Geen schadevergoeding na vernietiging naheffingsaanslag omzetbelasting: causaal verband ontbreekt

Instantie
Gerechtshof Den Haag
Datum uitspraak
27-10-2026
Datum publicatie
03-11-2026
Zaaknummer
200.352.305/01
Rechtsgebieden
Verbintenissenrecht
Bijzondere kenmerken
Hoger beroep
Inhoudsindicatie
vernietigde naheffingsaanslag wegens strijd met het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel, besluitaansprakelijkheid Staat (Inspecteur), stelplicht en bewijslast van het causaal verband tussen de mogelijkheid van schade en het onrechtmatig handelen, vergelijking tussen de werkelijke en hypothetische situatie als een rechtmatig besluit zou zijn genomen, niet aannemelijk gemaakt dat bij een juiste gang van zaken geen naheffingsaanslag zou zijn opgelegd of een andere beslissing zou zijn gevolgd met een gunstiger rechtsgevolg

Vindplaatsen
Rechtspraak.nl
Verrijkte uitspraak
Uitspraak
GERECHTSHOF DEN HAAG
Civiel recht

Team Handel

Zaaknummer hof : 200.352.305/01

Zaak- en rolnummer rechtbank : C/09/658112 / HA ZA 23-1079

Arrest van 27 oktober 2026

in de zaak van

Top Direct B.V.,

gevestigd in Eindhoven,

appellante,

advocaat: mr. O.R. van Hardenbroek, kantoorhoudend in Den Haag,

tegen

1De Staat der Nederlanden,
gevestigd in Den Haag,

hierna: de Staat,

2. De Ontvanger van de Belastingdienst,

(mede) kantoorhoudende in Eindhoven,

hierna: de Ontvanger,

geïntimeerden,

advocaat: mr. S. Heeroma, kantoorhoudend in Den Haag.

Het hof noemt partijen hierna Top Direct en (geïntimeerden gezamenlijk) de Staat c.s.

1De zaak in het kort
1.1
De Inspecteur heeft aan Top Direct een naheffingsaanslag opgelegd, omdat Top Direct in zijn visie ten onrechte omzetbelasting had teruggevraagd. De belastingkamer van de Hoge Raad heeft deze naheffingsaanslag echter vernietigd op de grond dat de Inspecteur Top Direct (in strijd met het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel) niet heeft gehoord voordat de naheffingsaanslag werd opgelegd.

1.2
Top Direct heeft in de onderhavige procedure gevorderd dat het hof voor recht verklaart dat de Inspecteur en (vervolgens) de Ontvanger jegens haar onrechtmatig hebben gehandeld, alsmede dat het hof de Staat c.s. veroordeelt tot schadevergoeding nader op te maken bij staat.

1.3
Het hof wijst het gevorderde in dit arrest af. Top Direct heeft namelijk niet aannemelijk gemaakt dat tussen het onrechtmatige optreden van de Inspecteur en de Ontvanger enerzijds en de door haar gestelde (mogelijkheid van) schade anderzijds een causaal verband bestaat.

2Procesverloop in hoger beroep
2.1
Het verloop van de procedure in hoger beroep blijkt uit de volgende stukken:

–
de dagvaarding van 28 januari 2025, waarmee Top Direct in hoger beroep is gekomen van het vonnis van de rechtbank Den Haag van 6 november 2024;

–
de memorie van grieven van Top Direct, met bijlagen;

–
de memorie van antwoord van de Staat c.s.;

–
de akte na memorie van antwoord van Top Direct;

–
de antwoordakte van de Staat c.s.

3Feitelijke achtergrond
3.1
Top Direct is opgericht op 3 februari 2000. De helft van de aandelen wordt gehouden door de in Duitsland gevestigde houdstermaatschappij van [naam], officieel gevolmachtigde tot de Duitse lotto.

3.2
Op 31 oktober 2000 heeft Top Direct een dienstverleningsovereenkomst gesloten met Top Direct Media AG, gevestigd in Zwitserland (hierna: Top Direct Media AG). Volgens dit contract organiseert Top Direct Media AG ‘Lotto Spielgemeinschaften’, waarbij haar klanten voor een vastgestelde spelinleg meespelen in de Duitse lotto.

3.3
In de dienstverleningsovereenkomst is opgenomen dat Top Direct met ingang van 1 november 2000 zorg draagt voor de financiële transacties zoals (1) het innen van de spelinleg van de klanten middels incasso, (2) het overschrijven van klantentegoeden, (3) het overschrijven van de spelinleg aan een officieel bureau van de Deutschen Lottoblocks en (4) het administreren en verdelen van de behaalde spelopbrengst aan de klanten. Voor deze voor Top Direct Media AG te verlenen diensten ontvangt Top Direct volgens de overeenkomst een provisie van 3% over de van de lottodeelnemers geïncasseerde bedragen.

