Doorbelasting kosten door houdstermaatschappij geen economische activiteit

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN

BELASTINGKAMER

Nummer 18/03272

Datum 19 juni 2020

ARREST

in de zaak van

[X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)

tegen

de STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN

op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 19 juni 2018, nrs. 16/00847 tot en met 16/00849, op het hoger beroep van belanghebbende en het incidentele hoger beroep van de Inspecteur tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nrs. AWB 15/2727, AWB 15/2728 en AWB 15/2754) betreffende aan belanghebbende over tijdvakken in de jaren 2009, 2010 en 2011 opgelegde naheffingsaanslagen in de omzetbelasting en de daarbij gegeven beschikkingen inzake heffingsrente.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld en daarbij een aantal middelen voorgesteld.

De Staatssecretaris heeft een verweerschrift ingediend.

Dit arrest is gewezen door de raadsheer E.N. Punt als voorzitter, en de raadsheren L.F. van Kalmthout en M.E. van Hilten, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 19 juni 2020.

Uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

[X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende)

tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 7 juni 2016, nummers AWB 15/2727, 15/2728 en 15/2754, in het geding tussen belanghebbende en

de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur)

1.1.Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 31.657. Bij beschikkingen is € 3.802 heffingsrente berekend en is een boete opgelegd van € 7.914.

1.2.Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 28.847. Bij beschikkingen is € 2.744 heffingsrente berekend en is een boete opgelegd van € 7.211.

1.3.Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd van € 39.818. Bij beschikkingen is € 2.717 heffingsrente berekend en is een boete opgelegd van € 9.954.

1.4.De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de naheffingsaanslagen en beschikkingen gehandhaafd.

1.5.Belanghebbende is tegen deze uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard voor zover het de boetebeschikkingen betreft, de boetes verminderd, naar het Hof begrijpt het verzoek om vergoeding van immateriële schade afgewezen, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende en de Inspecteur gelast het griffierecht aan belanghebbende te vergoeden. De Rechtbank heeft de beroepen voor het overige ongegrond verklaard.

1.6.Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

1.7.Belanghebbende heeft een conclusie van repliek ingediend. De Inspecteur heeft een conclusie van dupliek ingezonden.

1.8.Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 23 mei 2018. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.1.Belanghebbende wordt opgericht op 9 juli 1999. Op 1 november 2012 wordt de toenmalige naam [A] B.V. gewijzigd in [B] B.V. Op 3 februari 2014 wordt de naam gewijzigd in [C] B.V. Op 18 augustus 2015 wordt de naam gewijzigd in [D] B.V. en op 28 augustus 2017 wordt de naam gewijzigd in [X] B.V. Bestuurder en enig aandeelhouder van belanghebbende is [E] B.V. [F] (hierna: [F] ) en zijn echtgenote [G] zijn de bestuurders van [E] B.V. Belanghebbende heeft geen personeel in dienst.

2.2.Belanghebbende verhuurt gedurende een deel van 2008 een pand aan de [a-straat] te [H] met een optie belaste verhuur.

2.3.Belanghebbende is een houdstermaatschappij. In 2009 en 2010 houdt belanghebbende 100% van de aandelen in de volgende vennootschappen:

– [I] B.V., een vennootschap die een kantoorpand verhuurt met een optie belaste verhuur;

– [J] B.V., een vennootschap die een monumentenpand verbouwt met het oog op verhuur met een optie belaste verhuur;

– [K] B.V., een vennootschap die een kantoorpand realiseert voor de gelieerde vennootschap [L] B.V.;

– [M] B.V., een vennootschap die 17 nieuwe woningen ontwikkelt, waarvan 8 belast worden verkocht en 9 in 2010 en 2011 vrijgesteld worden verhuurd aan particulieren;

– [N] B.V., een vennootschap die een pand vrijgesteld verhuurt aan een gemeente;

– [O] B.V., tijdens het aandeelhouderschap van belanghebbende een lege vennootschap.

2.4.Belanghebbende belast in de onderhavige tijdvakken kosten door aan de onder 2.3. genoemde vennootschappen, zolang belanghebbende aandeelhouder is. Belanghebbende brengt hierbij omzetbelasting in rekening. Een overzicht per jaar van de doorbelaste kosten alsmede kopieën van de (meeste) inkomende en uitgaande facturen behoren tot de gedingstukken.

2.5.Belanghebbende maakt met ingang van 1 februari 2013 deel uit van een fiscale eenheid voor de omzetbelasting met haar deelnemingen [M] B.V., [M] 1 B.V., [M] 2 B.V. en [M] 3 B.V. en [M] 4 B.V. (beschikking van 28 februari 2013). De fiscale eenheid verricht uitsluitend vrijgestelde prestaties.

2.6.Op 14 februari 2013 stelt de Inspecteur een boekenonderzoek in bij belanghebbende naar de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting over de tijdvakken tussen 1 januari 2008 en 31 december 2012. De Inspecteur constateert dat belanghebbende in de onderhavige tijdvakken alle voorbelasting in aftrek heeft gebracht.

2.7.

8.2

9.1

2.8.De naheffingsaanslagen en beschikkingen worden opgelegd op 24 mei 2014. De Inspecteur heft het verschil tussen de op aangifte als verschuldigd aangegeven omzetbelasting over de doorbelaste kosten en de totale aan belanghebbende in rekening gebrachte en op aangifte afgetrokken voorbelasting na.

2.9.De Rechtbank is van oordeel dat belanghebbende in de onderhavige tijdvakken geen economische activiteiten verricht en dat zij geen onderdeel uitmaakt van een fiscale eenheid. De Rechtbank wijst het beroep op het vertrouwensbeginsel in alle door belanghebbende bepleite varianten af. De Rechtbank verwerpt het beroep dat belanghebbende doet op aanwezigheid van een pleitbaar standpunt en oordeelt dat aan de zijde van belanghebbende sprake is van grove schuld. De Rechtbank vermindert de boetes wegens overschrijding van de redelijke termijn met minder dan zes maanden met 5%. De Rechtbank ziet geen aanleiding voor vergoeding van immateriële schade, aangezien de redelijke termijn niet is overschreden.

