Verhuur kajuitzeiljachten belast naar verlaagde btw-tarief

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 18/01103

Datum 22 november 2019

ARREST

in de zaak van

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

tegen

FISCALE EENHEID [X1] B.V., [X2] B.V. C.S. te Bruinisse (hierna: belanghebbende)

op het beroep in cassatie gericht tegen de uitspraak van het Gerechtshof ‘s-Hertogenbosch van 1 februari 2018, nr. 16/00332, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nr. BRE 14/4669) betreffende een door belanghebbende op aangifte voldaan bedrag aan omzetbelasting over het tijdvak augustus 2012.

De Staatssecretaris heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld en daarbij twee middelen voorgesteld.

Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. Zij heeft ook voorwaardelijk incidenteel beroep in cassatie ingesteld en daarbij een middel voorgesteld.

De Staatssecretaris heeft schriftelijk zijn zienswijze omtrent het incidentele beroep naar voren gebracht.

Belanghebbende heeft in het incidentele beroep een conclusie van repliek ingediend.

De Hoge Raad

– verklaart het beroep in cassatie ongegrond, en

– veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 1.024 voor beroepsmatig verleende bijstand.

Dit arrest is gewezen door de raadsheer E.N. Punt als voorzitter, en de raadsheren M.E. van Hilten en E.F. Faase, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 22 november 2019.

Van de Staatssecretaris van Financiën wordt een griffierecht geheven van € 508.

Uitspraak op het hoger beroep van

Fiscale eenheid [belanghebbende] B.V., [A] B.V. c.s.,

gevestigd te [vestigingsplaats] ,

hierna: belanghebbende,

tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de Rechtbank) van
31 maart 2016, nummer BRE 14/4669,in het geding tussen

belanghebbende,

en

de inspecteur van de Belastingdienst,

hierna: de Inspecteur,

betreffende de voldoening van omzetbelasting op aangifte over het tijdvak augustus 2012.

1.1.Belanghebbende heeft over de tijdvakken februari 2012 tot en met december 2012 en februari 2013 tot en met maart 2014 maandelijks omzetbelasting aangegeven en voldaan dan wel verzocht om teruggaaf van omzetbelasting. Belanghebbende heeft tegen de voldoening op aangifte telkens bezwaar gemaakt.

1.2.De Inspecteur heeft ten aanzien van de tijdvakken februari 2012 tot en met juni 2012 en februari 2013 tot en met juni 2013 met dagtekening 27 juni 2014 beschikkingen geen teruggaaf afgegeven en ten aanzien van de tijdvakken juli tot en met december 2012 en juli 2013 tot en met maart 2014 met dagtekening 20 juni 2014 uitspraken op bezwaar gedaan en daarbij de bezwaren afgewezen.

1.3.Belanghebbende is daartegen op 24 juli 2014, in één geschrift verenigd, in beroep gekomen bij de Rechtbank. De beroepen zijn bij de Rechtbank geregistreerd onder de nummers BRE 14/4663 tot en met BRE 14/4687. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 328.
De Rechtbank heeft de beroepen, in één geschrift verenigd, gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar vernietigd, teruggaaf verleend van omzetbelasting over de tijdvakken februari 2012 tot en met december 2012 en februari 2013 tot en met maart 2014 in die zin dat het tarief van 6% van toepassing is op de door belanghebbende verhuurde polyvalken, sup-boards en kano’s, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.857 en gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 328 aan haar vergoedt.

1.4.Tegen deze uitspraken heeft belanghebbende, in één geschrift verenigd, hoger beroep ingesteld bij het Hof. De hoger beroepen zijn bij het Hof geregistreerd onder de nummers 16/00326 tot en met 16/00350. Ter zake van deze hoger beroepen heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 503.
De Inspecteur heeft ter zake van de hoger beroepen, in één geschrift verenigd, verweerschriften ingediend.

1.5.Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) heeft de Inspecteur vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de wederpartij.