3.4
Top Direct heeft in de periode 2001 tot en met 2005 over haar dienstverlening voor Top Direct Media AG geen omzetbelasting aangegeven. Wel heeft Top Direct de aan haar in die periode in rekening gebrachte omzetbelasting als voorbelasting teruggevraagd. Naar aanleiding van deze negatieve aangiften heeft Top Direct in totaal een bedrag van € 895.534,- van de Staat ontvangen.

3.5
Op 19 mei 2005 heeft de Inspecteur bij Top Direct een boekenonderzoek aangekondigd. Volgens een interne notitie van de Inspecteur was het doel daarvan “om vast te stellen waar of wie de feitelijke leiding met betrekking tot de lottopools in handen is of heeft, dan wel waar die onderneming feitelijk wordt gedreven”. Het boekenonderzoek is aangevangen op 30 mei 2005. Het bijbehorende controlerapport is opgemaakt op 29 maart 2006.

3.6
Op 6 april 2006 heeft de Inspecteur over de periode 1 januari 2001 tot en met 31 december 2005 een naheffingsaanslag omzetbelasting (hierna: de naheffingsaanslag) opgelegd aan Top Direct van totaal € 962.430,-, bestaande uit het door Top Direct op de negatieve aangiften ontvangen bedrag van € 895.534,-, vermeerderd met de daarover bij beschikking opgelegde heffingsrente van € 66.896,-.

3.7
De Ontvanger heeft de naheffingsaanslag met gebruikmaking van art. 10 lid 1, aanhef en sub b Invorderingswet 1990 terstond en tot het volle bedrag invorderbaar gesteld en heeft op 6 april 2006 een dwangbevel uitgevaardigd. De aanslag is gedeeltelijk betaald door middel van verrekening met teruggaven omzetbelasting. Voor een ander deel zijn tussen de Ontvanger en Top Direct afspraken gemaakt over uitstel van betaling met gelijktijdige zekerheidstelling.

3.8
Top Direct heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt en tegen de ongegrondverklaring van het bezwaar (vergeefs) beroep en hoger beroep ingesteld. De belastingkamer van het gerechtshof ’s-Hertogenbosch overwoog in hoger beroep onder meer:

“4.6 Belanghebbende [hof: Top Direct] stelt, dat zij activiteiten heeft verricht overeenkomstig het dienstverleningscontract van 31 oktober 2000 tussen haar en Top Direct Media AG. Belanghebbende stelt dat haar activiteiten niet kwalificeren als diensten als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef, onderdeel l van de Wet OB 1968 (kansspelen).

4.7
De Inspecteur heeft betwist, dat belanghebbende het dienstverleningscontract van 31 oktober 2000 tussen haar en Top Direct Media AG heeft nageleefd. De Inspecteur stelt, dat de activiteiten van belanghebbende voor 31 oktober 2000 bestonden uit diensten als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef, onderdeel l van de Wet OB 1968 (kansspelen), dat dit na deze datum niet is veranderde en dat dienovereenkomstig over de omzet geen verschuldigde omzetbelasting is aangegeven.

4.8
Het Hof heeft geen inzicht kunnen krijgen in de aard van de activiteiten, die belanghebbende verrichtte. (…)

4.9
Het Hof zal veronderstellenderwijs met belanghebbende ervan uitgaan dat haar activiteiten niet kwalificeren als diensten als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef, onderdeel l van de Wet OB 1968 (kansspelen).

4.10
Voor dat geval heeft de Inspecteur verdedigd dat de naheffingsaanslag, waarbij de aftrek van de in rekening gebrachte belasting is gecorrigeerd, eerder te laag dan te hoog is. Hij stelt dat de plaats van de door belanghebbende verrichte diensten in Nederland is gelegen. De Inspecteur constateert, dat de belanghebbende in Nederland is gevestigd, zodat op grond van artikel 32 van de Wet OB 1968 belanghebbende wordt geacht haar diensten in Nederland te verrichten, en hij stelt dat zij niet aan de hand van boeken, bescheiden of andere gegevensdragers het tegendeel heeft aangetoond (in de zin van aannemelijk maken). Voorts stelt de Inspecteur, dat volgens de hoofdregel van artikel 6, eerste lid van de Wet OB 1968 de plaats van de diensten Nederland is. De Inspecteur stelt, dat geen sprake is van diensten waarvoor de plaats buiten Nederland is gelegen op grond van het tweede lid van artikel 6 van de de Wet OB 1968. Omdat er niet is nageheven over de omzet, maar alleen de voorbelasting is gecorrigeerd, is in dit geval de naheffingsaanslag te laag, aldus de Inspecteur.

