
Inhoudsindicatie
OB. Aftrek voorbelasting. BUA. Ter beschikking stellen van woonruimte aan buitenlandse uitzendkrachten.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
Viditax (FutD), 26-10-2018
FutD 2018-2838 met annotatie van Fiscaal up to Date
V-N Vandaag 2018/2352
NTFR 2018/2741 met annotatie van mr. M. Soltysik
V-N 2019/3.1.4
Verrijkte uitspraak
Uitspraak
GERECHTSHOF ARNHEM – LEEUWARDEN
locatie Arnhem

nummer 17/00406

uitspraakdatum: 16 oktober 2018

Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 28 februari 2017, nummer AWB 16/2457, ECLI:NL:RBGEL:2017:992, in het geding tussen belanghebbende en

de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Arnhem (hierna: de Inspecteur)

1Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 oktober 2014 tot en met 31 december 2014 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd.

1.2.
De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het daartegen gemaakte bezwaar ongegrond verklaard.

1.3.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.4.
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

1.5.
Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 1 augustus 2018. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2Vaststaande feiten
2.1.
Belanghebbende exploiteert een uitzendbureau. Zij heeft in het onderhavige tijdvak buitenlandse uitzendkrachten ter beschikking gesteld aan opdrachtgevers. De uitzendkrachten zijn voornamelijk werkzaam in de gevelbouw en in mindere mate in de afbouw, het schildersbedrijf, de installatietechniek en de scheepsbouw.

2.2.
Belanghebbende heeft ten behoeve van de buitenlandse uitzendkrachten in de nabijheid van de werkplek een plek geregeld waar zij kunnen overnachten en verblijven op de momenten dat zij niet werken. Het gaat daarbij om hotels, pensions, flatwoningen en vakantiewoningen. De uitzendkrachten betalen hiervoor geen vergoeding. De facturen ter zake van het verblijf van de uitzendkrachten zijn aan belanghebbende gericht en worden door belanghebbende betaald.

2.3.
De buitenlandse uitzendkrachten hebben een uitzendovereenkomst getekend, welke overeenkomst – voor zover hier van belang – de volgende bepalingen bevat:

“(…)

1. Aard & Duur

1.1.
De onderhavige overeenkomst is een uitzendovereenkomst in de zin van artikel 7:690 BW. Werknemer zal in beginsel ter beschikking gesteld worden aan de in de opdrachtbevestiging genoemde opdrachtgever, om onder leiding en toezicht van die opdrachtgever werkzaamheden te verrichten. Het uitzendbeding is niet van toepassing op deze overeenkomst.

(…)

2. Terbeschikkingstelling

2.1
Werknemer zal ter beschikking gesteld worden aan de opdrachtgever genoemd in de Bevestiging van uitzending, om onder diens leiding en toezicht werkzaamheden te verrichten in de functie genoemd in deze bevestiging van uitzending (hierna: de “Opdrachtgever”). In de bevestiging van uitzending wordt tevens opgenomen in welke functiegroep Werknemer zal worden ingedeeld, het aantal uren dat Werknemer bij de Opdrachtgever werkzaam zal zijn, de werktijden van Werknemer en de hoogte van zijn salaris.

(…)

7. Huisvesting

7.1.
Werkgever verstrekt aan Werknemer woonruimte op een locatie die zo dicht mogelijk gelegen is bij de plaats waar de werkzaamheden zullen worden verricht.

7.2.
Werknemer heeft slechts het recht, en is verplicht de woonruimte te bewonen, zolang deze overeenkomst van kracht is. De woonruimte wordt uitsluitend ter beschikking gesteld in het kader van de uitvoering van deze arbeidsovereenkomst. Indien deze overeenkomst eindigt, ongeacht de reden van beëindiging, dient Werknemer de woonruimte binnen 2 dagen te verlaten.