3.1.In hoger beroep is in geschil of de naheffingsaanslagen en de boetes terecht aan belanghebbende zijn opgelegd. Voorts verzoekt belanghebbende om vergoeding van immateriële schade en een integrale proceskostenvergoeding.

3.2.Belanghebbende stelt zich primair op het standpunt dat de doorbelasting van kosten een economische activiteit is, waarvoor zij als ondernemer voor de heffing van omzetbelasting dient te worden aangemerkt. In dit verband beroept belanghebbende zich voorts op door het controlerapport, de beschikking fiscale eenheid uit 2013 en de Resolutie van 18 februari 1991, nr. VB91/347 (hierna: de Holdingresolutie) bij haar gewekt vertrouwen. Belanghebbende stelt zich subsidiair op het standpunt dat zij in de onderhavige jaren een fiscale eenheid vormt met haar deelnemingen. In dit verband beroept belanghebbende zich eveneens op door de beschikking fiscale eenheid bij haar gewekt vertrouwen. Aangezien sprake is van een fiscale eenheid, is de tenaamstelling van de naheffingsaanslagen onjuist. Ook om deze reden moeten zij worden vernietigd. In hoger beroep stelt belanghebbende zich voorts op het standpunt dat indien zij geen ondernemer is, zij de op aangifte betaalde omzetbelasting onverschuldigd heeft betaald. Deze moet aan haar worden terugbetaald. Verder geldt voor alle jaren dat er sprake is van een pleitbaar standpunt c.q. geen sprake is van grove schuld. Voorts verzoekt belanghebbende om een integrale proceskostenvergoeding en vergoeding wegens immateriële schade. De Inspecteur neemt de tegenovergestelde standpunten in.

Primair standpunt: doorbelasting kosten is een economische activiteit

4.1.In het arrest van 29 september 2017 (nr. 15/04099, ECLI:NL:HR:2017:2461) heeft de Hoge Raad geoordeeld dat voor de vaststelling dat sprake is van een belastbare prestatie is vereist dat een handeling onder bezwarende titel wordt verricht. Daarvoor is niet alleen nodig dat een betaling wordt gedaan, maar ook dat tegenover deze betaling een handelen (of een nalaten) als ondernemer kan worden bepaald. Aangezien belanghebbende zich op het standpunt stelt dat het doorbelasten van kosten een belastbare handeling is die recht geeft op aftrek van alle aan haar in rekening gebrachte voorbelasting, rust op belanghebbende de last feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken op basis waarvan kan worden geoordeeld dat inderdaad sprake is van een handelen of een nalaten als ondernemer zoals door de Hoge Raad bedoeld.

4.2.Het Hof leidt uit de pleitnota en hetgeen [F] ter zitting heeft verklaard af dat [F] de dagelijkse leiding heeft in de groep waartoe belanghebbende behoort en dat [F] bepaalt welke diensten worden afgenomen, welke diensten aan welke gelieerde vennootschap worden doorbelast en welke kosten voor rekening van belanghebbende blijven. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de hiervoor bedoelde handelingen en beslissingen van [F] aan haar kunnen worden toegerekend. Niet aannemelijk is gemaakt dat belanghebbende waarde aan de diensten heeft toegevoegd of zelf iets heeft gedaan of nagelaten. Evenmin is voldoende dat belanghebbende statutair bestuurder is van de vennootschappen waaraan de kosten zijn doorbelast. Het beheer van een deelneming is slechts een economische activiteit indien het gepaard gaat met belastbare prestaties. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat deze laatste situatie zich voordoet. Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat zij bij de doorbelasting van kosten als ondernemer is opgetreden.

4.3.Belanghebbende beroept zich op het vertrouwen dat paragraaf 7 in het controlerapport bij haar heeft gewekt (“In de latere jaren gaat het alleen om voorbelasting die is toe te rekenen aan de belaste doorberekende kosten.”). Gelezen in de context van het controlerapport als geheel, kan deze paragraaf bij belanghebbende niet het vertrouwen hebben gewekt dat zij als ondernemer werd geaccepteerd en alle voorbelasting in aftrek mocht brengen. Het moet belanghebbende na lezing van het volledige rapport duidelijk zijn geweest dat er nageheven zou worden en dat de Inspecteur haar standpunt over de omvang van het ondernemerschap en het aftrekrecht niet deelde. Het Hof verwerpt dit standpunt.

4.4.Het Hof verwerpt het beroep dat belanghebbende doet op door de beschikking fiscale eenheid van 28 februari 2013 bij haar gewekt vertrouwen. Om te beginnen is de beschikking pas na afloop van de onderhavige tijdvakken genomen. Het Hof leidt uit het controlerapport (paragraaf 2.3.2.) af dat [F] het in eerste instantie niet met deze beschikking eens was en daartegen bezwaar heeft aangetekend. De Inspecteur heeft voorts onweersproken gesteld dat de beschikking is afgegeven op basis van informatie die [F] tijdens een gesprek heeft verstrekt over de rol van belanghebbende. De Inspecteur weerspreekt de juistheid van deze informatie in de onderhavige procedure. Aangezien niet is komen vast te staan dat de verstrekte informatie juist is (zie 4.7.), kan belanghebbende ook om deze reden geen vertrouwen ontlenen aan de beschikking. Onder deze omstandigheden kan de beschikking bij belanghebbende geen vertrouwen hebben gewekt dat de Inspecteur haar opvatting deelde dat zij tijdens de onderhavige tijdvakken ondernemer was en uit dien hoofde deel uitmaakte van een fiscale eenheid, en wel met andere vennootschappen – in diverse combinaties; desgevraagd heeft de gemachtigde niet concreet aangegeven welke vennootschappen in welke jaren met belanghebbende aan de voorwaarden voldoen – dan die waarvoor de beschikking fiscale eenheid is afgegeven.