4.11
Tegenover het door de Inspecteur in stelling gebrachte artikel 32 van de Wet OB 1968 en het daaruit voortvloeiende bewijsvermoeden heeft belanghebbende niets meer aangedragen dan een betwisting van de door de Inspecteur gestelde feiten ten aanzien (van de aard) van de door belanghebbende verrichte diensten en de kwalificatie daarvan als diensten als bedoeld in artikel 11, eerste lid, aanhef, onderdeel l van de Wet OB 1968 (kansspelen). Reeds tijdens het horen in bezwaar op 19 januari 2007 heeft belanghebbende niets willen zeggen over de mogelijke belastbaarheid van de diensten die belanghebbende verleent (…). De stelling van belanghebbende dat zij activiteiten heeft verricht overeenkomstig het dienstverleningscontract van 31 oktober 2000 tussen haar en Top Direct Media AG is onvoldoende om het bewijsvermoeden te weerleggen, nu de Inspecteur op zijn beurt weer heeft betwist dat deze overeenkomst daadwerkelijk is nageleefd en belanghebbende niet aan de hand van boeken, bescheiden of andere gegevensdragers het tegendeel aannemelijk heeft gemaakt. (…) Bovendien rust op belanghebbende de bewijslast dat, in afwijking van de hoofdregel van artikel 6, eerste lid van de Wet OB 1968, op grond van het tweede lid van artikel 6 van de Wet OB 1968 de plaats van de diensten buiten Nederland is gelegen. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur heeft belanghebbende niet voldaan aan deze op haar rustende bewijslast. [onderstrepingen hof]

(…)

4.16 (…),
is het Hof van oordeel dat belanghebbende ten onrechte niet voorafgaand aan de vaststelling van de naheffingsaanslag is gehoord.

4.17
Tot een (ongerechtvaardigde) schending van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel leidt dit echter niet (…) omdat het horen niet tot een andere afloop zou hebben kunnen leiden. (…). “

3.9
Bij arrest van 10 december 2021 heeft de belastingkamer van de Hoge Raad het door Top Direct ingestelde beroep in cassatie echter gegrond verklaard en de uitspraken van het hof en de rechtbank, alsmede de naheffingsaanslag (inclusief de daarbij gegeven beschikking inzake heffingsrente), vernietigd. De Hoge Raad overwoog onder meer:

“3.2 De beoordeling of het besluitvormingsproces van de Inspecteur tot het opleggen van de naheffingsaanslag zonder een schending van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel een andere afloop zou kunnen hebben gehad, dient te geschieden aan de hand van de specifieke feitelijke en juridische omstandigheden van het geval. Daarbij is onder meer van belang of de belanghebbende, niet zonder redelijke grond, had kunnen aanvoeren dat de Inspecteur de feiten op een andere wijze had moeten waarderen en interpreteren, zodat hij niet tot het genomen besluit had kunnen komen. (…)

3.3
De stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat belanghebbende, indien zij vóór het vaststellen van de naheffingsaanslag naar behoren was gehoord, een inbreng had kunnen leveren die van belang was voor het vaststellen van het karakter van de door haar verleende diensten en van de plaats waar deze diensten hebben plaatsgevonden. Op voorhand kon niet worden uitgesloten dat de feitelijke bevindingen van de Inspecteur over de door belanghebbende verrichte werkzaamheden en handelingen konden worden gewaardeerd en geïnterpreteerd in de zin dat zij mede financiële diensten in de zin van artikel 11, lid 1, letters i en j, van de Wet OB diensten omvatten die buiten de Unie plaatsvinden en waarvoor recht op aftrek bestaat. Daaraan moet de conclusie worden verbonden dat het besluitvormingsproces een andere afloop zou kunnen hebben gehad als belanghebbende de gelegenheid had gekregen om dit een en ander na afloop van het onderzoek aan te voeren in reactie op de conclusies die de Inspecteur op grond van zijn bevindingen van het onderzoek wilde gaan trekken.” [onderstrepingen hof]

(…)

5.2.4 (…)
De door de Ontvanger genoemde (…) argumenten om artikel 10, lid 1, aanhef, IW 1990 toe te passen kunnen, ook indien van de daaraan ten grondslag liggende feitelijke uitgangspunten zou worden uitgegaan, en ook indien die argumenten in onderlinge samenhang zouden worden beschouwd, niet de conclusie rechtvaardigen dat zich met betrekking tot belanghebbende een of meer gronden van artikel 10, lid 1, IW 1990 hebben voorgedaan.(…)”

3.10
Door het tijdsverloop van de fiscale procedure is de termijn voor het opleggen van een eventuele nieuwe naheffingsaanslag voor de periode 2001-2005 verstreken. Op 31 januari 2022 hebben de Staat c.s. aan Top Direct laten weten dat het bedrag van de naheffingsaanslag (totaal € 962.430,-) aan Top Direct wordt terugbetaald.