1.6.Het Hof heeft beide partijen bij afzonderlijke brieven van 21 september 2017 verzocht inlichtingen te verstrekken en nadere stukken over te leggen. Bij brief van 25 september 2017 heeft de Inspecteur zijn reactie ingezonden en bij brief van 26 september 2017, met één bijlage, en bij brief van 27 september 2017, met negen bijlagen, heeft belanghebbende haar reactie ingezonden. Kopieën van deze stukken zijn verstrekt aan partijen en zij hebben over en weer verklaard dat zij er geen bezwaar tegen hebben dat die stukken worden gerekend tot de stukken van het geding.

1.7.

1.8.Belanghebbende heeft er ter zitting voor gekozen het hoger beroep in de zaak betreffende de voldoening van omzetbelasting op aangifte over het tijdvak augustus 2012 (kenmerk Hof 16/00332 en kenmerk Rechtbank BRE 14/4669) volledig uit te procederen. In alle andere aanhangige zaken (kenmerk Hof 16/00326 tot en met 16/00331 en 16/00333 tot en met 16/00350) heeft belanghebbende de hoger beroepen ingetrokken. De Inspecteur is akkoord gegaan met de keuze van belanghebbende en heeft uitdrukkelijk en onvoorwaardelijk toegezegd dat de onherroepelijke uitkomst in de uit te procederen zaak beslissend zal zijn voor alle andere thans ingetrokken hoger beroepen.

1.9.Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.10.Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.11.Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is gezonden.

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:

2.1.Belanghebbende is een fiscale eenheid voor de omzetbelasting. Tot de fiscale eenheid behoren:

– [belanghebbende] B.V.;

– [A] B.V. en

– [O] B.V.

2.2.Belanghebbendes activiteiten bestaan onder meer uit de exploitatie van een zeilschool en de verhuur van zeil- en motorboten. Verder stelt zij vergaderruimten ter beschikking en verkoopt zij boten. Zij maakt gebruik van de havenfaciliteiten van de jachthaven [vestigingsplaats] .

2.3.Onder de door belanghebbende verhuurde boten bevinden zich zogeheten kajuitzeiljachten, die wegens hun objectieve kenmerken geschikt zijn voor de beoefening van sport. Deze zijn van de types Fox 22, Sun 2000, First 211, First 25.7, First 31.7, Sun Odyssey 32, Oceanis 343 en First 36.7. Deze kajuitzeiljachten hebben onder meer de volgende specificaties:

• -de Fox 22 is geschikt om in te slapen, heeft een kooktoestel, maar geen toilet;
• -de Sun 2000 is geschikt om in te slapen, maar heeft geen kooktoestel en geen toilet;
• -de First 211 is geschikt om in te slapen, heeft geen toilet en er kan gekookt worden op een eenpits kookplaat;
• -de First 25.7 is geschikt om in te slapen, heeft een toilet en er kan gekookt worden op een eenpits kookplaat;
• -de First 31.7 is geschikt om in te slapen, heeft een toilet en een kooktoestel;
• -de Sun Odyssey 32 is geschikt om in te slapen, heeft een toilet en een kooktoestel;
• -de Oceanis 343 is geschikt om in te slapen, heeft een toilet en een kooktoestel; en
• -de First 36.7 is geschikt om in te slapen, heeft een toilet en een kooktoestel.

Belanghebbende biedt de kajuitzeiljachten op vier verschillende wijzen aan. Allereerst worden deze verhuurd voor deelname aan wedstrijden, verder vindt dagverhuur plaats, daarnaast vindt verhuur plaats voor een weekend, midweek of week varen op de Zeeuwse wateren en tot slot vindt verhuur plaats voor zeezeilen. De kajuitzeiljachten worden in overwegende mate per dag ter beschikking gesteld.