4.5.Belanghebbende beroept zich voorts op het vertrouwen dat paragraaf 11 van de Holdingresolutie bij haar heeft gewekt. Deze paragraaf betreft een goedkeuring ten aanzien van het aftrekrecht in twee situaties. Ten eerste die van een (rechts)persoon die reeds uit anderen hoofde ondernemer is en naast de ondernemersactiviteiten, zoals bijvoorbeeld management-, financierings- en advieswerkzaamheden, ook – al dan niet incidenteel – ten behoeve van de onderneming aandelen houdt (bijvoorbeeld ter tijdelijke belegging van overtollig kasgeld), anders dan bij wijze van actieve deelneming en anders dan bij wijze van aandelenhandel. Ten tweede die van een houdstermaatschappij die naast het houden van aandelen ook andere werkzaamheden, zoals de hiervoor genoemde, verricht, mits zij voor die werkzaamheden de hoedanigheid van ondernemer heeft. Deze twee situaties komen feitelijk niet overeen met die van belanghebbende. Belanghebbende verricht in de onderhavige tijdvakken geen werkzaamheden waarvoor zij als ondernemer dient te worden aangemerkt (zie 4.2.). Belanghebbende kan aan paragraaf 11 van de Holdingresolutie daarom niet het vertrouwen ontlenen dat zij alle voorbelasting in aftrek mocht brengen.

4.6.Belanghebbende stelt zich subsidiair op het standpunt dat zij in de jaren 2009, 2010 en 2011 in wisselende combinaties onderdeel is van een fiscale eenheid. Aangezien de fiscale eenheid in elk van deze combinaties slechts belaste prestaties verricht, heeft belanghebbende het recht alle voorbelasting in aftrek te brengen. Aangezien belanghebbende in de hiervoor genoemde jaren geen activiteiten heeft verricht waarvoor zij als ondernemer kwalificeert, beperkt het Hof de behandeling tot het standpunt van belanghebbende dat zij als beleidsbepalende en sturende houdstermaatschappij dient te worden beschouwd en op deze grond deel kan uitmaken van een fiscale eenheid.

4.7.Belanghebbende beroept zich in dit verband op de Holdingresolutie, die een goedkeuring bevat voor een houdstermaatschappij die binnen een concern een sturende en beleidsbepalende functie vervult ten dienste van de binnen het concern opererende werkmaatschappijen. Deze functie kan worden versterkt door het feit dat belangrijke bestuurders van het concern in deze houdstermaatschappij zitting hebben. Een dergelijke houdstermaatschappij houdt zich in sterke mate bezig met de besluitvorming binnen het concern, staat volledig in dienst van het totaal van de bedrijfsvoering van de gelieerde werkmaatschappijen en kan als zodanig worden geacht een voor de instandhouding daarvan belangrijke factor te vormen. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat zij een dergelijke functie vervult binnen de groep waartoe zij behoort. Deze functie wordt vervuld door [F] , die geen zitting heeft in het bestuur van belanghebbende. Het enkele ontvangen, betalen en versturen van facturen is niet gelijk te stellen met besluitvorming of het zich bezig houden met het totaal van de bedrijfsvoering binnen de groep. Dat belanghebbende statutair bestuurder is van gelieerde vennootschappen, is niet voldoende, zeker niet nu belanghebbende de benodigde middelen (bijvoorbeeld personeel) ontbeert.

4.8.Het Hof doet, gelet op hetgeen hiervoor is overwogen over de rol van belanghebbende, geen onderzoek naar de verwevenheid tussen belanghebbende en haar deelnemingen tijdens de onderhavige tijdvakken. Belanghebbende voldoet niet aan de subjectieve voorwaarden die worden gesteld aan leden van een fiscale eenheid, namelijk ondernemerschap of de functie van sturende en beleidsbepalende houdstermaatschappij.

4.9.Belanghebbende beroept zich op het vertrouwen dat zij ontleent aan de beschikking van 28 februari 2013. Het Hof verwerpt dit beroep onder verwijzing naar hetgeen onder 4.4. is overwogen.

4.10.Ook in het controlerapport staan geen aanwijzingen dat de Inspecteur het standpunt van belanghebbende zou delen. Integendeel, de Inspecteur wijst dit expliciet af (paragraaf 2.3.2.: “Gelet op het voorgaande ga ik gedurende het controletijdvak niet uit van het bestaan van fiscale eenheden.”).

4.11.De slotsom luidt dat belanghebbende in de onderhavige tijdvakken geen deel uitmaakt van een fiscale eenheid en de Inspecteur bij belanghebbende ook geen vertrouwen heeft gewekt dat zij daartoe behoort. Dit heeft tevens tot gevolg dat de tenaamstelling van de naheffingsaanslagen correct is.

4.12.Belanghebbende stelt dat de omzetbelasting die zij op de doorberekende kosten in rekening heeft gebracht, onverschuldigd is betaald en aan haar terugbetaald moet worden. Belanghebbende beroept zich op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 6 november 2003, gevoegde zaken C-78/02 tot en met C-80/02, Maria Karageorgou e.a. (ECLI:EU:C:2003:604). De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat artikel 37 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) van toepassing is.

4.13.Het Hof is van oordeel dat het beroep op het onder 4.12. genoemde arrest faalt. Het Hof van Justitie van de Europese Unie heeft hierin voor recht verklaard dat het bedrag dat een persoon die voor de staat diensten verricht, als belasting over de toegevoegde waarde op een factuur vermeldt, niet als belasting over de toegevoegde waarde moet worden aangemerkt wanneer deze persoon bij vergissing denkt dat hij deze diensten als zelfstandige verricht, terwijl er in werkelijkheid een verhouding van ondergeschiktheid bestaat. Naar het oordeel van het Hof brengt dit arrest niet mee dat artikel 37 van de Wet OB in alle gevallen haar werking verliest. Het arrest betreft een specifieke situatie die zich bij belanghebbende niet voordoet. Immers, belanghebbende heeft de omzetbelasting niet bij vergissing in rekening gebracht, niet aan de Staat der Nederlanden en niet in werkelijkheid in een verhouding van ondergeschiktheid.