4Procedure bij de rechtbank
4.1
Top Direct heeft de Staat c.s. gedagvaard en, samengevat weergegeven, gevorderd (1) dat voor recht wordt verklaard dat de Staat onrechtmatig jegens Top Direct heeft gehandeld en uit dien hoofde aansprakelijk is voor de geleden en te lijden schade van Top Direct als gevolg van de naheffingsaanslag, (2) dat voor recht wordt verklaard dat de Ontvanger onrechtmatig jegens Top Direct heeft gehandeld en uit dien hoofde aansprakelijk is voor de geleden en te lijden schade van Top Direct ten gevolge van het terstond invorderbaar stellen en uitvaardigen van een dwangbevel met betrekking tot de naheffingsaanslag, (3) primair dat de Staat c.s. worden veroordeeld tot betaling aan Top Direct van een voorschot van € 3.321.000,-, te vermeerderen met de wettelijke rente, dan wel (4) subsidiair dat de Staat c.s. worden veroordeeld tot betaling aan Top Direct van schadevergoeding nader op te maken bij staat en met verwijzing naar de schadestaatprocedure, (5) primair en subsidiair dat de Staat c.s. worden veroordeeld tot betaling van de buitengerechtelijke incassokosten van € 6.775,-, te vermeerderen met de wettelijke rente en (6 + 7) dat de Staat c.s. hoofdelijk worden veroordeeld tot voldoening aan Top Direct van de proceskosten en andere kosten, waaronder de feitelijke advocaat- en andere kosten die zijn gemaakt ten behoeve van de bezwaar- en beroepsprocedures en ter instructie van de onderhavige zaak, die tot het opstellen van de dagvaarding € 268.760,33 respectievelijk € 41.028,46 exclusief btw bedragen, te vermeerderen met de nakosten en de wettelijke rente.

4.2
De rechtbank heeft Top Direct niet ontvankelijk verklaard in haar vordering tot vergoeding van de reële kosten in de fiscale procedures en het gevorderde voor het overige afgewezen. Top Direct is veroordeeld in de proceskosten, met de wettelijke rente.

5Vorderingen in hoger beroep
5.1
Top Direct is in hoger beroep gekomen en heeft daarbij haar eis verminderd. In de appeldagvaarding heeft zij aangegeven geen voorschot op de geleden schade en de werkelijke proceskosten meer te vorderen en de vordering te beperken tot de verzochte verklaringen voor recht en verwijzing naar de schadestaatprocedure. Zij vordert nu alleen de onder (1) en (2) genoemde verklaringen voor recht, de onder (4) genoemde verwijzing naar de schadestaatprocedure en de hoofdelijke veroordeling van de Staat c.s. in de proceskosten. Daarnaast heeft Top Direct gevorderd dat de Staat c.s. worden veroordeeld tot terugbetaling van al hetgeen zij ter uitvoering van het bestreden vonnis heeft voldaan, te vermeerderen met de wettelijke rente, alsmede tot vergoeding van de schade die zij heeft geleden en zal lijden ten gevolge van de uitvoering van het bestreden vonnis, eveneens te vermeerderen met de wettelijke rente en alles met uitvoerbaarverklaring bij voorraad.

5.2
Tegen het vonnis heeft Top Direct negen grieven voorgedragen. De eerste grief is gericht tegen de overweging dat Top Direct geen belang heeft bij de door haar gevraagde verklaringen voor recht. Met haar tweede tot en met achtste grief komt Top Direct op tegen de overwegingen van de rechtbank dat tussen de onrechtmatige gedragingen van de Staat en de Ontvanger enerzijds en de door Top Direct gestelde schade anderzijds het causaal verband ontbreekt. Grief negen is gericht tegen de veroordeling van Top Direct in de proceskosten.

5.3
De Staat c.s. hebben geconcludeerd tot niet-ontvankelijkverklaring van Top Direct in de vorderingen onder (1) en (2) en tot afwijzing van het overigens gevorderde, met de veroordeling van Top Direct in de proceskosten, met wettelijke rente.

6Beoordeling in hoger beroep
6.1
De door Top Direct tegen het vonnis voorgedragen grieven lenen zich, mede gelet op haar eiswijziging in hoger beroep, voor gezamenlijke bespreking.

De wederzijdse standpunten

6.2
Tussen partijen is niet in geschil dat het opleggen van de (later wegens schending van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel vernietigde) naheffingsaanslag jegens Top Direct onrechtmatig was en dat dat ook geldt voor de invorderingsmaatregelen die jegens Top Direct zijn getroffen ter tenuitvoerlegging van het op die naheffingsaanslag gegronde dwangbevel.