2.4.Belanghebbende heeft een accommodatie aan de wal, bestaande uit een gebouw met een kantoor met informatiebalie, een kantine, sanitaire voorzieningen, douche- en kleedruimten, een instructieruimte, dag- en overnachtingsverblijven en een parkeerterrein parkeerplaats. Deze accommodatie kwalificeert als een sportaccommodatie in de zin van het arrest van de Hoge Raad van 6 april 2012, nr. 11/01973, ECLI:NL:HR:2012:BW0934. Op de locatie van de accommodatie beschikt belanghebbende over jachthavenfaciliteiten.

2.5.De dienstverlening van belanghebbende met betrekking tot kajuitzeiljachten bestaat uit verschillende elementen, namelijk:

• -het ter beschikking stellen van een kajuitzeiljacht;
• -de mogelijkheid om van de getroffen (onroerende) havenfaciliteiten en van het aangrenzende vaargebied (en aldus van de sportaccommodatie van belanghebbende) gebruik te maken;
• -de mogelijkheid om van de overige, ten behoeve van de watersport te gebruiken onroerende faciliteiten gebruik te maken (zoals de toiletten, kleedruimten, douches en instructieruimte);
• -het geven van instructies ten aanzien van het gebruik van het kajuitzeiljacht, alsmede van de invloed van het weer en van het vaargebied op het gebruik van het jacht;
• -het ter beschikking stellen van de voor het beoefenen van de zeilsport benodigde aanvullende (watersport)attributen;
• -het paraat blijven voor ‘raad en daad’ gedurende de gehele periode waarin er met een kajuitzeiljacht van belanghebbende wordt gezeild;
• -het zorgdragen door de betrokken watersportondernemers voor de schoonmaak, de beveiliging en het beheer van de betrokken watersportaccommodatie en van de boten en sportattributen;
• -het door belanghebbende zorgdragen (bijvoorbeeld bij de terbeschikkingstelling van kajuitzeiljachten voor zeilwedstrijden en races) voor de meetbrieven, de inschrijving en het verstrekken van de benodigde informatie aan de wedstrijdorganisatie.

Het dienstenpakket van belanghebbende wordt toegesneden op de specifieke behoeften van de watersporter.

2.6.Belanghebbende stelt – anders dan de situatie waarin een watersportbedrijf alleen een jacht verhuurt – de sportaccommodatie, het sportattribuut/vaartuig, al het voor de sportbeoefening benodigde aanvullende materieel (van verschillende zeilen en fokken tot zeilpakken), aanvullend materieel (zoals bagagekarretjes), alle benodigde informatie (zoals over de veiligheid, specifieke informatie over het vaargebied en weersverwachtingen), aanvullend dienstbetoon (zoals hulp bij het optuigen van het jacht) ter beschikking en blijft gedurende de gehele huurperiode paraat voor advies en instructie. Er is – met andere woorden – geen element dat in het dienstbetoon van belanghebbende ontbreekt voor het in de gelegenheid stellen van de huurders om de zeilsport te beoefenen.

2.7.Belanghebbende heeft op 25 september 2012 aangifte gedaan van de door haar over het tijdvak augustus 2012 verschuldigde omzetbelasting. Het desbetreffende aangiftebiljet vermeldt als zodanig een totaalbedrag van € 13.015. Naar aanleiding van het door belanghebbende bij schrijven van 25 september 2012 tegen het op aangifte voldane bedrag gemaakte bezwaar heeft de Inspecteur bij uitspraak van 20 juni 2014 besloten van dit op aangifte voldane bedrag géén teruggaaf te verlenen. In dit bedrag is ter zake van de verhuur van kajuitzeiljachten in die maand een bedrag aan omzetbelasting begrepen van € 10.585. De door belanghebbende in haar brief van 26 september 2017 gevraagde teruggaaf bedraagt (afgerond) € 7.561 [€ 10.585 -/- het verlaagde tarief van € 3.024].

3.1.Het geschil in hoger beroep betreft uitsluitend nog het antwoord op de vraag of de ter beschikkingstelling van de kajuitzeiljachten belast moet worden naar het tarief van 6%, als bedoeld in artikel 9, tweede lid, aanhef, onderdeel a, in samenhang met Tabel I behorende bij de Wet op de omzetbelasting 1968, post b.3.