(…)”

2.4.
De buitenlandse uitzendkrachten werken meestal twee weken tot zes maanden per opdracht en zij werken niet langer dan tweeëneenhalf jaar voor belanghebbende. Zij verblijven vrijwel nooit langer dan zes maanden op dezelfde plaats. Belanghebbende zorgt ervoor dat de buitenlandse uitzendkrachten zo dicht mogelijk bij de plaats waar de werkzaamheden worden uitgevoerd, verblijven, hetgeen in de praktijk kan betekenen dat zij in Nederland door wisseling van opdracht op verschillende locaties verblijven. Zij blijven ingeschreven staan in hun woonplaats in het land waar zij vandaan komen (Duitsland, Roemenië, Hongarije en Polen). Gezinsleden van de buitenlandse uitzendkrachten blijven achter in het land van herkomst. Wel is in het onderhavige tijdvak het gezin van één van de buitenlandse uitzendkrachten in Nederland op bezoek/vakantie geweest. De buitenlandse uitzendkrachten kunnen de in artikel 7 van de uitzendovereenkomst genoemde woonruimte weigeren. De buitenlandse uitzendkrachten krijgen dan geen vergoeding voor andere woonruimte.

3Geschil
3.1.
In geschil is het antwoord op de vraag of de voorbelasting die aan belanghebbende met betrekking tot het ter beschikking stellen van woonruimtes aan de buitenlandse uitzendkrachten in rekening is gebracht, bij belanghebbende voor aftrek in aanmerking komt. Hierbij is specifiek in geschil of het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1969 (hierna; BUA) hier van toepassing is, en zo ja, of sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel.

3.2.
Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, de uitspraak op bezwaar en de naheffingsaanslag.

3.3.
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

4Beoordeling van het geschil
4.1.
Ingevolge artikel 2 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) wordt op de belasting, verschuldigd ter zake van leveringen van goederen en diensten, in aftrek gebracht de belasting ter zake van de aan de ondernemer verrichte leveringen van goederen en verleende diensten.

4.2.
Ingevolge artikel 16, eerste lid, van de Wet OB kan – voor zover hier van belang – bij koninklijk besluit de aftrek in bepaalde gevallen geheel of gedeeltelijk worden uitgesloten, zulks teneinde te voorkomen dat op goederen en diensten, die worden gebruikt voor het bevredigen van behoeften van anderen dan ondernemers, de belasting geheel of gedeeltelijk niet drukt.

4.3.
Ingevolge artikel 1, aanhef en onderdeel c, van het BUA wordt – voor zover hier van belang – de aftrek uitgesloten in de gevallen waarin en voor zover de goederen en diensten worden gebezigd voor het aan het personeel van de ondernemer verlenen van huisvesting, uitkeren van loon in natura, geven van gelegenheid tot sport, ontspanning of privé-vervoer, dan wel voor andere persoonlijke doeleinden van dat personeel.

4.4.
De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 8 oktober 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO3176, onderdeel 3.4.1, het volgende overwogen ten aanzien van de uitsluiting van aftrek van omzetbelasting wegen het uitkeren van loon in natura, zoals neergelegd in artikel 1, aanhef en onderdeel c, van het BUA:

“Ingevolge het bepaalde in artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het BUA wordt de in artikel 15, lid 1, van de Wet bedoelde aftrek van omzetbelasting uitgesloten voorzover de goederen of diensten worden gebezigd voor persoonlijke doeleinden van personeel. Onder dergelijke diensten zijn in beginsel begrepen het vervoeren en opslaan van persoonlijke inboedels van werknemers in verband met hun door hun werkzaamheden opgeroepen verhuizing (HR 1 november 1989, nr. 25755, BNB 1990/9). De uitsluiting van de aftrek is echter niet van toepassing, indien een bijzondere omstandigheid de werkgever dwingt tot het voor zijn rekening doen verrichten van de diensten (zie het Hof van Justitie in de reeds aangehaalde zaak Fillibeck), zodat de uitgaven voor die diensten primair worden gedaan in het belang van de onderneming en het persoonlijke voordeel voor de werknemers, zo al aanwezig, van ondergeschikt belang is (HR 25 maart 1998, nr. 33096, BNB 1998/181, onderdeel 3.3). Daarvoor is met betrekking tot de onderwerpelijke verhuizingen beslissend of de noodzaak van die verhuizingen geheel en al wordt opgeroepen door de bijzondere behoeften van de onderneming, zonder dat er – in juridische of in feitelijke zin – ruimte is voor keuzebeslissingen van de betrokken werknemers met betrekking tot de plaats van hun tewerkstelling.”