6.3
Volgens Top Direct blijkt uit de overwegingen van (de belastingkamer van) de Hoge Raad in het eerdergenoemde arrest van 10 december 2021 dat er ten minste een mogelijkheid is van schade die zij ten gevolge van de vernietigde aanslag en de daarop gevolgde invorderingsmaatregelen heeft geleden. De Hoge Raad heeft daarin immers overwogen dat “op voorhand (…) niet [kon] worden uitgesloten dat de feitelijke bevindingen van de Inspecteur over de door belanghebbende verrichte werkzaamheden en handelingen konden worden gewaardeerd en geïnterpreteerd in de zin dat zij mede financiële diensten (…) omvatten die buiten de Unie plaatsvinden en waarvoor recht op aftrek bestaat” en dat het besluitvormingsproces van de Inspecteur tot het opleggen van de naheffingsaanslag daarom “een andere afloop zou kunnen hebben gehad als belanghebbende de gelegenheid had gekregen om dit een en ander na afloop van het onderzoek aan te voeren in reactie op de conclusies die de Inspecteur op grond van zijn bevindingen van het onderzoek wilde gaan trekken.” Wat betreft de versnelde invordering door de Ontvanger wijst Top Direct op de overweging van de Hoge Raad dat ”De door de Ontvanger genoemde (…) argumenten om artikel 10, lid 1, aanhef, IW 1990 toe te passen (…) niet de conclusie [kunnen] rechtvaardigen dat zich met betrekking tot belanghebbende een of meer gronden van artikel 10, lid 1, IW 1990 hebben voorgedaan”. Reeds vanwege de aldus ontstane mogelijkheid van schade -Top Direct noemt in dat verband meer concreet de aanzienlijke waardevermindering van haar bedrijf en het feit dat haar eigen vermogen volledig is verdampt- heeft zij volgens de vaste rechtspraak van de Hoge Raad1 belang bij de door haar gevorderde verklaringen voor recht en dient verwijzing te volgen naar de schadestaatprocedure, aldus Top Direct.

6.4
Volgens de Staat c.s. zijn de vorderingen van Top Direct niet toewijsbaar, reeds vanwege het ontbreken van causaal verband tussen enerzijds het onrechtmatig handelen van de Staat en de Ontvanger en anderzijds de gestelde (mogelijkheid van) schade. Zij voeren aan dat niet aannemelijk is (gemaakt) dat de Inspecteur geen naheffingsaanslag zou hebben opgelegd en/of de Ontvanger geen invorderingsmaatregelen zou hebben getroffen als Top Direct wél tijdig voorafgaand aan de oplegging van de naheffingsaanslag zou zijn gehoord en het verdedigingsbeginsel dus niet was geschonden.

Stelplicht en bewijslast bij besluitaansprakelijkheid (vernietigde aanslag)

6.5
Het hof stelt voorop dat de stelplicht en de bewijslast van het causale verband (het conditio sine qua non-verband) tussen ‘de mogelijkheid van schade’ en het onrechtmatig handelen ingevolge de hoofdregel van art. 150 Rv rust op de benadeelde, dus op Top Direct. Dat geldt ook als, zoals hier, sprake is van besluitaansprakelijkheid2, waarbij een besluit tot oplegging van een naheffingsaanslag door de belastingrechter is vernietigd. De verwijzing die Top Direct in dit verband heeft gedaan naar de annotatie onder het arrest van de Hoge Raad inzake Gemeente Sluis gaat niet op. Niet valt in te zien dat en waarom op de Inspecteur een verzwaarde motiveringsplicht zou rusten of dat sprake zou zijn van een situatie waarbij in de bijzondere omstandigheden van het geval uit de eisen van redelijkheid en billijkheid een omkering van de bewijslast zou voortvloeien. De feitelijke gegevens over de aard van haar werkzaamheden en de plaats van waaruit die werkzaamheden worden verricht liggen immers geheel in het domein en de invloedsfeer van Top Direct. Van de Inspecteur kan niet worden verwacht dat hij zijn betwisting van de op die punten door Top Direct ingenomen stellingen belegt met (boekhoudkundige) stukken die niet hem maar Top Direct toebehoren.

Causaal verband

6.6
Het door Top Direct te stellen (en bij betwisting te bewijzen) causale verband als bedoeld in art. 6:162 lid 1 BW (het conditio sine qua non-verband) moet volgens vaste jurisprudentie van de Hoge Raad worden vastgesteld aan de hand van de maatstaf hoe de Inspecteur zou hebben beslist en de Ontvanger zou hebben gehandeld als de onrechtmatige aanslag niet was opgelegd. Er dient immers een vergelijking plaats te vinden tussen enerzijds de situatie die zich in werkelijkheid heeft voorgedaan, en anderzijds de hypothetische situatie die zich zou hebben voorgedaan als de onrechtmatige gedraging achterwege was gebleven3. Indien de Inspecteur in de hypothetische situatie in plaats van het onrechtmatige besluit van 6 april 2006 een rechtmatig besluit zou hebben genomen dat tot hetzelfde rechtsgevolg leidt als het onrechtmatige besluit, dan heeft de betrokkene geen schade geleden die in causaal verband staat met het vernietigde besluit4.

a) met betrekking tot de onrechtmatige naheffingsaanslag (Inspecteur)