4.14.Belanghebbende is de in rekening gebrachte omzetbelasting dan ook in beginsel verschuldigd op de voet van artikel 37 van de Wet OB. Belanghebbende heeft niet gesteld dat het gevaar van verlies van belastinginkomsten tijdig en volledig is uitgeschakeld. Het Hof acht dit gevaar niet denkbeeldig, gelet op de activiteiten van de desbetreffende vennootschappen en het uitgangspunt van belanghebbende dat de hiermee verband houdende voorbelasting niet gesaldeerd kan worden. Voor een uitzondering op artikel 37 van de Wet OB is geen grond. Belanghebbende is de in rekening gebrachte omzetbelasting op de voet van artikel 37 van de Wet OB verschuldigd.

4.15.Uit het voorgaande volgt dat de Inspecteur de naheffingsaanslagen terecht en naar de juiste bedragen heeft opgelegd. Het hoger beroep is in zoverre ongegrond.

4.16.Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is in zoverre eveneens ongegrond.

4.17.Belanghebbende voert wat de vergrijpboetes betreft aan dat sprake is van een pleitbaar standpunt. Belanghebbende heeft uit de jurisprudentie van de Hoge Raad en het Hof van Justitie van de Europese Unie afgeleid dat doorbelasting van kosten voldoende is om als ondernemer te worden aangemerkt. Belanghebbende verkeerde derhalve in de veronderstelling uitsluitend belaste prestaties te verrichten. Zij heeft dan ook gemeend juist te handelen met haar beslissing alle voorbelasting in aftrek te brengen. Eerst in het onder 4.1. genoemde arrest heeft de Hoge Raad dit genuanceerd, aldus belanghebbende.

4.18.Indien voor een standpunt – ook al wordt dit tenslotte onjuist bevonden – zodanige argumenten zijn aan te voeren dat niet kan worden gezegd dat de betrokkene door dat standpunt in te nemen dermate lichtvaardig heeft gehandeld dat het aan zijn opzet (of grove schuld) is te wijten dat te weinig belasting geheven is of ten onrechte een teruggaaf is verleend, is sprake van een pleitbaar standpunt en kan geen vergrijpboete worden opgelegd (vgl. HR 11 november 2005, nr. 40.421, ECLI:NL:HR:2005:AU6018 en HR 12 juli 2013, nr. 12/04320, ECLI:NL:HR:2013:35).

4.19.Het Hof is van oordeel dat belanghebbende, gelet op al hetgeen zij heeft aangevoerd, een pleitbaar standpunt heeft ingenomen. Tijdens de onderhavige tijdvakken bestond onvoldoende duidelijkheid in de kwestie of en in hoeverre de doorbelasting van kosten tot ondernemerschap voor de omzetbelasting leidt. In het onder 4.1. genoemde arrest heeft de Hoge Raad de toetssteen neergelegd en geoordeeld over de bewijslastverdeling. Of de doorbelasting van kosten in een concreet geval tot ondernemerschap leidt, vergt een casuïstische beoordeling en kan onderwerp van discussie zijn, zo ook hier. De Inspecteur heeft niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende hier in die mate lichtvaardig heeft gehandeld dat haar grove schuld te verwijten is. De conclusie luidt dat de vergrijpboetes ten onrechte zijn opgelegd. Het Hof zal de vergrijpboetes vernietigen.

4.20.Op het moment dat het Hof uitspraak doet is de redelijke termijn van vier jaar, die is aangevangen op 1 juli 2014, nog niet overschreden. Belanghebbende heeft geen recht op vergoeding van immateriële schade.

Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden.

Naar het oordeel van het Hof zijn er geen bijzondere omstandigheden aanwezig die aanleiding geven af te wijken van het in artikel 2, eerste lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) opgenomen tarief.

De Rechtbank heeft de proceskostenvergoeding voor de bezwaar- en beroepsfase vastgesteld op € 1.484. Hiertegen zijn geen grieven aangevoerd, zodat het Hof de beslissing van de Rechtbank op dit punt in stand zal laten.

Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit vast op € 1.252,50 (2,5 punt (hogerberoepschrift, conclusie van repliek en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 501 (bedrag 2018)).

Het Hof:

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, voor zover deze betrekking heeft op de vergrijpboetes,

– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige,

– verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond,

– vernietigt de uitspraken van de Inspecteur inzake de vergrijpboetes,

– vernietigt de boetebeschikkingen,

– wijst het verzoek om toekenning van een immateriële schadevergoeding af,

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.252,50,

– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 503 in verband met het hoger beroep bij het Hof.

Deze uitspraak is gedaan door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. R.F.C. Spek en mr. R.A. Wolf, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.

De beslissing is op 19 juni 2018 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(S. Darwinkel) (A. van Dongen)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op: 19 juni 2018

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH DEN HAAG.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Belastingrecht

zaaknummers: AWB 15/2727, AWB 15/2728 en AWB 15/2754

in de zaak tussen

en

Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 een naheffingsaanslag omzetbelasting (aanslagnummer [000] .F.01.9501) opgelegd van € 31.657, alsmede bij beschikking een boete van € 7.914. Tevens is bij beschikking € 3.802 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2010 tot en met 31 december 2010 een naheffingsaanslag omzetbelasting (aanslagnummer [000] .F.01.0501) opgelegd van € 28.847, alsmede bij beschikking een boete van € 7.211. Tevens is bij beschikking € 2.744 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft bij uitspraken op bezwaar van 3 april 2015 de naheffingsaanslagen, de beschikkingen heffingsrente en de boetebeschikkingen gehandhaafd.