4.5.
Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het BUA alleen van toepassing is als sprake is van het bevredigen van behoeften van anderen dan ondernemers zoals bedoeld in artikel 16, eerste lid, van de Wet OB. Hiervan is, zo stelt belanghebbende, in dit geval geen sprake nu het maken van kosten voor verblijf van de buitenlandse uitzendkrachten primair uitsluitend het ondernemersbelang van belanghebbende dient en subsidiair bij het maken van deze kosten de behoeften van de uitzendkrachten ondergeschikt zijn aan de ondernemersbehoeften van belanghebbende. Zij stelt, aldus nog steeds belanghebbende, de verblijven ter beschikking aan de buitenlandse uitzendkrachten omdat geen Nederlandse arbeidskrachten beschikbaar zijn voor het werk en de buitenlandse arbeidskrachten alleen komen indien voor hen een overnachtingsadres wordt geregeld. Belanghebbende is gedwongen de kosten van de tijdelijke verblijven op zich te nemen vanwege de situatie op de arbeidsmarkt.

4.6.
Het Hof is van oordeel dat het ter beschikking stellen van woonruimte aan de buitenlandse uitzendkrachten naar zijn aard, en mede gelet op de lange duur ervan, naast het bevredigen van de behoeften van de ondernemer, juist bij uitstek ook ziet op de bevrediging van de behoeften van anderen dan de ondernemer, namelijk op bevrediging van de behoeften van de buitenlandse uitzendkrachten, die zonder dergelijke woonruimte niet bereid zijn naar Nederland te komen om alhier te werken. Belanghebbende verzorgt daarbij gedurende de gehele uitzendtermijn, met een maximum van tweeëneenhalf jaar, dergelijk verblijf voor de uitzendkrachten. Dit brengt met zich dat voldaan wordt aan het vereiste van artikel 16, eerste lid, van de Wet OB, te weten dat ook behoeften van anderen dan de ondernemer worden bevredigd. Alsdan kan uitsluiting van aftrek van omzetbelasting op grond van het BUA aan de orde zijn.

4.7.
De Inspecteur heeft de aftrek ten aanzien van het ter beschikking stellen van de woonruimte aan de buitenlandse uitzendkrachten uitgesloten op grond van artikel 1, aanhef en onderdeel c, van het BUA, omdat de Inspecteur van mening is dat sprake is van huisvesting als bedoeld in dit artikel. Voorts stelt de Inspecteur dat voor deze bepaalde BUA-categorie de zogenoemde Fillibeck-criteria niet van toepassing zijn.

4.8.
Belanghebbende heeft hiertegen aangevoerd dat geen sprake is van het ter beschikking stellen van huisvesting als bedoeld in artikel 1, aanhef en onderdeel c, van het BUA. Onder huisvesting dient de gebruikelijke verblijfplaats te worden verstaan. Waar de uitzendkrachten hun gebruikelijke verblijfplaats hebben, dient te worden beoordeeld aan de hand van de persoonlijke bindingen van deze personen met de plaats waar zij wonen. Er is hier slechts sprake van het ter beschikking stellen van een verblijfplaats, slechts van een mogelijkheid tot overnachting. Alsdan kan, gelet op het genoemde arrest van de Hoge Raad van 8 oktober 2004 en bezien in het licht van de Fillibeck-criteria, in de onderhavige situatie de aftrek van voorbelasting niet worden uitgesloten aangezien de behoeften van de uitzendkrachten volledig ondergeschikt zijn aan de ondernemersbehoeften van belanghebbende. Voor zover wel sprake is van huisvesting als bedoeld in artikel 1, aanhef en onder c, van het BUA, stelt belanghebbende zich op het standpunt dat ook dan de Fillibeck-criteria van toepassing zijn.

4.9.
Het Hof is van oordeel dat het ter beschikking stellen van een verblijfplaats aan buitenlandse uitzendkrachten, die op grond van een uitzendovereenkomst voor een periode van maximaal tweeëneenhalf jaar naar Nederland komen en in Nederland dan verblijven op één of meerdere locaties in door belanghebbende geregelde woonruimte, valt onder de in artikel 1, aanhef en onderdeel c, van het BUA genoemde categorie “het aan het personeel van de ondernemer verlenen van huisvesting”. Het Hof stelt voorop dat het begrip ‘huisvesting’ geen Unierechtelijk begrip is. Belanghebbende verleent de buitenlandse uitzendkrachten door het ter beschikking stellen van de verblijfplaatsen gedurende de looptijd van de uitzendovereenkomst onderdak. Het Hof ziet geen reden voor een beperktere uitleg van de term huisvesting in het BUA dan de in de Van Dale opgenomen definitie: “het geven van onderdak”. Ook naar verkeersopvatting dient het begrip huisvesting zo te worden uitgelegd. Het Hof merkt daarbij op dat huisvesting breder is dan de woonplaats van een persoon en dat, zoals al eerder onder 4.6 is besproken, huisvesting naar haar aard een privé-element in zich draagt.