6.7
Over het causale verband tussen de onrechtmatige naheffingsaanslag en de door haar gestelde (mogelijkheid van) schade heeft Top Direct aangevoerd dat haar standpunt over het materiële geschilpunt sinds 2006 gedurende alle instanties in de fiscale procedure gelijk is gebleven en altijd is gehandhaafd, namelijk (i) dat haar activiteiten niet kwalificeren als van omzetbelasting vrijgestelde diensten op het gebied van kansspelen en voorts (ii) dat de plaats van haar diensten buiten Nederland is gelegen. Met betrekking tot dat laatste stelt Top Direct dat zij uitvoerig heeft betoogd dat er financiële diensten zijn verricht aan Zwitserse AG’s, wat fiscaal betekent dat er in Nederland diensten zijn verricht aan een afnemer buiten de EU, waardoor Top Direct voor haar Nederlandse onkosten (zoals kantoorkosten) recht had op vooraftrek en tegelijkertijd geen btw verschuldigd was over haar prestaties aan de AG’s. Zij stelt haar standpunt in alle feitelijke instanties bij de belastingrechter zeer uitvoerig te hebben gemotiveerd en onderbouwd. Als het verdedigingsbeginsel niet was geschonden en zij tijdig was gehoord, had zij al het bewijs kunnen inbrengen dat zij na het opleggen van de aanslag heeft ingebracht, zou er materieel een andere uitkomst zijn geweest en had zij een compromis kunnen sluiten met de Inspecteur, aldus Top Direct. In dat geval was haar het ondernemen niet onmogelijk gemaakt, was haar eigen vermogen niet verdampt, had zij haar activiteiten niet noodgedwongen hoeven te staken en had zij nog inkomsten kunnen genereren.

6.8
Top Direct heeft het door haar ingenomen materiële standpunt over de aard en de plaats van haar diensten echter noch in eerste aanleg noch in het onderhavige hoger beroep van enige concrete toelichting of deugdelijke onderbouwing voorzien. Zij heeft meer in het bijzonder geen stukken overgelegd waaruit kan worden afgeleid dat de aard van haar diensten niet was gelegen in de sfeer van de Wet op de kansspelen en evenmin stukken waaruit kan blijken dat zij diensten buiten Nederland heeft verricht. Gelet op de gemotiveerde betwisting van haar stellingen op dit punt door de Staat c.s. had dat op grond van art. 150 Rv wel op haar weg gelegen.

6.9
Dat zij haar materiële standpunt in alle feitelijke instanties bij de belastingrechter zeer uitvoerig zou hebben gemotiveerd en onderbouwd is het hof overigens ook niet gebleken. Uit het verloop van de fiscale procedure, zoals dat is beschreven in de uitspraken van de belastingkamers van de rechtbank en het gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 24 december 2013 en 21 juni 2019, blijkt integendeel dat Top Direct noch tijdens het horen in bezwaar noch tijdens de terechtzittingen (genoegzaam) inzicht heeft gegeven in de aard van haar diensten en de plaats waar zij haar diensten heeft verricht. Met name in de procedure voor de belastingkamer van het hof heeft zij daarvoor ruimschoots gelegenheid gehad. Zo blijkt uit het arrest van 21 juni 2019:

–
dat Top Direct vóór de zitting nadere stukken heeft ingediend,

–
dat haar gemachtigde op de zitting van 9 februari 2015 is gehoord en drie pleitnota’s heeft voorgedragen,

–
dat op die zitting vier getuigen zijn gehoord,

–
dat het hof het onderzoek ter zitting heeft geschorst en dat de raadsheer-commissaris in het hervatte vooronderzoek opnieuw getuigen heeft gehoord,

–
dat partijen gevolg hebben gegeven aan het verzoek van het hof om schriftelijke inlichtingen te geven en/of onder hen berustende stukken in te zenden,

–
dat de raadsheer-commissaris daarna opnieuw getuigen heeft gehoord,

–
dat Top Direct voor de nadere zitting opnieuw nadere stukken heeft ingediend,

–
dat zij op de nadere zitting van 26 november 2015 opnieuw via haar gemachtigde, die toen vijf pleitnota’s heeft voorgedragen, is gehoord,

–
dat het hof het onderzoek daarna andermaal heeft geschorst en

–
dat op 14 december 2017 een tweede nader onderzoek ter terechtzitting heeft plaatsgehad waarbij namens Top Direct opnieuw een pleitnota is voorgedragen.

6.10
Niettemin overweegt de belastingkamer van het gerechtshof ’s-Hertogenbosch dat het “geen inzicht [heeft] kunnen krijgen in de aard van de activiteiten, die belanghebbende verrichtte”, dat “belanghebbende niets meer [heeft] aangedragen dan een betwisting van de door de Inspecteur gestelde feiten ten aanzien (van de aard) van de door belanghebbende verrichte diensten en de kwalificatie daarvan als diensten als bedoeld in artikel (…) Wet OB 1968 (kansspelen)” en dat “Reeds tijdens het horen in bezwaar (…) belanghebbende niets [heeft] willen zeggen over de mogelijke belastbaarheid van de diensten die belanghebbende verleent (…).” Het hof vervolgt dat “De stelling van belanghebbende dat zij activiteiten heeft verricht overeenkomstig het dienstverleningscontract van 31 oktober 2000 tussen haar en Top Direct Media AG (…) onvoldoende [is] om het bewijsvermoeden te weerleggen, nu de Inspecteur (…) heeft betwist dat deze overeenkomst daadwerkelijk is nageleefd en belanghebbende niet aan de hand van boeken, bescheiden of andere gegevensdragers het tegendeel aannemelijk heeft gemaakt” en dat Top Direct tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur bovendien niet heeft voldaan aan de op haar rustende bewijslast “dat (…) de plaats van de diensten buiten Nederland is gelegen.”