Eiseres heeft tegen de uitspraken op bezwaar in één geschrift van 11 mei 2015, ontvangen door de rechtbank op 12 mei 2015, beroep ingesteld.

Voorts heeft verweerder aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag omzetbelasting (aanslagnummer [000] .F.01.1501) opgelegd van € 39.818, alsmede bij beschikking een boete van € 9.954. Tevens is bij beschikking € 2.717 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 24 april 2015 de naheffingsaanslag, de beschikking heffingsrente en de boetebeschikking gehandhaafd.

Eiseres heeft tegen de uitspraak op bezwaar ter zake van het jaar 2011 bij brief van 15 mei 2015, op dezelfde dag ontvangen door de rechtbank, beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 7 april 2016.

Namens eiseres is verschenen [A] , bijgestaan door de gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. [gemachtigde] en [B] .

Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar.

Feiten

2.3.2.

6. Verschuldigde omzetbelasting

7 Voorbelasting

	2009	2010	2011
Verschuldigde omzetbelasting	11.341	3.188	1.670
Voorbelasting	42.998	32.035	41.488
	31.657	28.847	39.818

9.1Boete

4. Eiseres is bij beschikking van 28 februari 2013 met ingang van 1 februari 2013 gevoegd in de fiscale eenheid voor de omzetbelasting [E] B.V., [F] B.V. c.s.

5. In geschil is of verweerder de naheffingsaanslagen omzetbelasting terecht heeft opgelegd. Meer specifiek is in geschil of eiseres ondernemer voor de omzetbelasting is en of sprake is van een fiscale eenheid tussen eiseres en [C] B.V. Voorts is in geschil of eiseres vertrouwen kan ontlenen aan het controlerapport of aan het feit dat eiseres bij beschikking is opgenomen in een fiscale eenheid met ingang van 1 februari 2013. Daarnaast is in geschil of de boetebeschikkingen terecht zijn opgelegd, waarbij ook een beroep is gedaan op overschrijding van de redelijke termijn. Tot slot is door eiseres verzocht om immateriële schadevergoeding en om integrale proceskostenvergoeding.

6. Ingevolge artikel 1 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB) wordt – voor zover hier van belang – omzetbelasting geheven ter zake van diensten welke onder bezwarende titel worden verricht. Volgens vaste rechtspraak wordt een dienst enkel onder bezwarende titel verricht, en is dus enkel belastbaar, indien er tussen de verrichter en de ontvanger van de dienst een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en waarbij de door de dienstverrichter ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor de aan de ontvanger verleende dienst (zie onder meer Hof van Justitie (hierna:HvJ) 3 maart 1994, Tolsma, nr. C-16/93, punt 14, ECLI:EU:C:1994:80). Dit is het geval wanneer er een rechtstreeks verband bestaat tussen de verrichte dienst en de ontvangen tegenprestatie en de betaalde bedragen dus de daadwerkelijke tegenprestatie vormen voor een individualiseerbare dienst die is verricht in het kader van een dergelijke rechtsbetrekking (zie HvJ 18 juli 2007, Société thermale d’Eugénie-les-Bains, C-277/05, ECLI:NL:XX:2007:BB0903 en HvJ 23 december 2015, Air France-KLM, C-250/14 en C-289/14, ECLI:EU:C:2015:841). Voorts volgt onder meer uit het arrest van het Hof van Justitie van 29 februari 1996 (Jürgen Mohr, C-215/94, ECLI:NL:XX:1996:AV7872) dat slechts sprake is van een dienst indien een voordeel wordt genoten door een identificeerbare verbruiker.

7. Vast staat dat eiseres in de onderhavige jaren betalingen van haar dochtermaatschappijen heeft ontvangen. Tevens staat vast dat eiseres kosten aan haar dochtermaatschappijen heeft doorbelast en dat die kosten betrekking hebben op bedragen die door derden, zoals [G] , [H] en [I] , aan eiseres in rekening zijn gebracht. In het onderhavige geval moet daarom worden vastgesteld of sprake is van rechtsbetrekkingen tussen eiseres en haar dochtermaatschappijen en of de betalingen door de dochtermaatschappijen de tegenprestaties vormen voor individualiseerbare diensten die door eiseres zijn verricht in het kader van die rechtsbetrekkingen.

8. Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat zij in de jaren 2009 tot en met 2011 ondernemer voor de omzetbelasting was omdat zij managementkosten voor haar managementactiviteiten als bestuurder van diverse vennootschappen aan deze vennootschappen heeft berekend. Ter zitting heeft eiseres erkend dat schriftelijke managementovereenkomsten ontbreken maar zij heeft gesteld dat mondelinge overeenkomsten ook geldig zijn. Eiseres heeft daaraan toegevoegd dat aan het doorbelasten van kosten een prestatie onder bezwarende titel ten grondslag wordt geacht te liggen, tenzij het tegendeel aannemelijk wordt gemaakt. De bewijslast hiervoor berust volgens eiseres bij verweerder.

9. Verweerder stelt dat niet is gebleken dat sprake was van door eiseres contractueel overeengekomen en verrichte managementwerkzaamheden die zij tegen vergoeding jegens haar dochtermaatschappijen heeft verricht. Eiseres heeft daaromtrent geen stukken overgelegd. Voorts stelt verweerder zich op het standpunt dat objectiveerbare bescheiden, waaruit valt af te leiden dat sprake is geweest van rechtsbetrekkingen tussen eiseres en haar dochtermaatschappijen en in dat verband te verrichten prestaties tegen van te voren bedongen en ontvangen vergoedingen, ontbreken.