4.10.
Anders dan de Inspecteur voorstaat volgt uit het onder 4.4 aangehaalde citaat dat de Hoge Raad de Fillibeck-criteria van toepassing acht op alle categorieën van artikel 1, eerste lid, onderdeel c, van het BUA. De uitsluiting van de aftrek is dan niet van toepassing indien een bijzondere omstandigheid belanghebbende dwingt tot het voor haar rekening verzorgen van huisvestingsdiensten. De bewijslast dat van dergelijke bijzondere omstandigheden sprake is, ligt bij belanghebbende.

4.11.
Belanghebbende stelt dat het ter beschikking stellen van verblijfplaatsen primair het ondernemersbelang dient. Belanghebbende stelt de verblijven ter beschikking vanwege het feit dat er geen Nederlandse krachten beschikbaar zijn voor het werk en de buitenlandse personeelsleden niet naar Nederland komen zonder dat er voor hen een overnachtingsadres wordt geregeld. Vanwege de situatie op de arbeidsmarkt is belanghebbende genoodzaakt de kosten van de ter beschikkingstelling van de tijdelijke verblijven op zich te nemen.

4.12.
De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat het de eigen verantwoordelijkheid van de buitenlandse arbeidskrachten is om voor eigen huisvesting te zorgen en om deze te bekostigen. Dit komt ook daadwerkelijk voor. De huisvesting dient bij uitstek een persoonlijk belang omdat de arbeidskracht daar verblijft als hij niet werkt. De arbeidskrachten hebben een keus waar zij verblijven. Dat belanghebbende een en ander regelt doet niet af aan het persoonlijke karakter. Het fenomeen regelen van huisvesting doet zich ook voor in andere sectoren, zoals expats, buitenlandse studenten en profsporters. De betaling door belanghebbende doet aan het persoonlijk karakter niet af. Belanghebbende had ook kunnen kiezen voor een hogere arbeidsvergoeding. In dat geval is er ook geen recht op aftrek van omzetbelasting.

4.13.
Het Hof is van oordeel dat belanghebbende niet in haar bewijslast is geslaagd dat sprake is van bijzondere omstandigheden die maken dat belanghebbende genoodzaakt is de huisvesting van de buitenlandse werknemers voor haar rekening te verzorgen. De buitenlandse werknemers van belanghebbende kiezen zelf voor werk bij belanghebbende en hebben daarbij de keus om al dan niet voor door belanghebbende geregelde huisvesting te kiezen. Weliswaar heeft belanghebbende gesteld dat dit op zichzelf al maakt dat huisvesting geregeld en betaald moet worden om aan deze arbeidskrachten te kunnen komen, maar belanghebbende heeft dit – mede in het licht van de betwisting daarvan door de Inspecteur – niet aannemelijk gemaakt. Hierbij is van belang dat belanghebbende niet heeft betwist dat er ook niet specialistische arbeidskrachten voor de bouw uit het buitenland naar Nederland komen zonder dat huisvesting voor hen is geregeld en wordt betaald. Ook bij expats en buitenlandse studenten komt het veelvuldig voor dat voor deze groepen huisvesting wordt geregeld, terwijl deze groepen de kosten daarvan vaak zelf dragen. De door belanghebbende overgelegde cao’s maken vorenstaande niet anders nu in de cao’s slechts is voorzien in een kostenvergoeding voor het geval waarin de arbeid moet worden verricht op een plaats die ver weg ligt van de plaats van de gebruikelijke tewerkstelling en niet voor het geval dat een plaats van tewerkstelling ver weg ligt van de woonplaats van het gezin van een werknemer.