6.11
Het hof is gelet op het vorenstaande van oordeel dat Top Direct er niet in is geslaagd om tegenover de uitvoerig gemotiveerde betwisting door de Staat c.s. aannemelijk te maken dat de Inspecteur bij een juiste gang van zaken, dus met eerbiediging van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel, van het opleggen van een naheffingsaanslag zou hebben afgezien, dan wel een (andere) beslissing zou hebben genomen met een voor haar gunstiger rechtsgevolg. Zij heeft meer in het bijzonder niet gesteld dat en waarmee zij in dat geval tijdens het verhoor voorafgaand aan de naheffingsaanslag haar standpunt over de elementen waarop de Inspecteur de naheffingsaanslag wilde baseren anders zou hebben toegelicht of onderbouwd dan zij in de latere fase van de fiscale procedure heeft gedaan. Ook uit de door Top Direct als productie 15 bij memorie van grieven overgelegde stukken kan zonder concretisering of toelichting, die zij heeft verzuimd te geven, niet blijken dat het materiële besluitvormingsproces anders zou zijn verlopen als de Inspecteur haar tijdig, vóór het opleggen van de naheffingsaanslag, had gehoord. Weliswaar heeft Top Direct in dit hoger beroep naar voren gebracht dat Top Direct Media AG projectmanagers had aangewezen die voor haar rekening en risico bij Top Direct werden ingezet voor de uitvoering van bepaalde deelplannen op het gebied van incasso- en doorbetalingswerkzaamheden, maar ter toelichting of onderbouwing daarvan heeft Top Direct niets anders naar voren gebracht dan zij in de fiscale procedure al heeft gedaan of heeft kunnen doen. Ook nu weer stelt zij dat deze inzet geschiedde op basis van een mondelinge overeenkomst, maar zij onderbouwt die stelling niet. Zij heeft ook niet gesteld dat en toegelicht waardoor de in de fiscale procedure gehoorde getuigen over de aard en de plaats van haar werkzaamheden meer of anders zouden hebben verklaard als de Inspecteur haar daarover voorafgaand aan de naheffingsaanslag zou hebben gehoord.

6.12
Daarmee strandt ook de stelling van Top Direct dat zij met de Inspecteur (mogelijk) een compromis had kunnen sluiten als zij tijdig was gehoord. Ook na het uitgebreide vooronderzoek tijdens de procedure bij de belastingkamer van het hof is geen fiscaal compromis tot stand gekomen, hoewel partijen tijdens die procedure nog hebben gepoogd om “de zaken (…) bij wege van compromis op te lossen”5. Top Direct heeft geen feiten gesteld of stukken ingebracht die tot de conclusie zouden kunnen leiden dat dat compromis wél tot stand zou zijn gekomen als zij tijdig vóór de naheffingsaanslag was gehoord.

6.13
Voor zover Top Direct bij het voorgaande nog heeft betoogd dat de Inspecteur de stellingen en conclusies waarop de naheffingsaanslag is gegrond niet deugdelijk heeft gemotiveerd of onderbouwd miskent zij dat de stelplicht en de bewijslast van het causale verband met de (mogelijkheid van) schade in de onderhavige civielrechtelijke procedure niet op de Staat maar op haar rusten.

6.14
Dit brengt mee dat de vorderingen van Top Direct jegens de Staat reeds wegens het ontbreken van het daarvoor vereiste causale verband tussen het onrechtmatig handelen van de Inspecteur en de door Top Direct gestelde (mogelijkheid van) schade moeten worden afgewezen. Top Direct heeft niet aannemelijk gemaakt dat het materiële besluitvormingsproces anders zou zijn verlopen als Top Direct wél tijdig, voorafgaand aan de oplegging van de naheffingsaanslag, was gehoord.

b) met betrekking tot de onrechtmatige invordering (Ontvanger)

6.15
Top Direct heeft aangevoerd dat het optreden van de Ontvanger op zich genomen ook onrechtmatig was, omdat er (ook volgens de Hoge Raad) geen grond was om tot versnelde invordering over te gaan. Het toepassen van dwanginvordering is volgens haar een zelfstandige schadeveroorzakende gebeurtenis geweest die los moet worden gezien van de naheffingsaanslag. Top Direct stelt dat deze onrechtmatige dwanginvordering het einde van haar onderneming tot gevolg had, en dat als geen versnelde invorderingsmaatregelen waren getroffen, de gevolgen voor haar onderneming minder ernstig waren geweest.