3.2.Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden, die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

3.3.Belanghebbende concludeert, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank met betrekking tot het tijdvak augustus 2012 en tot teruggave van op aangifte voldane omzetbelasting over het tijdvak augustus 2012 ter zake van het op de door belanghebbende verhuurde kajuitzeiljachten van toepassing zijnde tarief van 6%, resulterende in een teruggaaf van (afgerond) € 7.561 (€ 10.585 minus € 3.024).
De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Ten aanzien van het geschil

4.1.Partijen houdt verdeeld het antwoord op de vraag of belanghebbende met het ter beschikking stellen van de kajuitzeiljachten gelegenheid geeft tot sportbeoefening als bedoeld in artikel 9, tweede lid, aanhef, onderdeel a, in samenhang met Tabel I behorende bij de Wet op de omzetbelasting 1968, post b.3.

4.2.Post b.3 van tabel I moet zo worden uitgelegd dat de reikwijdte daarvan samenvalt met die van categorie 14 van Bijlage III bij de richtlijn 2006/112/EG van de Raad van
28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (PB L 347 van 11.12.2006, blz. 1) (hierna: BTW-richtlijn), op grond waarvan de lidstaten het verlaagde btw-tarief mogen toepassen op het verlenen van ‘het recht gebruik te maken van sportaccommodaties’ (zie arrest van de Hoge Raad van 2 december 2011, nr. 11/00311, ECLI:NL:HR:2011:BU6507).

4.3.Tussen partijen is niet in geschil, dat de accommodatie aan de wal kwalificeert als een sportaccommodatie. Nu niet is gebleken, dat partijen daarbij zijn uitgegaan van een onjuist juridisch uitgangspunt, sluit het Hof zich daarbij aan.

4.4.Gelet op de onder 2.5 en 2.6 vermelde feiten is het Hof van oordeel, dat belanghebbende een geheel aan prestaties verricht, die door de modale consument als één dienst worden beschouwd. De splitsing van de door belanghebbende verleende diensten zou, beoordeeld vanuit het oogpunt van een modale consument, kunstmatig zijn. Het Hof is met belanghebbende (motivering hoger beroep, p. 4, tweede alinea) van oordeel, dat het de modale consument niet te doen is om één van de door belanghebbende verleende prestaties te ontvangen, maar dat het de modale consument juist gaat om, zoals belanghebbende dat noemt, het ‘totaalpakket’.

4.5.Wat betreft de aard van de door belanghebbende verleende prestatie overweegt het Hof als volgt. Anders dan belanghebbende stelt (motivering hoger beroep, p. 11, onder 3.4) is het Hof van oordeel dat de omstandigheid, dat belanghebbende als onderdeel van haar prestatie aan de klant ook het recht geeft gebruik te maken van de sportaccommodatie, niet zonder meer bepalend is voor de kwalificatie van de door belanghebbende verleende dienst (Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) 10 november 2016, C-432/15, Baštová, ECLI:EU:C:2016:855). Het Hof dient voor de beoordeling van de aard van prestatie acht te slaan op alle elementen van de dienst. Weliswaar zal het de modale consument in de eerste plaats te doen zijn om het ter beschikking krijgen van een kajuitzeiljacht, maar het Hof is van oordeel dat het de modale consument in werkelijkheid te doen is om het ‘totaalpakket’. Kenmerkend en overheersend voor de door belanghebbende verleende dienst is het ter beschikking krijgen van een kajuitzeiljacht vanuit de sportaccommodatie (zoals het gebruik van de toiletten, kleedruimten, douches en instructieruimte bij vertrek en aankomst) tezamen met de andere prestaties. De modale consument zal de door belanghebbende verleende dienst ervaren als een comfortabele en veilige manier om voor het zeilen te kunnen beschikken over een kajuitzeiljacht (alsmede over onder meer het onder 2.6 vermelde aanvullende materieel en informatie) met het comfort dat het gebruik van de sportaccommodatie bij vertrek en aankomst biedt.