4.14.
Ten slotte beroept belanghebbende zich nog op de schending van het gelijkheidsbeginsel. Door aan belanghebbende geen aftrek van omzetbelasting toe te staan, wordt zij, aldus belanghebbende, niet op gelijke wijze behandeld als andere belastingplichtigen, die met haar vergelijkbaar zijn. Belanghebbende doelt dan specifiek op het toestaan van aftrek van omzetbelasting die door de ondernemer is voldaan in verband met het ter beschikking stellen van verblijf (bijvoorbeeld in een hotel) aan personeel voor een congres.

4.15.
De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van schending van het gelijkheidsbeginsel. Van een begunstigend beleid is volgens hem geen sprake. Telkens wordt, zo betoogt de Inspecteur, aan de hand van de feiten en omstandigheden in een concreet geval bepaald of voor een overnachting bij een congres de aftrek van voorbelasting al dan niet moet worden uitgesloten op grond van het BUA.

4.16.
Belanghebbende heeft tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat op dit vlak sprake is van een begunstigend beleid. Niet is betwist dat de Inspecteur steeds per geval bekijkt of uitsluiting van aftrek wel of niet aan de orde is. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt derhalve.

Slotsom
Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

5Griffierecht en proceskosten
Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.

6Beslissing
Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. A.E. Keulemans, voorzitter, mr. J.P.M. Kooijmans en mr. R. den Ouden, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.

De beslissing is op 16 oktober 2018 in het openbaar uitgesproken.

De voorzitter is verhinderd deze uitspraak mede te onderteken. In haar plaats ondertekent mr. Kooijmans

De griffier,

( A. Vellema) (J.P.M. Kooijmans)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 16 oktober 2018.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH DEN HAAG.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

ECLI:NL:GHARL:2018:9146

Instantie
Rechtbank Gelderland
Datum uitspraak
28-02-2017
Datum publicatie
28-02-2017
Zaaknummer
AWB – 16 _ 2457
Formele relaties
Hoger beroep: ECLI:NL:GHARL:2018:9146, Bekrachtiging/bevestiging
Rechtsgebieden
Belastingrecht
Bijzondere kenmerken
Eerste aanleg – meervoudig
Inhoudsindicatie
Omzetbelasting. BUA. Uitsluiting aftrek voor ter beschikking stellen van huisvesting aan personeel. Buitenlandse uitzendkrachten. Uitleg begrip huisvesting. BUA van toepassing, dus aftrek uitgesloten. Geen ruimte voor toepassing van de criteria van het Fillibeck-arrest van het Hof van Justitie EU.

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
V-N Vandaag 2017/477
FutD 2017-0565
NTFR 2017/790 met annotatie van Mr. C.C. van den Berg
Verrijkte uitspraak
Uitspraak
RECHTBANK GELDERLAND
Zittingsplaats Arnhem

Belastingrecht

zaaknummer: AWB 16/2457

uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 28 februari 2017
in de zaak tussen

[X] B.V., te [Z] , eiseres
(gemachtigden: mr. [gemachtigde] en mr. [A] ),

en

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem, verweerder.
Procesverloop
Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 oktober 2014 tot en met 31 december 2014 op 31 maart 2015 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 5.665.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 11 maart 2016 de naheffingsaanslag gehandhaafd.

Eiseres heeft daartegen bij brief van 18 april 2016, ontvangen door de rechtbank op 19 april 2016, beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend, bestaande uit een pleitnota. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de andere partij.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 januari 2017.

Namens eiseres is verschenen [B] , bijgestaan door gemachtigden mr. [gemachtigde] , [C] en [D] . Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en mr. [E] .

Overwegingen
Feiten

1. Eiseres exploiteert een uitzendbureau en stelt met name buitenlandse uitzendkrachten ter beschikking aan opdrachtgevers. De uitzendkrachten zijn voornamelijk werkzaam in de gevelbouw en in mindere mate in de afbouw, het schildersbedrijf, de installatietechniek en de scheepsbouw.

2. Eiseres regelt ten behoeve van de buitenlandse uitzendkrachten in de nabijheid van de werkplek een plaats waar zij kunnen overnachten en verblijven op de momenten dat zij niet werken (hierna: verblijfplaats). Het gaat daarbij om hotels, pensions en vakantiewoningen. De uitzendkrachten betalen hiervoor geen vergoeding.