10. De doorbelasting van kosten is in beginsel een economische activiteit die aan de heffing van omzetbelasting is onderworpen (Hoge Raad (hierna:HR) 14 september 1988, nr. 25.005, ECLI:NL:HR:1988:ZC:3901 en HvJ 15 maart 2001, nr. C-108/00, Syndicat des Producteurs Indépents, ECLI:EU:C:2001:173). Indien een ondernemer betalingen verricht aan een andere ondernemer moet als regel ervan worden uitgegaan dat deze betalingen de tegenwaarde voor een prestatie vormen (zie HR 1 maart 2002, nr. 36020, ECLI:NL:HR:2002:AD9708). Het ligt op de weg van de partij die stelt dat een rechtsbetrekking en een prestatie ontbreekt, de daarvoor benodigde feiten te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken (HR 25 april 2014, nr. 12/03772, ECLI:NL:HR:2014:981).

11. Hetgeen verweerder onder 9. heeft aangevoerd leidt naar het oordeel van de rechtbank tot een bewijsvermoeden dat geen sprake is van rechtsbetrekkingen tussen eiseres en haar dochtermaatschappijen en dat eiseres geen prestaties heeft verricht jegens haar dochtermaatschappijen. Eiseres is er niet in geslaagd dit bewijsvermoeden te ontzenuwen. Gelijk verweerder heeft gesteld ontbreekt ieder aanknopingspunt dat eiseres jegens haar dochtermaatschappijen prestaties heeft verricht, dat daartoe rechtsbetrekkingen tussen partijen bestonden en dat de dochtermaatschappijen op enigerlei wijze een voordeel hebben genoten. De enkele doorbelasting van enkele aan eiseres gerichte facturen is zonder nadere toelichting, die ontbreekt, niet voldoende. Het had op de weg van eiseres gelegen, die immers over de facturen beschikte en ervoor heeft gekozen deze aan de dochtermaatschappijen door te belasten, om nader te onderbouwen welke afspraken met de dochtermaatschappijen aan de doorbelastingen ten grondslag hebben gelegen en waarin het voordeel heeft bestaan dat de dochtermaatschappijen in ruil daarvoor hebben genoten. Eiseres heeft hiertoe niets aangevoerd en evenmin stukken overgelegd. Eiseres stelt weliswaar terecht dat ook mondelinge managementovereenkomsten rechtsgeldig zijn, maar zij heeft het bestaan van dergelijke overeenkomsten niet aannemelijk gemaakt. Zij heeft bijvoorbeeld niets gesteld omtrent aard en omvang van de verrichte dienstverlening en de daarvoor bedongen vergoedingen. Zij heeft evenmin verklaard hoe deze managementovereenkomsten zich verhouden tot de managementdiensten die [D] B.V. ten behoeve van het concern verricht (zie rechtsoverweging 3. hiervoor). Gelet op het voorgaande acht de rechtbank niet aannemelijk dat eiseres prestaties tegen vergoeding heeft verricht. Eiseres is daarom geen ondernemer voor de omzetbelasting en heeft geen recht op aftrek van de aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting. Het beroep is in zoverre ongegrond.

12. Eiseres heeft zich ter zitting op het standpunt gesteld dat zij in de onderhavige jaren een fiscale eenheid heeft gevormd met [C] B.V., ook indien de rechtbank mocht besluiten dat eiseres geen ondernemer is. Voor dat geval doet eiseres een beroep op de holdingresolutie (Resolutie van de staatssecretaris van Financiën van 18 februari 1991, nr. VB91/347). Aangezien de fiscale eenheid uitsluitend met omzetbelasting belaste activiteiten verricht, is de aan eiseres in rekening gebrachte omzetbelasting volledig aftrekbaar, zo stelt zij.

13. Vooropgesteld dient te worden dat verweerder voor de onderhavige jaren geen beschikking fiscale eenheid heeft afgegeven waaruit volgt dat eiseres deel uitmaakt van een fiscale eenheid.

14. Artikel 4, vierde lid, laatste volzin, van de Zesde richtlijn (thans artikel 11, eerste alinea, van richtlijn 2006/112/EG) staat de lidstaten toe in het binnenland gevestigde personen die juridisch gezien wel zelfstandig zijn, doch financieel, economisch en organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn, tezamen als één belastingplichtige aan te merken. Nederland heeft van deze mogelijkheid gebruik gemaakt door in artikel 7, vierde lid, van de Wet OB, voor zover hier van belang, te bepalen dat ondernemers die in financieel, organisatorisch en economisch opzicht zodanig zijn verweven dat zij een eenheid vormen, als één ondernemer worden aangemerkt.

15. Vaststaat dat eiseres alle aandelen in [C] B.V. houdt. Er is derhalve sprake van verwevenheid in financieel opzicht.

16. Van verwevenheid in economisch opzicht is sprake indien de activiteiten van de vennootschappen in hoofdzaak strekken tot verwezenlijking van een zelfde economisch doel, zoals de bediening van een gemeenschappelijke klantenkring, dan wel als de activiteiten van de ene vennootschap in hoofdzaak ten behoeve van de andere vennootschap worden uitgeoefend (HR 22 februari 1989, nr. 25.068, ECLI:NL:HR:1989:ZC3993). In het arrest van de Hoge Raad van 11 oktober 2013, nr. 11/05105, ECLI:NL:HR:2013:837 overweegt de Hoge Raad dat de in het arrest van 22 februari 1989 bedoelde gevallen slechts voorbeelden zijn. Er zijn meer mogelijkheden waarbij van “hetzelfde economische doel” kan worden gesproken. De Hoge Raad overweegt: “In een geval als het onderhavige waarin een houdstermaatschappij alle aandelen bezit van een of meer vennootschappen (…) en elk van deze vennootschappen tegen een overeengekomen vergoeding bestuurt, en voorts tussen de vennootschappen (…) onderling niet verwaarloosbare economische betrekkingen bestaan, zoals in dit geval (…) is (…) sprake van nauwe verbondenheid in economisch opzicht (…)”.