6.16
Uit de door de accountant van Top Direct opgestelde stukken over de bedrijfsresultaten van Top Direct en de aan haar gelieerde vennootschappen over de jaren 2001 tot en met 2008 blijkt echter dat Top Direct al in 2005, dus al voorafgaand aan de naheffingsaanslag en de versnelde invordering op 6 april 2006, (zwaar) verlieslatend was. Dat feit maakt reeds onaannemelijk dat tussen haar negatieve bedrijfsresultaten en de versnelde invordering enig causaal verband bestaat. Daarbij komt dat Top Direct verzet heeft ingesteld tegen het dwangbevel dat tegen haar was uitgevaardigd en dat de Ontvanger, hangende dat verzet, met Top Direct afspraken heeft gemaakt over uitstel van betaling. De Staat c.s. hebben verder onweersproken aangevoerd dat ook als van de versnelde invorderingsmogelijkheid van art. 10 IW 1990 zou zijn afgezien, jegens Top Direct, bij het uitblijven van betaling en na aanmaning op grond van art. 11 IW 1990, invorderingsmaatregelen zouden zijn getroffen.

6.17
Dat betekent dat evenmin aannemelijk is (gemaakt) dat een causaal verband bestaat tussen het optreden van de Ontvanger en de levensvatbaarheid van de door Top Direct gedreven onderneming of de door haar overigens gestelde (mogelijkheid van) bedrijfsschade.

Bewijsaanbod, conclusie en proceskosten

6.18
Het hof is al met al van oordeel dat Top Direct niet aannemelijk heeft gemaakt dat tussen het onrechtmatig handelen van de Staat en/of de Ontvanger enerzijds en de door haar gestelde (mogelijkheid van) schade anderzijds een causaal verband bestaat. De (verminderde) vorderingen van Top Direct kunnen om die reden niet worden toegewezen.

6.19
Het bewijsaanbod van Top Direct wordt gepasseerd, omdat zij geen feiten te bewijzen heeft aangeboden die, indien bewezen, tot een ander oordeel kunnen leiden.

6.20
De conclusie is dat het hoger beroep van Top Direct niet slaagt. Daarom zal het hof het vonnis bekrachtigen. Het hof zal Top Direct als de in het ongelijk gestelde partij veroordelen in de proceskosten van het hoger beroep.

6.21
Het hof begroot de proceskosten aan de zijde van de Staat c.s. op:

griffierecht € 827,-

salaris advocaat € 2.580,- (2 punten × tarief II)

nakosten € 189,- (plus de verhoging zoals vermeld in de beslissing)

Totaal € 3.596,-

Het hof zal de gevorderde wettelijke rente over de proceskosten toewijzen zoals vermeld in de beslissing.

7Beslissing
Het hof:
–
bekrachtigt het vonnis van de rechtbank Den Haag van 6 november 2024;

–
veroordeelt Top Direct in de kosten van de procedure in hoger beroep, aan de zijde van de Staat c.s. begroot op € 3.596,-, vermeerderd met de wettelijke rente over deze kosten als Top Direct deze niet binnen veertien dagen na heden heeft betaald;

–
bepaalt dat als Top Direct niet binnen veertien dagen na aanschrijving aan de uitspraak heeft voldaan en dit arrest vervolgens wordt betekend, Top Direct de kosten van die betekening moet betalen, plus extra nakosten van € 98,-, vermeerderd met de wettelijke rente over deze kosten als Top Direct deze niet binnen veertien dagen na betekening heeft betaald;

–
verklaart dit arrest uitvoerbaar bij voorraad;

–
wijst af wat in hoger beroep meer of anders is gevorderd.

Dit arrest is gewezen door mr. A.E.A.M. van Waesberghe, mr. H.J.M. Burg en

mr. R.J.J. Aerts, en in het openbaar uitgesproken op 27 oktober 2026 in aanwezigheid van de griffier.

1Hoge Raad 27 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:760 (AIG); Hoge Raad 17 maart 2023, ECLI:NL:HR:2023:428; Hoge Raad 8 maart 2024, ECLI:NL:HR:2024:328.

2Vgl. Hoge Raad 25 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1510 (Gemeente Sluis), rov. 3.4.

3Hoge Raad 3 juni 2016, ECLI:NL:HR:2016:1112 (Hengelo/Wevers); Hoge Raad 6 januari 2017,ECLI:NL:HR:2017, 18 (UWV), rov. 3.4.4; Hoge Raad 15 maart 2019, ECLI:NL:HR:2019:354 (Boskalis/Provincie Zuid-Holland), rov. 3.2.3.

4Vgl. Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State 28 december 2016, ECLI:NL:RVS:2016:3462, rov. 8.1, laatste alinea.

5Zie rov. 1.20 van dat arrest.

ECLI:NL:GHDHA:2026:3113