3. De buitenlandse medewerkers en uitzendkrachten werken meestal twee weken tot zes maanden per klus en ze werken niet langer dan tweeëneenhalf jaar voor eiseres. Zij verblijven vrijwel nooit langer dan zes maanden op dezelfde plaats. Zij blijven ingeschreven staan in hun woonplaats in het land waar ze vandaan komen (Duitsland, Roemenië, Hongarije en Polen).

Geschil

4. In geschil is of de voorbelasting met betrekking tot het ter beschikking stellen van de verblijfplaatsen aan de buitenlandse uitzendkrachten voor aftrek in aanmerking komt.

5. Eiseres heeft primair gesteld dat het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (hierna: BUA) niet van toepassing is. De eerste reden daarvoor is dat geen sprake is van het verlenen van huisvesting zoals bedoeld in het BUA, omdat de betrokkenen in hun land van herkomst blijven wonen en alleen tijdelijk hier verblijven. De tweede reden is dat de belangen van de uitzendkrachten bij de huisvesting volstrekt ondergeschikt zijn aan de belangen van eiseres. Zonder het aan hen ter beschikking stellen van de verblijfplaats lukt het haar namelijk niet om de buitenlandse uitzendkrachten ertoe te brengen naar Nederland te komen, terwijl in Nederland wonende uitzendkrachten met de benodigde specialistische kennis en ervaring niet te vinden zijn. Daarom worden de behoeften van eiseres zelf bevredigd en is voor haar sprake van noodzakelijke kosten die rechtstreeks verband houden met haar ondernemingsactiviteiten. Als gevolg daarvan is het volgens eiseres zo dat zij de verbruiker is van de aan haar geleverde dienst inzake de verblijfplaatsen.

6. Subsidiair beroept eiseres zich op het arrest Fillibeck van het Hof van Justitie EU (HvJ EU 16 oktober 1997, zaak C-258/95, ECLI:EU:C:1997:491). Zij stelt dat het gaat om specialistisch werk waarvoor in Nederland geen mensen te vinden zijn. Ook voert zij aan dat de reisafstand zeer groot is en de werkzaamheden van korte duur (maximaal een half jaar) zijn, zodat de mensen er niet voor kunnen en willen verhuizen. Daarom is sprake van bijzondere omstandigheden zoals bedoeld in het Fillibeck-arrest.

7. Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat het BUA wel van toepassing is, omdat sprake is van het ter beschikking stellen van huisvesting. Gedurende de projecten zijn de uitzendkrachten continu voorzien van huisvesting. Er is geen sprake van kosten in het kader van de onderneming maar van een verstrekking in het persoonlijke belang van de uitzendkrachten en dus van consumptief verbruik. Subsidiair heeft verweerder aangevoerd dat niet is voldaan aan de Fillibeck-criteria. Er is op basis van de toepasselijke cao’s geen verplichting voor eiseres om de huisvesting te regelen. Het is eiseres zelf die ervoor heeft gekozen om de huisvesting te regelen en de kosten daarvan al dan niet bij de opdrachtgever in rekening te brengen. Tenslotte is er geen verplicht gebruik van de aangeboden huisvesting. Ook heeft verweerder betwist dat sprake is van specialistisch werk.

Beoordeling van het geschil

Beoordelingskader

8. Artikel 2 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) bepaalt – voor zover thans van belang – dat op de belasting, verschuldigd ter zake van leveringen van goederen en diensten, in aftrek wordt gebracht de belasting ter zake van de aan de ondernemer verrichte leveringen van goederen en verleende diensten.

9. Ingevolge artikel 16, eerste lid, van de Wet OB kan – voor zover thans van belang – bij koninklijk besluit de aftrek in bepaalde gevallen geheel of gedeeltelijk worden uitgesloten, zulks teneinde te voorkomen dat op goederen en diensten, die worden gebruikt voor (onder meer) het voeren van een zekere staat of voor het bevredigen van behoeften van anderen dan ondernemers, de belasting geheel of gedeeltelijk niet drukt.

10. Artikel 1 van het BUA regelt de uitsluiting van aftrek. Het eerste lid, aanhef en onder c, van dit artikel bepaalt – voor zover thans van belang – dat de in artikel 15, eerste lid, van de Wet OB bedoelde aftrek wordt uitgesloten in de gevallen waarin en voor zover de goederen en diensten worden gebezigd voor het aan het personeel van de ondernemer verlenen van huisvesting, uitkeren van loon in natura, geven van gelegenheid tot sport, ontspanning of privévervoer, dan wel voor andere persoonlijke doeleinden van dat personeel.

11. De Hoge Raad heeft in zijn uitspraak van 8 oktober 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO3176, het volgende overwogen:

“3.4.1. Ingevolge het bepaalde in artikel 1, lid 1, aanhef en letter c, van het BUA wordt de in artikel 15, lid 1, van de Wet bedoelde aftrek van omzetbelasting uitgesloten voorzover de goederen of diensten worden gebezigd voor persoonlijke doeleinden van personeel. Onder dergelijke diensten zijn in beginsel begrepen het vervoeren en opslaan van persoonlijke inboedels van werknemers in verband met hun door hun werkzaamheden opgeroepen verhuizing (HR 1 november 1989, ECLI:NL:HR:1989:ZC4134). De uitsluiting van de aftrek is echter niet van toepassing, indien een bijzondere omstandigheid de werkgever dwingt tot het voor zijn rekening doen verrichten van de diensten (zie het Hof van Justitie in de reeds aangehaalde zaak Fillibeck), zodat de uitgaven voor die diensten primair worden gedaan in het belang van de onderneming en het persoonlijke voordeel voor de werknemers, zo al aanwezig, van ondergeschikt belang is (HR 25 maart 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2468, onderdeel 3.3). Daarvoor is met betrekking tot de onderwerpelijke verhuizingen beslissend of de noodzaak van die verhuizingen geheel en al wordt opgeroepen door de bijzondere behoeften van de onderneming, zonder dat er – in juridische of in feitelijke zin – ruimte is voor keuzebeslissingen van de betrokken werknemers met betrekking tot de plaats van hun tewerkstelling.”

Beoordeling

12. De rechtbank zal eerst beoordelen of het BUA van toepassing is. In artikel 1 van het BUA is onder meer “het aan het personeel van de ondernemer verlenen van huisvesting” vermeld als categorie waarvoor de aftrek is uitgesloten. Er is hierbij geen onderscheid gemaakt in soort huisvesting of het al dan niet tijdelijk ter beschikking staan van huisvesting. Voorts is niet vereist dat de uitzendkrachten hun (duurzame) woonplaats moeten hebben in de huisvesting. In de door eiseres in het beroepschrift geciteerde passage uit de Resolutie van 8 november 1968 ziet de rechtbank geen aanknopingspunt om het begrip “huisvesting” te beperken tot woonplaats in de zin van gebruikelijke verblijfplaats. De door eiseres aan haar personeel beschikbaar gestelde verblijfplaatsen vallen dus wel onder het begrip huisvesting, zoals bedoeld in artikel 1, aanhef en onder c van het BUA. De hiertegen aangevoerde beroepsgronden falen. De conclusie is dat het BUA van toepassing is. Dat brengt mee dat de aftrek op grond hiervan is uitgesloten.

13. Anders dan bij de algemene en niet specifiek omschreven categorie “andere persoonlijke doeleinden van het personeel”, die aan de orde was in het hierboven genoemde arrest van de Hoge Raad van 8 oktober 2004, is er in dit geval geen reden om de Fillibeck-criteria van het HvJ EU toe te passen (vgl. Hof Amsterdam 12 november 2015, ECLI:NLGHAMS:2015:4960). De categorie “huisvesting” is namelijk heel specifiek en als zodanig uitgesloten van aftrek, zonder dat hiervoor een nadere uitleg of invulling nodig is die ruimte geeft om de jurisprudentie van het HvJ EU toe te passen. Daarbij moet worden bedacht dat de Fillibeck-criteria door het HvJ EU zijn gegeven in verband met uitleg van de bepaling over de fictieve dienst (artikel 6, lid 2, van de Zesde richtlijn, thans artikel 26 van de huidige Btw-richtlijn) en dus niet in verband met de aftrekuitsluitingen zoals vervat in het BUA (die gebaseerd zijn op artikel 17, lid 6, van de Zesde richtlijn, thans artikel 176 van de Btw-richtlijn).

14. Bij de invoering van de Zesde richtlijn is tussen de lidstaten afgesproken dat eerder bestaande aftrekuitsluitingen mochten blijven bestaan, ook als zij in strijd waren met de bepalingen van de Zesde Richtlijn, de zogenoemde standstill-bepaling. Het BUA is een dergelijke aftrekuitsluiting. Voor wat betreft de daarin opgenomen voldoende gespecificeerde categorieën, zoals huisvesting, is het BUA door het HvJ EU in overeenstemming geacht met het Europese recht met betrekking tot de btw en dus verbindend (zie HvJ EU 15 april 2010, in de gevoegde zaken C‑538/08 en C‑33/09, X Holding en Oracle Nederland, ECLI:EU:C:2010:192). De aftrek mag daarbij zelfs uitgesloten worden als het gaat om uitgaven die niet privé kunnen worden gebruikt en dus een strikt beroepsmatig karakter hebben (zie HvJ EU 5 oktober 1999, zaak C-305/97, ECLI:EU:C:1999:481, Royscot Leasing, r.o. 20, 23 en 26).

15. Het voorgaande betekent dat zelfs als de terbeschikkingstelling van huisvesting noodzakelijk is voor de bedrijfsvoering van eiseres, zoals zij heeft aangevoerd, de uitsluiting van de aftrek in het BUA in overeenstemming is met het Europese btw-recht. Het is aan de Nederlandse wetgever of aan (algemeen bekend gemaakt) beleid van de Staatsecretaris van Financiën om (desgewenst) te bepalen dat het BUA zodanig moet worden uitgelegd dat de daarin opgenomen aftrekuitsluitingen alleen gelden als hoofdzakelijk sprake is van consumptief gebruik door het personeel. Het enkele feit dat de Staatssecretaris heeft afgezien van cassatie tegen de uitspraak van Hof Den Haag van 25 februari 2005 (ECLI:NL:GHSGR:2005:951), is daarvoor niet voldoende.

16. De stellingen van eiseres over de (bedrijfseconomische en morele) noodzaak om de huisvesting ter beschikking te stellen aan de buitenlandse uitzendkrachten kunnen er gezien het voorgaande niet toe leiden dat eiseres ondanks de uitsluiting van de aftrek in het BUA toch aftrek krijgt van de voorbelasting die op de huisvesting drukt. Deze stellingen kunnen daarom verder onbesproken blijven. Hetzelfde geldt voor de stellingen over de specialistische aard van het werk. Voor de volledigheid merkt de rechtbank op dat tijdens de zitting is komen vast te staan dat voor eiseres geen wettelijke of cao-verplichting bestaat om de huisvesting van de arbeidskrachten te regelen (en te betalen). In zoverre wijkt deze zaak dus af van de zaak die door Hof Den Haag is beslist in de hiervoor aangehaalde uitspraak uit 2005.

17. De stelling van eiseres dat het BUA niet van toepassing is, omdat zij degene is die de diensten verbruikt, stuit eveneens af op het bovenstaande. Hoewel eiseres de afnemer is van de prestaties van de ondernemers die de verblijfplaatsen verhuren, stelt zij deze verblijfplaatsen vervolgens ter beschikking van haar personeel. En zoals hierboven is geoordeeld, vallen die verblijfplaatsen onder het begrip huisvesting in het BUA, zodat het recht op aftrek is uitgesloten.

18. Het beroep van eiseres op het gelijkheidsbeginsel is in de pleitnota ingetrokken voor zover daarvoor is verwezen naar de brief van de heer [E] van de Belastingdienst, welke brief bij het beroepschrift is gevoegd. De stelling van eiseres dat door de Belastingdienst wel aftrek wordt toegestaan voor hotelovernachtingen ten behoeve van congressen, kan haar niet baten. De rechtbank acht die situatie namelijk niet vergelijkbaar met de terbeschikkingstelling van huisvesting aan uitzendkrachten door eiseres, met name door de (doorgaans) veel langere duur daarvan.

19. Gelet op het voorgaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

20. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

Beslissing
De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. F.M. Smit, voorzitter, mr. I. Linssen en mr. drs. V.F.R. Woeltjes, rechters, in tegenwoordigheid van mr. J.C.H. Pronk, griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op: 28 februari 2017

griffier

voorzitter

Afschrift verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1 – bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;
2 – het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.

ECLI:NL:RBGEL:2017:992