17. Hetgeen eiseres heeft gesteld en uit de stukken van het geding volgt, is naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende om te oordelen dat de activiteiten van eiseres en [C] B.V. in hoofdzaak strekken tot verwezenlijking van een zelfde economisch doel dan wel dat de activiteiten van de ene vennootschap in hoofdzaak ten behoeve van een ander vennootschap worden uitgeoefend. De rechtbank heeft daarbij mede in aanmerking genomen dat gesteld noch gebleken is dat eiseres prestaties jegens derden verricht of dat tussen eiseres en [C] B.V. activiteiten hebben plaatsgevonden.

18. Nu geen sprake is van een economische verwevenheid kan eiseres om die reden geen deel uitmaken van een fiscale eenheid. In het midden kan daarom blijven of sprake is van verwevenheid in organisatorisch opzicht.

19. Eiseres beroept zich voorts op de holdingresolutie. Dit beroep faalt. De holdingresolutie opent een buitenwettelijke mogelijkheid ten gunste van belastingplichtigen en is derhalve een vorm van begunstigend beleid is. Eiseres dient in dit verband te voldoen aan alle in deze resolutie opgenomen voorwaarden, waaronder de eis dat eiseres een verzoek heeft moeten doen om in een fiscale eenheid te worden opgenomen. Een dergelijk verzoek is echter nimmer gedaan (vergelijk rechtbank Arnhem 15 februari 2006, ECLI:NL:RBARN:2006:AV8577). Bovendien is, bij gebreke van concrete stellingen en objectieve aanknopingspunten, niet aannemelijk gemaakt dat eiseres een houdstermaatschappij is die binnen het concern een sturende en beleidsbepalende functie vervult. Het beroep is ook in zoverre ongegrond.

20. Eiseres heeft zich subsidiair beroepen op het vertrouwensbeginsel. Daarbij heeft zij gewezen op twee omstandigheden die, zoals zij stelt, bij haar vertrouwen gewekt hebben: de tekst van het controlerapport van 24 februari 2014 en de beschikking fiscale eenheid van 28 februari 2013. De rechtbank verwerpt dit beroep op het vertrouwensbeginsel, aangezien alleen sprake kan zijn van rechtens relevant vertrouwen indien dit vertrouwen is gewekt voordat de onderhavige aftrek van voorbelasting plaatsvond. Die aftrek vond plaats in de jaren 2009 tot en met 2011 en dus ruim voordat de beschikking fiscale eenheid en het controlerapport bestonden. Van rechtens relevant gewekt vertrouwen kan derhalve geen sprake zijn.

21. Niet relevant voor de beoordeling is dus of de tekst van het controlerapport bij eiseres de indruk heeft gewekt dat de controleur ondernemerschap heeft aangenomen. De naheffingsaanslagen zijn bovendien opgelegd conform de conclusies van het rapport en de aftrek die in het rapport was toegestaan, is niet nageheven. Ook in zoverre is er dus geen sprake van schending van het vertrouwensbeginsel.

22. Voor de beschikking fiscale eenheid geldt verder nog dat deze beschikking tot stand is gekomen op basis van uitlatingen van [A] op 25 januari 2013 en dat tijdens de latere controle is gebleken dat deze uitlatingen niet overeenkwamen met de aangetroffen feiten. Een beroep op het vertrouwensbeginsel kan ook daarom niet slagen. Overigens verdient opmerking dat de fiscale eenheid waarop eiseres zich in deze procedure beroept, andere vennootschappen betreft (namelijk alleen de vennootschappen die belaste prestaties verrichten) dan de vennootschappen die in de beschikking van 2013 zijn genoemd en die deels vrijgestelde en deels belaste prestaties verrichten.

23. De opgelegde boeten van 25% zijn gebaseerd op artikel 67f van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) en op grove schuld. Daarbij zijn de bedragen van de boeten berekend over het in het betreffende jaar nageheven bedrag aan omzetbelasting en dus niet mede op de in stand gelaten aftrek die door de controleur is toegerekend aan de doorbelasting van kosten aan de dochtermaatschappijen.

24. De boeten betreffen derhalve alleen de aftrek van voorbelasting op de kosten die niet aan de dochtervennootschappen zijn doorbelast. Eiseres heeft aangevoerd dat de voorbelasting op deze kosten toch voor aftrek in aanmerking kwam, omdat het ging om algemene kosten, terwijl zij uitsluitend belaste prestaties verrichtte in de vorm managementactiviteiten ten behoeve van de dochtervennootschappen.

25. Eiseres heeft voorts betoogd dat van grove schuld geen sprake is, omdat [A] tot een cursus in 2013 onvoldoende kennis had van omzetbelasting en daarom niet wist dat hij niet alle voorbelasting mocht aftrekken. Dit geldt volgens eiseres vooral omdat de problematiek zo complex is. Verweerder heeft aangevoerd dat [A] wel degelijk voldoende kennis van omzetbelasting had en dat [A] had moeten weten dat hij niet alle voorbelasting kon aftrekken.

26. De rechtbank stelt voorop dat verweerder de bewijslast heeft dat sprake is van grove schuld, maar laat in het midden hoeveel kennis [A] had in de jaren 2009 tot en met 2011, omdat die kennis in dit geval niet relevant is voor de beoordeling. Als [A] onvoldoende kennis had, dan had hij namelijk een adviseur moeten inschakelen. Hij is als directeur van de vennootschap immers verantwoordelijk voor het afdragen van het juiste bedrag aan omzetbelasting. Dat geldt eens temeer als hij de problematiek als complex ervoer.

27. Artikel 67f van de AWR koppelt de boete aan het niet, gedeeltelijk niet of niet tijdig betalen van het juiste bedrag aan omzetbelasting. Nu eiseres gezien de hiervoor opgenomen oordelen van de rechtbank te weinig omzetbelasting heeft betaald, omdat zij te veel vooraftrek heeft geclaimd, is er aanleiding voor een boete indien sprake is van grove schuld.