4.6.Het zeilen met een door belanghebbende ter beschikking gestelde kajuitzeiljacht is naar het oordeel van het Hof te beschouwen als een activiteit, die gekenmerkt wordt door een niet te verwaarlozen lichamelijke component (vgl. in dit verband HvJ EU 26 oktober 2017, C‑90/16, The English Bridge Union Limited, ECLI:EU:C:2017:814). Gelet hierop en gelet op hetgeen onder 4.5 is overwogen is het Hof van oordeel dat belanghebbende met het ter beschikking stellen van de kajuitzeiljachten gelegenheid geeft tot sportbeoefening. De omstandigheid dat niet iedere klant meedoet aan wedstrijden en zich overgeeft aan zeilen op een meer ontspannende en recreatieve wijze, doet niet af aan het oordeel van het Hof dat zeilen een activiteit is met een niet te verwaarlozen lichamelijke component (vgl. in dit verband HvJ EU, 21 februari 2013, C-18/12, Město Žamberk, ECLI:EU:C:2013:95, r.o. 22 en 34 tot en met 36). Ook de omstandigheid dat klanten van belanghebbende zeilen op Zeeuwse wateren en op (open) zee, en derhalve niet binnen gemarkeerd vaarwater, doet niet af aan de kwalificatie van de door belanghebbende verleende dienst als het geven van gelegenheid tot sportbeoefening (Hoge Raad 2 december 2011, nr. 11/00311, ECLI:NL:HR:2011:BU6507 en vgl. Hoge Raad 2 december 2011, nr. 10/02778, ECLI:NL:HR:2011:BP8938).

4.7.Met de vorenstaande door het Hof gegeven uitleg van ‘het geven van gelegenheid tot sportbeoefening’ wordt gebleven binnen de reikwijdte van categorie 14 van Bijlage III bij BTW-richtlijn: ‘het recht gebruik te maken van sportaccommodaties’, omdat belanghebbende recht geeft op het gebruik van een sportaccommodatie, ook al is dit gebruik, zoals is overwogen onder 4.5, binnen de door belanghebbende verleende dienst gelijkwaardig aan de ter beschikkingstelling van een kajuitzeiljacht en de overige prestaties.

4.8.De stelling van belanghebbende dat bij haar door het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 27 oktober 2011, nr. BLKB 2011/26M, Stcrt. 2011, 19798, of het Besluit van de staatssecretaris van Financiën van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1686M, Stcrt. 2013, 26851, het in rechte te honoreren vertrouwen is gewekt dat ter zake van het ter beschikking stellen van de kajuitzeiljachten het verlaagde tarief van toepassing is, behoeft geen behandeling meer.

4.9.Uit het vorenoverwogene volgt, dat de ter beschikkingstelling van de kajuitzeiljachten belast moet worden naar het tarief van 6%. Het gelijk is mitsdien aan belanghebbende.

4.10.De slotsom is dat het hoger beroep van belanghebbende gegrond is, dat de uitspraak van de Rechtbank met betrekking tot het tijdvak augustus 2012 dient te worden vernietigd en dat alsnog teruggave van op aangifte voldane omzetbelasting dient te worden verleend over het tijdvak augustus 2012 van een bedrag van € 7.561 ter zake van het op de door belanghebbende verhuurde kajuitzeiljachten van toepassing zijnde tarief van 6% in plaats van 19%.

4.11.Nu de uitspraak van de Rechtbank wordt vernietigd, dient de Inspecteur aan belanghebbende het door haar ter zake van de behandeling van het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van € 503 te vergoeden.

4.12.Nu het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een vergoeding in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.13.Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, op 2,5 (punten) x € 501 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.252,50.

Het Hof:

Aldus gedaan op: 1 februari 2018 door P. Fortuin, voorzitter, J. Swinkels en J.W. Verstraate, leden, in tegenwoordigheid van J.W.J. van der Heijden. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.