28. Grove schuld is een in laakbaarheid aan opzet grenzende mate van verwijtbaarheid en omvat mede grove onachtzaamheid. Daarbij kan gedacht worden aan laakbare slordigheid of ernstige nalatigheid. Bij grove schuld had belanghebbende redelijkerwijze moeten of kunnen begrijpen dat zijn gedrag tot gevolg kon hebben dat te weinig belasting zou worden geheven of betaald (zie paragraaf 25 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst). Grove schuld is aan de orde indien belanghebbende dermate lichtvaardig heeft gehandeld dat het aan zijn grove schuld is te wijten dat te weinig belasting is geheven (HR 24 augustus 1999, nr. 34.547, ECLI:NL:HR:1999:AA2845, BNB 2000/49).

29. De rechtbank is van oordeel dat het aftrekken van voorbelasting onder de onder 11. geschetste omstandigheden dermate lichtvaardig handelen oplevert dat het aan de grove schuld van eiseres is te wijten dat te weinig belasting is geheven. Eiseres (in de persoon van [A] ) had moeten weten dat geen recht bestond op deze aftrek. Eiseres had ook moeten weten dat deze kosten niet als algemene kosten in aftrek konden worden gebracht, omdat er geen feitelijke aanknopingspunten voorhanden waren om de stelling over de belaste managementactiviteiten ten behoeve van de dochtermaatschappijen te onderbouwen. Het zelfde geldt voor de stellingen over de fiscale eenheid van rechtswege. Daarbij maakt het niet uit dat de interne boekhouder van eiseres de aangiften omzetbelasting heeft gedaan en niet [A] persoonlijk. [A] heeft ter zitting immers verklaard dat die boekhouder onder zijn regie en verantwoordelijkheid heeft gewerkt. Bovendien dienen fouten van de interne boekhouder van eiseres ook zonder dergelijke regie aan eiseres te worden toegerekend. Verweerder is derhalve geslaagd in de op hem rustende bewijslast.

30. Het beroep van eiseres op de aanwezigheid van een pleitbaar standpunt faalt. Van een pleitbaar standpunt is sprake als een door belanghebbende ingenomen standpunt, gelet op de stand van de jurisprudentie en de heersende leer, in die mate juridisch pleitbaar of verdedigbaar is dat belanghebbende redelijkerwijs kon menen juist te handelen. Daarvan is hier geen sprake. Daarbij is van belang dat het standpunt van eiseres over de doorbelasting van kosten zonder beschikbaarheid van feitelijke gegevens, die hier ontbreken, niet pleitbaar was (HR 1 juli 1988, nr. 33.477, ECLI:NL:HR:1988:AA2331). Hetzelfde geldt voor het standpunt over de fiscale eenheid van rechtswege.

31. Eiseres heeft subsidiair een beroep gedaan op matiging van de boeten wegens overschrijding van de redelijke termijn als genoemd in artikel 6 EVRM. In beginsel is daarvan sprake indien de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen, uitspraak heeft gedaan (zie HR 22 april 2005, nr. 37 984, ECLI:NL:HR:2005:AO9006, BNB 2005/337). Deze termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd.

32. De rechtbank heeft vastgesteld dat de boete in ieder geval op 24 februari 2014 (datum controlerapport) aan eiseres bekend is gemaakt. Een eerder moment is niet gesteld of gebleken. Nu tussen het moment van bekendmaking van de boete en deze uitspraak van de rechtbank meer dan twee jaren zijn verstreken, is de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM overschreden. De overschrijding bedraagt minder dan een half jaar. De rechtbank ziet hierin aanleiding de boeten met 5% te verminderen.

33. Dit brengt mee dat de boete voor het jaar 2009 wordt verminderd van € 7.914 tot € 7.518, de boete voor het jaar 2010 wordt verminderd van € 7.211 tot € 6.850 en de boete voor het jaar 2011 wordt verminderd van € 9.954 tot € 9.456. Het totale bedrag aan verminderde boeten komt derhalve uit op een bedrag van € 23.824. Het beroep is in zoverre gegrond.

34. De rechtbank acht de aldus gematigde boeten passend en geboden.

35. Het verzoek om immateriële schadevergoeding wordt afgewezen, aangezien de redelijke termijn ten tijde van het doen van deze uitspraak nog niet is overschreden. Die tweejaarstermijn begint namelijk te lopen op het moment waarop het eerste bezwaarschrift is ingediend en dat was op 1 juli 2014.

36. Nu eiseres geen afzonderlijke beroepsgronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente heeft aangevoerd, dienen de beroepen inzake de beschikkingen heffingsrente ongegrond te worden verklaard.

37. Aangezien de beroepen tegen de boeten gegrond zijn, ziet de rechtbank aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiseres in verband met de behandeling van de bezwaren en beroepen redelijkerwijs heeft moeten maken. Voor een integrale proceskostenvergoeding is geen aanleiding, aangezien geen sprake is van bijzondere omstandigheden. Deze kosten zijn daarom vastgesteld met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door de derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Het vastgestelde bedrag voor de onderhavige zaken komt derhalve uit op een bedrag van € 1.484 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 246, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 496 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.

38. De rechtbank heeft twee maal een bedrag van € 331 aan griffierecht geheven in de onderhavige zaken, omdat de beroepschriften door omstandigheden niet allemaal tegelijk binnen zijn gekomen. Aangezien inmiddels is gebleken dat het wel gaat om samenhangende zaken, heeft de rechtbank besloten om één maal griffierecht terug te storten aan eiseres.

39. Verweerder zal worden veroordeeld tot betaling van het dan overblijvende bedrag aan griffierecht van € 331.

40. Gelet op het voorgaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard voor zover het de boetebeschikkingen betreft en dienen de beroepen voor het overige ongegrond te worden verklaard.

De rechtbank: